I SA/Lu 189/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 maja 2012r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania R. M., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego .z dnia [...] określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Z akt sprawy wynika, że R. M. nabył w Belgii, w dniu 31.05.2006 r. samochód m-ki Mercedes Benz Vito 110, rok produkcji 2000 r. o pojemność silnika 2299 cm3 za kwotę [...].Przedmiotowy pojazd został zarejestrowany w kraju po raz pierwszy w dniu 7.07.2006 r., jako samochód ciężarowy, podrodzaj – furgon z liczbą miejsc siedzących – 5, zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, na podstawie przedłożonych przez skarżącego dokumentów, a w szczególności: faktury zakupu pojazdu i zagranicznego dowodu rejestracyjnego wraz z tłumaczeniem, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu oraz karty informacyjnej pojazdu. Po analizie dokumentów dotyczący zakupionego samochodu, nadesłanych przez Starostwo Powiatowe Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym powyższego samochodu. Organ I instancji ustalił, że nabyty przez skarżącego pojazd w świetle przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.Nr 29, poz. 2567 ze zm. – dalej: "ustawa akcyzowa"), jest samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, a nie towarów i czynność jego wewnątrzwspólnotowego nabycia podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Organ I instancji przeprowadził dowód z oględzin nabytego samochodu i ustalił, że pojazd jest wyposażony w: 1/dwa rzędy siedzeń, przedni dla kierowcy i jednego pasażera, tylny dla trzech osób zamontowany na wyprofilowanej części przegrody z tworzywa sztucznego oddzielającej przestrzeń dla pasażerów od towarowej bez wyposażenia w postaci pasów bezpieczeństwa; 2/ okna wzdłuż dwubocznych paneli w ilości 4 sztuk; 3/ drzwi uchylne w ilości 2 sztuk oraz przesuwne z oknem na bocznym panelu: z tyłu pojazdu dwuskrzydłowe drzwi z oknami; 4/ przegrodę z tworzywa sztucznego z oknem pomiędzy częścią dla pasażerów, a częścią przeznaczona do przewozu towaru. Ustalił, że w części do przewozu towarów znajdują się cztery punkty do mocowania towaru, a w części pasażerskiej pojazdu na wysokości drugiego rzędu siedzeń panele boczne wyłożone są płytą pilśniową z zamontowaną popielniczką /lewy panel/, a także, że pojazd posiada podsufitkę i wykładzinę gumową na podłodze w części pasażerskiej.. Ponadto organ I instancji przesłuchał w dniu 16.08.2011r., w obecności skarżącego, Ł. R. , który zakupił w dniu 18.10.2010r. przedmiotowy samochód, a który zeznał, że nie dokonał w nim żadnych przeróbek technicznych. Organ zwrócił się również do przedstawiciela producenta firmy A. spółka z o.o. o udzielenie stosownych informacji na temat zakupionego przez skarżącego pojazdu i ustalił, że samochód ten został wyprodukowany na zamówienie rynku belgijskiego w następującej konfiguracji: nadwozie samochodu dostawczego, przeszklone do słupka C, z liczbą miejsc siedzących dwa (kierowca + pasażer), bez przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej z przystosowaniem do rejestracji jako samochód ciężarowy. W dnia 15.09.2011r. przesłuchał też K. J. uprawnionego diagnostę, który przeprowadził pierwsze badanie techniczne przedmiotowego pojazdu. Świadek zeznał, że stosując przepisy prawa o ruchu drogowym, określił rodzaj samochodu jako ciężarowy na podstawie zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz jego stanu faktycznego. Naczelnik Urzędu Celnego ocenił przedłożone przez skarżącego kserokopie dokumentów w postaci belgijskiego świadectwa przeglądu technicznego, które potwierdza, że dnia 28.06.2005r. zostało przeprowadzone badanie techniczne samochodu z wynikiem pozytywnym oraz świadectwa homologacji, z którego wynika, że przedmiotowy pojazd rodzaju mała ciężarówka odpowiada całkowicie typowi opisanemu w informacji znajdującej się we wniosku o homologację określonemu przez Ministerstwo Komunikacji. Organ ustalił również, na podstawie nadesłanych przez skarżącego dokumentów, że sporny samochód był dopuszczony do ruchu drogowego na terytorium Królestwa Belgijskiego jako ciężarówka, co jest zgodne z belgijskim protokołem homologacji oraz, że w okresie od dnia 28.06.2005r. do dnia 28.06.2006r. samochód dysponował ważnym badaniem technicznym. Naczelnik Urzędu Celnego, określając skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie [...] zważył, że mając na względzie regulację art. 3 ust. 2 ustawy akcyzowej istotnym pozostaje, iż dla celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str.1, z późn. zm. – dalej: "rozporządzenie Rady (EWG)"). Dlatego też przy opodatkowaniu czynności dotyczącej pojazdu samochodowego nie ma zastosowania klasyfikacja pojazdu dokonana dla potrzeb jego rejestracji na podstawie ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j.Dz.U.05.108.908 ). Wyjaśnił, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. Uzasadniał, ze we Wspólnej Taryfie Celnej pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) zostały zaklasyfikowane w dziale 87 pozycja 8703. Pozycja ta, zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej publikowanymi przez Komisję Europejską ( Dz. U. UE. C z 2008r. nr 133 poz. 372) obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary z tym, że pojazdy typu van z więcej niż jednym rzędem siedzeń, musi spełniać wskazania podane w Notach wyjaśniających do HS do pozycji 8703. Zdefiniowano w nich pojęcie "samochody osobowo-towarowe". Grupa ta obejmuje pojazdy przeznaczone do przewozu maksymalnie dziewięciu osób, którego wnętrze - bez zmiany konstrukcji - może służyć do przewozu zarówno osób jak i towarów. Wskazał, że Nota wyjaśniająca do pozycji HS 8703 stanowi, że cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy »wielozadaniowe« (np. pojazdy typu van. SUV-y, niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. z pasami bezpieczeństwa lub punktami kotwiącymi oraz z wyposażeniem do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w tylnej przestrzeni dla kierowcy, i przestrzeni siedzeń pasażerów: takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane lub składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących (składane lub wyjmowane z punktów mocowania): b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli: c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jednych lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu: d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Tym samym, w ocenie organu I instancji, mając powyższe na uwadze uznać należy, że zakupiony przez skarżącego samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, a nie towarów. Organ I instancji zważył również, że mając na względzie definicję nabycia wewnątrzwpólnotowego (art. 2 pkt 11 ustawy akcyzowej) i w związku z tym, że nie ustalono dnia przywozu przedmiotowego pojazdu na terytorium kraju, jako moment powstania obowiązku podatkowego należało przyjąć datę pierwszej udokumentowanej czynność na terytorium kraju związanej z przedmiotowym samochodem, tj. datę przeprowadzonego badania technicznego - 4.07.2006 r. Wyjaśnił także, mając na względzie wyrok ETS w sprawie C-313/05, że w celu prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego w wysokości niedyskryminującej należało ustalić kwotę rezydualnego podatku akcyzowego zawartego w wartości rynkowej podobnego samochodu krajowego, przyjmując za bazę do porównania rynkową cenę pojazdu podobnego, określoną w systemie komputerowym [...] za V/2006 i ustalono, że wynosi ona [...], dla normatywnego przebiegu 182400 km. Ponieważ ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zakupiony samochód posiadał przebieg 208452km, to uwzględniono różnicę w przebiegu (26052 km) i dokonano korekty ustalając tym samym wartość pojazdu wysokości [...] brutto ([...] netto – po pomniejszeniu o podatek VAT oraz podatek akcyzowy). W konsekwencji wartość rezydualnej akcyzy, zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego sprzedawanego na terytorium kraju wyniosła [...] ( [...] x 13,6%). W odwołaniu skarżący zarzucił, że wartość samochodu przyjęta przez organ została zawyżona oraz, że brak pasów bezpieczeństwa na tylnej kanapie wykluczał sklasyfikowanie samochodu jako osobowego. Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu sprawy podzielił ustalenia faktyczne i ocenę prawną przedstawioną przez organ I instancji. Zważył, że istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości zaklasyfikowania do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej, wprowadzonego na obszar Rzeczypospolitej Polskiej towaru, gdyż dla celów poboru akcyzy nie maja żadnego znaczenia obowiązujące przepisy o ruchu drogowym. Dlatego też organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko organu I instancji, iż zarówno ocena techniczna, jak i zaświadczenie importera nie są wiążące przy ustalaniu klasyfikacji taryfowej, podobnie jak dowód rejestracyjny pojazdu. Wyjaśnił, że pojazdy objęte pozycją 8703 to które służą zasadniczo do przewozu osób, tzn. podstawowym, najważniejszym, ale nie jedynym ich przeznaczeniem jest przewóz osób, ponieważ samochodami tymi można przewozić również towary. Organ odwoławczy zważył, że w związku z tym, iż w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu widnieje zapis świadczący o tym, że samochód marki MERCEDES BENZ VITO 110 zidentyfikowany został jako samochód skonstruowany na podwoziu typu furgon (podrodzaj), to Dyrektor Izby Celnej prowadząc postępowanie odwoławcze zagadnienie to poddał analizie i stwierdził, że nadwozie furgonowe jest to zamknięte nadwozie samochodów posiadających sztywny dach i ściany, odchylane drzwi tylne i często odchylane lub przesuwane drzwi boczne, na ich bazie może powstać zarówno odmiana osobowa i jaki i dostawcza. Możliwe jest zatem, że samochody marki MERCEDES BENZ VITO 110 typu furgon występują w różnych wersjach i konfiguracjach, które umożliwiają wykonanie różnych zadań transportowych zarówno osób jak i towarów. Mogą być zatem klasyfikowane zarówno do pozycji CN 8703 jaki i do pozycji CN 8704 - w zależności od wersji, wyposażenia i cech konstrukcyjnych konkretnego samochodu (w tym również obecności przegrody oddzielającej część pasażerską od ładunkowej i charakteru jej zamontowania oraz liczby miejsc siedzących łącznie z kierowcą, a także obecności okien w tylnej części pojazdu). Niemniej jednak - w ocenie organu odwoławczego- w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w pełni uzasadnione jest stanowisko że przedmiotowy samochód nie jest furgonem, który należy klasyfikować do pozycji CN 8704 tzn. furgon dostawczy, płaski, pokryty impregnowanym brezentem, ale skoro spełnia wyżej wymienione kryteria jako samochód wielozadaniowy bezsprzecznie mieści się w grupie pojazdów z kategorii 8703 Taryfy Celnej, zatem podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W ocenie organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie prawidłowo również ustalono wartość zakupionego samochodu przyjmując za bazę porównania wartość rynkową pojazdu podobnego z roku w którym doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego i kwotę rezydualnego podatku akcyzowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie R.M., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucił naruszenie art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm,. – dalej "op"), przez dowolne przyjęcie, że zakupiony przez skarżącego samochód ma cechy samochodu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób, a nadto przez błędne przyjęcie wartości rynkowej pojazdu (wartości katalogowej) w sytuacji, gdy podatnik dysponował indywidualną jego wyceną, którą organowi podatkowemu przedłożył. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem i wydana została z zachowaniem wymogów procedury podatkowej. W pierwszej kolejności wskazać należy, że organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie (art. 122 i art. 187 § 1 op). Dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 191 i art. 180 § 1 op). Organy podatkowe właściwie również zastosowały przepisy prawa materialnego, a swoją argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniły, wskazując fakty, które uznały za udowodnione, dowody, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności, wyjaśniając stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu spawy ( art. 210 § 4 op i art. 124 op). Istota powstałego sporu dotyczy oceny, czy nabyty i sprowadzony przez skarżącego do Polski samochód m-ki Mercedes Benz Vito 110 jest pojazdem samochodowym przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, zaklasyfikowanym do kodu 8703, czy też, jak twierdzi skarżący, samochodem towarowym (ciężarowym), podrodzaj furgon, zaklasyfikowanym do kodu 8704, co wyłączałoby opodatkowanie wewnatrzwspólnotowego nabycia tego pojazdu podatkiem akcyzowym. W świetle regulacji art. 3 ust. 2 ustawy akcyzowej nie budzi wątpliwości, że do celów poboru akcyzy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów istotna pozostaje klasyfikacja wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Prawidłowa zatem jest argumentacja organów, że dla klasyfikacji towarów w celu poboru akcyzy nie mogą mieć zastosowania przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym, gdyż odnoszą się one jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania dla potrzeb opodatkowania podatkiem akcyzowym. W niniejszej sprawie nie kwestionowano zresztą, że nabyty samochód miał status samochodu ciężarowego w rozumieniu przepisów ruchu drogowego, nie podważono również wszelkich dokumentów z tym związanych. Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do ustawy akcyzowej jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703 z dodatkowym wyjaśnieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Podobne sformułowanie użyte zostało w treści kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, gdzie stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Nomenklatura Scalona (CN) stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, a następnie na sekcje, działy, pozycje i podpozycje oraz kody. Oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznakowania i Kodowania Towarów (HS), opracowanym przez Radę Współpracy Celnej i przyjętym w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, a prawidłowa klasyfikacja towaru do kodu CN wymaga uwzględnienia dwóch podstawowych kryteriów: właściwości materiałowych towaru i jego przeznaczenia ( funkcji). W celu dokonania właściwej klasyfikacji towarów należy natomiast kierować się brzmieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które są zamieszczone na początku Taryfy Celnej oraz brzmieniem uwag do sekcji i działów Taryfy Celnej, które decydują jak należy klasyfikować poszczególne towary, a także Notami wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej. Noty Wyjaśniające nie stanowią wprawdzie samodzielnego źródła prawa i nie są podstawą rozstrzygnięcia klasyfikacyjnego, jednak stanowią istotną wskazówkę interpretacyjną przyczyniającą się do ujednolicenia praktyki dokonywania przyporządkowania towarów do poszczególnych kodów CN. Także obwieszczenie Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (MP.Nr 86.880), na regulacje którego w swoich rozważaniach powołały się organy, jako akt wydany na podstawie delegacji zawartej w ustawie z dnia 19.03.2004 r. Prawo celne nie ma bezpośredniego zastosowania ( zwłaszcza, że weszło w życie dopiero z dniem 4 grudnia 2006 r.) i co do zasady należy go stosować zgodnie ze wskazaniem na początku obwieszczenia, w celu zapewnienia właściwej interpretacji i jednolitego stosowania Taryfy Celnej. Dlatego też obwieszczenie Ministra Finansów ( a wcześniej obowiązujące rozporządzenie MF Z 24.08.1999 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy Celnej – Dz.U. 1999 r. Nr 74 poz. 830 ze zm.) stanowić może jedynie wskazówkę interpretacyjną, jednakże w istotny sposób przyczyniającą się do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji CN, jako dodatkowe potwierdzenie prawidłowego zastosowania Nomenklatury Scalonej, prawidłowej klasyfikacji pojazdu do właściwego kodu CN. W treści kodu 8704 Nomenklatury Scalonej wskazano pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Tym samym do kodu CN 8703 - można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, tzn. podstawowym, najważniejszym, ale nie jedynym ich przeznaczeniem jest przewóz osób, ponieważ samochodami tymi można przewozić również towary. Dopiero spełnienie tego warunku uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że powinien być zaklasyfikowany do kodu 8704. Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej pozycja 8703 obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary, typu pickup i wan. Pojazd typu wan, to pojazd z więcej niż jednym rzędem siedzeń, który musi spełniać wskazania podane w Notach Wyjaśniających do pozycji 8703. Jednakże pojazd typu wan z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu, ma być klasyfikowany do pozycji 8704, nawet jeżeli posiada stałą płytę lub przegrodę pomiędzy przestrzenią dla osób a powierzchnią ładunkową lub okna w panelach bocznych. Należy zatem zauważyć, że kryterium rozstrzygającym o zastosowaniu klasyfikacji taryfowej w przypadku pojazdów samochodowych, zgodnie z obowiązującą Nomenklaturą CN są cechy zewnętrzne np. obecność bądź brak okien, miejsc siedzących z wyposażeniem zabezpieczającym (pasy bezpieczeństwa), tapicerka, punkty kotwiące do zamontowania foteli, punkty mocowania przewożonego towaru, płyta oddzielająca przestrzeń pasażerską od ładunkowej. O wyborze właściwej pozycji decyduje zatem jak już wskazano główna funkcja pojazdu, której pełnienie wynika między innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia, a tym samym podrodzaj samochodu- typu furgon nie wyklucza, że samochód ten umożliwia wykonywanie różnych zadań transportowych, przewozu zarówno osób jak i towarów. Wszystko więc zależy od cech konstrukcyjnych , wersji i wyposażenia konkretnego samochodu. Dlatego również sam fakt, że na tylnej kanapie brak było pasów bezpieczeństwa, nie dyskwalifikuje, w kontekście całokształtu cech pojazdu, że nabyty przez skarżącego samochód w dacie powstania obowiązku podatkowego (prawidłowo ustalonego, przy uwzględnieniu regulacji art. 80 ust. 3 pkt 3) był pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego ( zeznań świadków, dowodów z dokumentów) pozwala stwierdzić, że nie jest dowolna ocena organów podatkowych, iż nabyty przez skarżącego samochód, na moment powstania obowiązku podatkowego, był samochodem osobowym, zgodnie z kodem CN 8703. O takim przeznaczeniu samochodu świadczy budowa pojazdu. Nadwozie samochodu posiada cztery okna wzdłuż dwubocznych paneli, przesuwne boczne drzwi oraz z tyłu dwuskrzydłowe wahadłowe z oknami, dwa rzędy siedzeń dla pięciu osób. Ponadto sposób wykończenia jego wnętrza w części pasażerskiej (popielniczka, tapicerka boczna, podsufitka, kojarzy się z przewożeniem osób (umożliwia ich wygodne podróżowanie ). Samochód posiada także zamontowaną za drugim rzędem siedzeń przegrodę z otworem okiennym wykonaną z tworzywa sztucznego, oddzielającą część pasażerską od części do przewozu towaru. Jak wynika z informacji uzyskanych od przedstawiciela firmy Mercedes Benz pojazd wyprodukowany został bez przegrody, co oznacza, że przegroda nie jest fabrycznie stałym elementem pojazdu, a także, że samochód jest konstrukcyjnie przystosowany do montażu drugiego rzędu siedzeń i przewozu 5 osób ( samochód opuścił zakład produkcyjny wyposażony w jeden rząd siedzeń dla 2 osób). Tym samym nie jest dowolna ocena, że cechy przedmiotowego pojazdu świadczą , iż główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób, a funkcji tej nie przekreśla fakt, że nabyty pojazd posiada wyodrębnioną przestrzeń ładunkową z możliwością przewozu towarów nawet w znacznej ilości, co stanowi jednak jego funkcję dodatkową. Zważyć przy tym należy, że przedmiotowy pojazd posiada nadwozie typu furgon, a na bazie takiego nadwozia może powstać zarówno odmiana samochodu osobowa jak i dostawcza. W związku z powyższym w zależności od wersji, wyposażenia i cech konstrukcyjnych konkretnego samochodu, tego typu pojazdy mogą być klasyfikowane zarówno do pozycji CN 8703 jak i do pozycji CN 8704. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe mając na względzie regulacje prawa wspólnotowego i jego wykładnię przedstawioną w wyroku ETS w sprawie C-315/05, prawidłowo ustaliły podstawę opodatkowania w przedmiotowej sprawie (art. 82 ust 3 ustawy akcyzowej) i określiły wysokość zobowiązania w kwocie niedyskryminującej, w wysokości równej kwocie rezydualnego podatku akcyzowego zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu krajowego. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.Dz.U. z 2012 r. Nr 0, poz. 270), orzeczono jak w sentencji.