I SA/Lu 200/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Anna Kwiatek,, Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant specjalista Marta Ścibor, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 maja 2012 r. sprawy ze skargi I. M. i W. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu oddala skargę I SA/Lu 200/12 UZASADNIENIE 1. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa / Dz.U.05.8.60 ze zm. – o.p. / utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z 28 października 2011 r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji określił I. M. i W. M. / podatnik / zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 3.357 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu Volkswagen Transporter, rok produkcji 1999. Podatnik 14 lutego 2006 r. zakupił w Holandii samochód Volkswagen Transporter, który następnie sprowadził do Polski. Diagnosta 22 lutego 2006 r. wydał zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym oraz dokument identyfikacji pojazdu, stanowiący załącznik do zaświadczenia. W tych dokumentach określono pojazd jako ciężarowy, furgon, uniwersalny. Na wniosek podatnika samochód został zarejestrowany jako ciężarowy. W dniu 30 września 2011 r. dokonano oględzin samochodu. Stwierdzono, że samochód posiada: osobną przestrzeń dla kierowcy i pasażerów, oddzieloną przykręconą przegrodą od części przeznaczonej do transportu towarów, dwa rzędy siedzeń dla pięciu osób z kierowcą z pasami bezpieczeństwa, boczne drzwi przeszklone, przeszklone tylne drzwi, okna w panelach bocznych w części pasażerskiej, oświetlenie, popielniczki, wentylację, wykładzinę podłogową, wykładzinę na bocznych panelach, podsufitkę, nagłośnienie, elektryczne szyby w części pasażerskiej. Przedstawiciel producenta poinformował, że samochód o takim numerze identyfikacyjnym został wyprodukowany z dwoma miejscami siedzącymi, fabrycznie miał trzy pary drzwi i cztery okna, nie miał przegrody za siedzeniami, nie miał wyposażenia całego wnętrza. Uprawniony diagnosta, który przeprowadzał badanie techniczne zeznał, że samochód furgon o opisanym uniwersalnym przeznaczeniu oznacza przeznaczenie takiego samochodu do przewozu pięciu osób i towarów. Dyrektor Izby Celnej wskazał art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 2 pkt 1, 11, art. 3 ust. 1, ust. 2, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym / Dz.U.04.29.257 ze zm. w brzmieniu wyznaczonym datą nabycia wewnątrzwspólnotowego – ustawa akcyzowa /. Wskazał rozporządzenie Rady / EWG / 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, wskazał Noty Wyjaśniające. Uzasadniał, że klasyfikacja wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej /CN/ rozstrzyga o kwalifikacji samochodu jako osobowego, podlegającego akcyzie. W celu dokonania prawidłowej klasyfikacji towarów należy kierować się brzmieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które są zamieszczone na początku Taryfy i stanowią z nią integralną całość oraz brzmieniem uwag do sekcji i działów Taryfy Celnej, które decydują jak należy klasyfikować poszczególne towary. W Taryfie Celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87 od pozycji 8701 do 8705. Pozycja 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-towarowymi / kombi /. Kryterium rozstrzygającym o zastosowaniu klasyfikacji taryfowej w przypadku pojazdów samochodowych, zgodnie z obowiązującą Nomenklaturą CN, są cechy zewnętrzne pojazdu. Pomocnicze znaczenie mają Noty Wyjaśniające. Według Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 jest wyznaczona przez: a/ obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym / np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa / dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamontowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b/ obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c/ obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d/ brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e/ wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów / np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki /. Natomiast żeby zaklasyfikować pojazd mechaniczny do pozycji CN 8704, musi posiadać następujące cechy: a/ siedzenia - ławki bez wyposażenia zabezpieczającego / pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia / ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu / vany / lub naczepy, platformy / pojazdy typu pickup / do transportu towarów; b/ oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładana klapą / pojazdy typu pickup /; c/ brak okien na bokach pojazdu, obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów / vany /; d/ zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; e/ brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów / dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki /. O wyborze właściwej pozycji decyduje zasadnicza funkcja pojazdu, która wynika między innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia. Zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich pozycja 8703 Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób / inne niż objęte pozycją 8702 /, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi / kombi / oraz samochodami wyścigowymi obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Pozycja ta obejmuje również samochody typu pickup oraz typu van / z wyjątkami /. Pojazdy te służą zasadniczo do przewozu osób, tzn. podstawowym, najważniejszym, ale nie jedynym ich przeznaczeniem jest przewóz osób, ponieważ samochodami tymi można przewozić również towary. Określenie samochodu jako ciężarowy w dokumentach, które zostały wydane na podstawie przepisów o ruchu drogowym nie jest wiążące dla organów podatkowych. Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej stanowią wskazówkę interpretacyjną do ujednolicenia praktyki dokonywania przyporządkowania towarów do poszczególnych kodów CN. Pozwalają prawidłowo przyporządkować samochód do kodu CN. Kryterium proporcji ładowności ma zastosowanie do klasyfikacji samochodów typu pickup. Podatnik nabył samochód skonstruowany na bazie nadwozia typu furgon. Z pism producenta wynika, że samochód Volkswagen Transporter o podanym numerze nadwozia został wyprodukowany z dwoma miejscami do siedzenia, bez fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od towarowej. Oględziny pojazdu uzasadniają stwierdzenie, że samochód podatnik nabył w stanie zasadniczo zmienionym w stosunku do stanu fabrycznego/ osobna przestrzeń dla kierowcy i pasażerów trwale oddzielona od części przeznaczonej do transportu towarów, pięć siedzeń z pasami bezpieczeństwa, stała przegroda za drugim rzędem siedzeń oddzielająca część pasażerską od towarowej, tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli w części pasażerskiej, wyposażenie wnętrza pojazdu jak zasadniczo do przewozu osób, w oświetlenie, popielniczki, wentylację, wykładzinę podłogową, wykładzinę na bocznych panelach w części pasażerskiej. Opisane cechy samochodu wskazują na zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Nie ma znaczenia, że właściciel mógł przystosować go i wykorzystywać również do przewozu towarów. Wykorzystywanie pojazdu na własny użytek, do działalności gospodarczej nie zmienia faktu, że zgodnie z Nomenklaturą Scaloną powinien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703. 2. Podatnik złożył skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Celnej. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzucił naruszenie: art. 120 o.p. przez prowadzenie postępowania z naruszeniem przepisów prawa; art. 121 § 1 o.p. przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę działania w sposób wzbudzający zaufanie podatników; art. 187 § 1 o.p. przez niepełne rozpatrzenie materiału dowodowego, w szczególności ocenę jedynie części materiału dowodowego i pominięcie przedłożonego przez stronę świadectwa homologacji, dowolną i jednostronną ocenę zeznań R. D. oraz informacji od przedstawiciela producenta, błędne zakwalifikowanie samochodu Volkswagen Transporter jako osobowego, który był wykorzystywany do przewozu towarów; art. 194 o.p. przez odrzucenie mocy dowodowej dokumentu urzędowego bez wymaganego prawem przeprowadzenia dowodu przeciwnego; art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 11 ust. 1, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy akcyzowej oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, kiedy zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż nabyty samochód Volkswagen Transporter to samochód ciężarowy. Uzasadniał, że był przekonany o dopełnieniu wszystkich obowiązków związanych z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu, także podatkowych. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynął z końcem 2011 r. Świadectwo homologacji, dokument badania technicznego dowodzą, że nabyty samochód był samochodem ciężarowym. Dowolne jest ustalenie organu podatkowego, że nabyty samochód był samochodem osobowym. Tej treści ustalenie organu podatkowego jest rezultatem wybiórczej i jednostronnej oceny zgromadzonych dowodów. Organ podatkowy nie przeprowadził dowodów podważających wiarogodność świadectwa homologacji i badania technicznego. Organ podatkowy pominął także pismo producenta, zgodnie z którym samochód został wyprodukowany jako ciężarowy. W samochodzie została zmieniona tylko liczba miejsc siedzących, dobudowano przegrodę oddzielającą przestrzeń towarową od pasażerskiej. Dobudowanie takiej przegrody świadczyć może o dalszym przeznaczeniu samochodu do przewozu towarów zgodnie z kodem CN 8704. Diagnosta, przeprowadzający badanie techniczne, także zaklasyfikował samochód do kategorii samochodów ciężarowych. Prawidłowe ustalenie, że podatnik nabył samochód ciężarowy uwalniałoby podatnika od obowiązku zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia takiego samochodu. Konstrukcja samochodu, długość przestrzeniu ładunkowej, wygląd części towarowej i całego pojazdu wskazują na przeznaczenie tego samochodu do transportu towarów, wykluczają przeznaczenie do przewozu osób. Wyposażenie części pasażerskiej samo nie wyłącza samochodu z kategorii samochodów do przewozu towarów. Samochód zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów w części pasażerskiej może mieć wyposażenie niezbędne do przewozu osób. 3. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty przyjęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Skarga jest niezasadna i jako taka nie podważa legalności zaskarżonej decyzji. Zaskarżoną decyzję należy ocenić jako odpowiadającą prawu. 5. Podatnik 14 lutego 2006 r. nabył na terytorium Holandii samochód Volkswagen Transporter, rok produkcji 1999, o pojemności silnika powyżej 2000 cm³. Następnie samochód został przetransportowany na terytorium Polski, kraju. Te okoliczności stanu faktycznego nie były sporne i należało przyjąć je dla celów sądowej kontroli legalności. W toku postępowania podatkowego podatnik nie wykazał organowi podatkowemu, by samochód nabył w innym stanie od stwierdzonego w toku oględzin, w zakresie istotnym dla prawidłowego zakwalifikowania samochodu do kodu CN. 6. Stosownie do art. 3 ust. 2 w powiązaniu z art. 80 ust. 1, ust. 3 pkt 3 ustawy akcyzowej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest samochód nabyty wewnątrzwspólnotowo, który zgodnie z klasyfikacją wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze w dacie powstania obowiązku podatkowego spełniał warunki przewidziane dla samochodu osobowego. Stosownie do rozporządzenie Rady / EWG / 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej / Dz.U.UE.L.87.256.1 ze zm. dla stanu prawnego obowiązującego w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego – rozporządzenie Rady 2658/87 /, załącznik I, kod CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób / inne niż te objęte pozycją 8702 /, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi / kombi / oraz samochodami wyścigowymi. Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej rozpoczynają załącznik I do rozporządzenia Rady 2658/87. Wyznaczają zasady warunkujące prawidłowe odczytywanie kodu CN 8703. Zaklasyfikowanie pojazdu do pozycji CN 8703 zależy od jego konstrukcji wykazującej obiektywne cechy i właściwości. W celu określenia tej konstrukcji należy dokonać interpretacji pozycji taryfowych, mając na uwadze odpowiednie noty wyjaśniające / por. pkt 40, 41 uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C -15/05; pkt 27 do 29 uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-400/05; pkt 23 do 25 uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości C-486/06 /. Za tym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że o zasadniczym przeznaczeniu samochodu do przewozu osób w rozmienieniu kodu CN 8703 nie rozstrzyga zamiar podatnika towarzyszący nabyciu samochodu. Dlatego nie podważają prawidłowości zakwalifikowania nabytego samochodu do kodu CN 8703 te twierdzenia podatnika, w których wskazuje na wykorzystywanie samochodu do przewozu towarów czy na nabywanie samochodu przede wszystkim z zamiarem wykorzystywania do przewozu towarów, do działalności gospodarczej, a do przewozu osób jedynie przy okazji, dodatkowo. Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich / Dz.U.UE.C.2006.50.1, / w przedmowie stwierdzały, że rozporządzenie Rady 2658/87 ustanowiło nomenklaturę, znaną jako "Nomenklatura Scalona" lub w skrócie "CN", opartą na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów znanego jako "System Zharmonizowany" lub w skrócie "HS". HS jest uzupełniany przez swoje własne noty wyjaśniające /NWHS/. Wcześniejsze Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej / Dz.U.UE.C.94.342.1 / także w przedmowie stwierdzały o potrzebie odczytywania i posługiwania się Notami CN i HS w sposób wzajemnie respektujący treść tych obu Not. Takie ujęcie relacji między Notami Wyjaśniającymi CN a Notami Wyjaśniającymi HS prowadzi do wniosku, że dopełniają się i razem stanowią istotne wskazówki interpretacyjne dla prawidłowego klasyfikowania towarów do kodu CN, w tym samochodu do kodu CN 8703. Te wcześniejsze Noty Wyjaśniające CN wskazywały na obecność drugiego rzędu siedzeń, bocznych szyb, bocznych drzwi, wykończenia wnętrza podobnego jak w pojazdach do przewozu osób, jako na cechy wyznaczające zasadniczo osobowe przeznaczenie samochodu. / Por. C- 486/06 / 7. W świetle treści opisującej kod CN 8703, przy respektowaniu wskazówek interpretacyjnych wyznaczonych treścią Not Wyjaśniających, obecność w nabytym przez podatnika samochodzie drugiego rzędu siedzeń z pasami bezpieczeństwa czy punktami kotwiącymi i wyposażeniem do zainstalowania pasów bezpieczeństwa w tylnej przestrzeni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów, tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli w części dla pasażerów, bocznych przesuwanych drzwi z oknem w części dla pasażerów, brak stałego panelu, przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu osób i towarów, wreszcie wyposażenie także przestrzeni drugiego rzędu siedzeń, za przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, w sposób kojarzony z pasażerską funkcją pojazdu / oświetlenie, popielniczki, wentylacja, wykładzina podłogowa, wykładzina na bocznych panelach, podsufitka, nagłośnienie, elektryczne szyby w części pasażerskiej /, razem wskazują na zasadniczo osobowe przeznaczenie samochodu w rozumieniu kodu CN 8703. 8. Podatnik nie podważył ustalenia organu podatkowego, zgodnie z którym w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu przegroda, oddzielająca przestrzeń pasażerską od towarowej usytuowana była dopiero za drugim rzędem siedzeń, jak dla samochodów o zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób. Towarowa przestrzeń z uchwytami czy mocowaniami do przewożenia towarów usytuowana była dopiero za wskazaną przegrodą, za drugim rzędem siedzeń. Podatnik nie podważył ustalenia organu podatkowego, zgodnie z którym nabywany samochód był wyposażony w drugi rząd siedzeń z pasami bezpieczeństwa, przeszklone drzwi boczne w części pasażerskiej, przeszkloną część pasażerską, wyposażenie części pasażerskiej w sposób kojarzony z zasadniczym przeznaczeniem do przewozu osób. Ładowność części pasażerskiej do towarowej czy długość części pasażerskiej do towarowej to parametry samochodu, do których nie odnoszą się ani Nomenklatura Scalona, ani wskazówki interpretacyjne wyznaczone Notami Wyjaśniającymi, Decyzjami czy Opiniami Klasyfikacyjnymi, dla samochodu typu van, kiedy dokonano przywozu samochodu będącego przedmiotem sporu przed organem podatkowym. 9. Dla zupełności sądowej kontroli legalności należy wskazać także na przyjęte Opinie Klasyfikacyjne i Decyzje Klasyfikacyjne, przygotowywane przez Komitet Systemu Zharmonizowanego / art. 7 Międzynarodowej Konwencji Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów /.../, Dz.U.UE.L.87.198.1.3 /, które stanowią obok Not Wyjaśniających wskazówki interpretacyjne przy wykładni rozpatrywanego kodu CN. Wykładnia kodu CN 8703 przyjęta przez organ podatkowy znajduje dodatkowe potwierdzenie w Decyzji Klasyfikacyjnej podjętej na 21 sesji, dotyczącej klasyfikacji do kodu CN 8703 samochodu typu "van" Mercedes Benz Vito 110D / pojazd posiada pojedynczą zintegrowaną przestrzeń do przewozu osób i towarów, napędzany silnikiem o pojemności 2299 cm³, za siedzeniami przednimi posiada jedną ławkę, wzdłuż całej przestrzeni dla pasażerów po obu stronach są boczne panele okienne, w części do przewozu towarów zamknięte panele, po jednej stronie pojazd posiada boczne drzwi z oknem, za ławką jest przestrzeń do przewozu towarów oddzielona ścianką działową, usuwalną za pomocą narzędzi, ławka za przednimi siedzeniami może zostać usunięta dla transportu towarów, pojazd ma specjalne pasy do przewozu towarów, ma dobrze wykończone wnętrze, tapicerkę na fotelach i ławkach, zagłówki, dekoracyjne panele ścienne / oraz w Opiniach Klasyfikacyjnych dla kodu CN 8703, dotyczących pojazdów typu furgon / pojazd z dwoma rzędami siedzeń, z oknami w bocznych panelach w przestrzeni pasażerskiej, z bocznymi przesuwanymi drzwiami z jednej strony, z przestrzenią ładunkową za drugim rzędem siedzeń czy ławką, z usuwalną przegrodą za drugim rzędem siedzeń czy ławką w tylnej przestrzeni za kierowcą i pasażerem z przodu, z dobrze wykończonym wnętrzem jak tapicerowane siedzenia za przestrzenią kierowcy i pasażerów z przodu /. 10. Podsumowując, organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające w warunkach art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 o.p. W rezultacie tak przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego dokonał prawidłowej wykładni treści kodu CN 8703, przy respektowaniu interpretacyjnych reguł kwalifikowania samochodu do właściwego kodu CN, przy uwzględnieniu wskazówek interpretacyjnych, wynikających z Not Wyjaśniających, Opinii i Decyzji Klasyfikacyjnych. Na podstawie prawidłowej klasyfikacji nabytego przez podatnika samochodu jako samochodu osobowego, organ podatkowy w warunkach legalności zastosował w szczególności art. 3 ust. 2 w powiązaniu z art. 2 pkt 1, 11 i art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 i art. 82 ust. 3 ustawy akcyzowej. Co do zasady należy stwierdzić, że organ podatkowy u podstaw określenia podatnikowi zobowiązania w podatku akcyzowym nie naruszył przepisów podatkowego prawa materialnego w zakresie strony podmiotowej i przedmiotowej opodatkowania tym podatkiem, także tych wskazywanych w skardze. 11. Z przedstawionych akt postępowania podatkowego wynika niekwestionowana przez podatnika okoliczność, że zaskarżona decyzja została doręczona podatnikowi przed końcem 2011 r. oraz że przed końcem 2011 r. podatnik zapłacił podatek z odsetkami zgodnie z decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego w akcyzie / k. 138, 139, 125 akt podatkowych /. 12. Z tych względów niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U.12.270 /.