I SA/Lu 21/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Małgorzata Fita po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 maja 2021 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania skargę oddala. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO), po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez J. K. od decyzji wydanej przez Wójta Gminy [...] z dnia [...] r. znak: [...] w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowych za 2018 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej – uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzyło postępowanie w sprawie. Jak wynika z jej uzasadnienia, wnioskiem z dnia 7 grudnia 2018 r. skarżący zwrócił się z prośbą do Wójta Gminy [...] o umorzenie w całości zaległości podatkowych w podatku rolnym za 2018 r. Decyzją z dnia [...] r., znak: [...] organ I instancji wydając rozstrzygnięcie odmowne stwierdził, iż w dniu 7 sierpnia 2020 r. nastąpiło przekroczenie krajowego limitu pomoce de minimis udzielanej w latach 2018 - 2020 rolnikom w Polsce, co oznacza, że do końca roku 2020 niemożliwe jest przyznawanie ulg i zwolnień podatkowych stanowiących pomoc de minimis w rolnictwie. W odwołaniu skarżący zarzucił celowe działalnie, polegające na wydłużeniu terminu do wydania decyzji oraz na uniemożliwieniu zapoznania się z aktami sprawy i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie zaległości podatkowej. SKO stwierdziło na wstępie, że przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszym postępowaniu odwoławczym jest wyłącznie decyzja wydana przez Wójta Gminy [...] w dniu [...] r., nr [...], zwracając uwagę, iż zgodnie z art. 212 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia oraz podkreślając zasadę, iż każda decyzja ostateczna korzysta z domniemania prawidłowości. W tym kontekście podkreśliło, że w dalszym ciągu w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja Wójta Gminy [...] z dnia [...] r., znak: [...], odmawiająca skarżącemu umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym za lata 2016-2019. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez SKO decyzją z dnia [...] r., znak: [...] Rozstrzygnięcie to zostało doręczone skarżącemu, a tym samym weszło do obrotu prawnego i stało się ostateczne. Zdaniem SKO, wskazane wyżej decyzje pozostają w ścisłym związku z wniesionym przez skarżącego odwołaniem, a bezpośrednio również i z zaskarżonym obecnie rozstrzygnięciem, tj. odmową umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym za 2018 r. SKO argumentowało, że wydanie przez organ podatkowy decyzji ostatecznej uniemożliwia dalsze procedowanie w tej samej sprawie w tzw. trybach podstawowych. Decyzja ostateczna ma powagę rzeczy osądzonej co do tego, co w związku z podstawą prawną stanowi przedmiot rozstrzygnięcia. Ponadto możliwość wzruszenia decyzji ostatecznej ograniczona jest do tzw. trybów nadzwyczajnych, których uruchomienie wymaga zaistnienia szczególnych przesłanek wynikających z przepisów prawa. Zakaz ponownego procedowania w tej samej sprawie można wyprowadzić także z treści przepisu art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Norma ta stanowi, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Jak wynika z treści ww. przepisu sankcją za wydanie rozstrzygnięcia w sprawie, która była już przedmiotem procedowania zakończonego ostatecznym rozstrzygnięciem jest stwierdzenie nieważności takiego orzeczenia. Powołane przepisy procedury wykluczają możliwość wydania dwóch orzeczeń w tej samej sprawie. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, SKO wyraziło stanowisko, iż objęte odwołaniem rozstrzygnięcie, jak i ewentualne dalsze procedowanie w tym przedmiocie w trybie podstawowym naruszałby obowiązujące przepisy prawa. Jak wskazuje analiza akt oraz lektura zaskarżonej decyzji, sprawa niniejsza była już przedmiotem oceny i – co istotne – prawomocnego orzeczenia. Wzruszenie tej decyzji może nastąpić jedynie w jednym z nadzwyczajnych trybów przewidzianych w Ordynacji podatkowej, a "nowa-zaskarżona" decyzja w tej samej sprawie wydana w zwyczajnym trybie zawsze musi spotkać się ze skutecznym zarzutem nieważności. W skardze do Sądu, skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji SKO zarzucił nieuwzględnienie stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę, SKO wnosząc o jej oddalenie, odwołało się do swojej dotychczasowej argumentacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Na wstępie podkreślenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 180 ze zm.). Przepis ten zezwala wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu, w okresie obowiązywania stanu epidemii z powodu COVID - 19, na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, jeśli przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Jednocześnie należy stwierdzić, że art. 15zzs4 ust. 3 ww. ustawy nie uzależnia zastosowania przewidzianego w nim trybu rozpoznania sprawy od zgody stron. O skierowaniu sprawy do rozpoznania w trybie powołanego wyżej przepisu strony zostały zawiadomione (k.15-16 akt sądowych). Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Kontrola sądu administracyjnego w świetle p.p.s.a. obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc oceny, czy organy dokonały prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretowały i nie naruszyły zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Rozstrzygając daną sprawę, sąd administracyjny nie jest związany zawartymi w skardze zarzutami i sformułowanymi w niej wnioskami lecz ocenia ją w całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy, o czym stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a. Z zasady praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej) w związku z zasadą dwuinstancyjności (art. 127 Ordynacji podatkowej) wynika, że wniesienie odwołania przenosi na organ odwoławczy kompetencję do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a więc kompetencja kasacyjna dopuszczona jest tylko wyjątkowo. Regułą jest, że po rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy ma obowiązek podjąć rozstrzygnięcie merytoryczne. Zgodnie z treścią art. 233 § 1 powołanego wyżej przepisu, organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: 1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji albo 2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji: a) w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję – umarza postępowanie w sprawie, b) w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo 3) umarza postępowanie odwoławcze. Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu I instancji w całości lub w części – i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję – umarza postępowanie w sprawie. W powyższym przepisie jakkolwiek nie wprost, to jednak została określona przesłanka bezprzedmiotowości występująca wówczas, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Celem postępowania administracyjnego jest załatwienie sprawy przez wydanie decyzji rozstrzygającej co do istoty sprawy, temu powinna służyć działalność orzecznicza organów administracji publicznej, zmierzająca do konkretyzacji praw i obowiązków wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa. Jednak – z różnych przyczyn – nie zawsze cel ten może zostać osiągnięty. Gdy bezprzedmiotowość dotyczy całego postępowania, a ujawniła się dopiero na etapie postępowania odwoławczego, należy wydać decyzję kasacyjną, o której mowa w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, to znaczy: uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Umorzenie postępowania zamyka drogę do konkretyzacji praw i obowiązków stron oraz kończy postępowanie w określonej instancji administracyjnej, stanowiąc inny sposób zakończenia postępowania w rozumieniu art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej ("Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji."). W związku z tym przypadki umorzenia postępowania oraz przyczyny jego bezprzedmiotowości muszą być traktowane jako wyjątki od zasady, co oznacza, że mogą podlegać wyłącznie wykładni dosłownej oraz ścieśniającej, a w żadnym razie nie podlegają wykładni rozszerzającej. Przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszym postępowaniu odwoławczym jest wyłącznie decyzja wydana przez Wójta Gminy [...] w dniu [...] r., nr [...], która została wydana w wyniku wniosku skarżącego z dnia [...] 2018 r. o umorzenie w całości zaległości podatkowych w podatku rolnym za 2018 r. Jednocześnie jednak w dniu [...] r. Wójt Gminy [...] wydał decyzję znak: [...] w sprawie odmowy umorzenia skarżącemu zaległości w podatku rolnym za lata 2016-2019, na jego wniosek z dnia [...] 2019 r. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją SKO z dnia [...]., znak: [...], zaskarżoną następnie do Sądu (sprawa I SA/Lu 20/21). Zgodzić się zatem trzeba z oceną SKO, że na dzień kontroli instancyjnej decyzji organu I instancji z dnia [...] r., dotyczącej umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym za rok 2018, w sprawie niniejszej, w obrocie prawnym funkcjonowała decyzja Wójta Gminy [...] z dnia [...] r., znak: [...], odmawiająca skarżącemu umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym za lata 2016-2019, a zatem obejmująca również rok 2018. Trafna jest tym samym ocena SKO, iż w sprawie mamy do czynienia z tożsamością spraw, z tym samym podmiotem i przedmiotem żądania. Mimo tego, że decyzje wydane w przedmiocie umorzenia zaległości nie korzystają z powagi rzeczy osądzonej, to jednak mając na uwadze fakt, że zostały one wydane niemal w tym samym przedziale czasowym, należało uznać, że stan faktyczny spraw był tożsamy. Sąd z urzędu stwierdza, że w sprawie I SA/Lu 20/21 w zakresie odmowy umorzenia skarżącemu zaległości w podatku rolnym za lata 2016-2019, organy procedowały między innymi z uwzględnieniem oświadczenia skarżącego o stanie majątkowym z dnia [...] 2020 r., a więc aktualnym również co do roku 2018. A zatem decyzja dotycząca lat 2016-2019 "skonsumowała" niejako decyzję wydaną za rok 2018. W konsekwencji, zaskarżona decyzja została wydana bez naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.