I SA/Lu 22/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achramowicz, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r. sprawy ze skargi A. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania - oddala skargę. I SA/Lu 22/14 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. po rozpatrzeniu zażalenia złożonego przez K. K. działającą jako przedstawiciel ustawowy A. K. na postanowienie Prezydenta Miasta L. z dnia [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zmiany postanowienia Prezydenta Miasta L. z dnia [....] odmawiającego umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn wraz z odsetkami za zwłokę, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm., dalej – O.p.) utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu SKO podało, że powodem odmowy wszczęcia przez Prezydenta Miasta L. postępowania w sprawie zmiany jego wcześniejszego postanowienia z dnia [...] o odmowie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn wraz z odsetkami za zwłokę, był fakt, że postanowienie to zostało wydane w trybie art. 209 § 1 O.p., w ramach postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z wniosku o udzielenie ulgi, które zakończone zostało decyzją z dnia [...] o odmowie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn. Strona od wydanej decyzji złożyła odwołanie, a w dacie wydania zaskarżonego postanowienia postępowanie odwoławcze było w toku. Zażaleniem z dnia 16 sierpnia 2013 r. strona zaskarżyła powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie: art. 165a § 1 O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania na wniosek, w sytuacji, gdy wymogi wszczęcia postępowania zostały spełnione; art. 216 i 219 O.p. przez dekodowanie nieistniejącej normy, zgodnie z którą nie ma możliwości zmiany wydanych postanowień w sprawach dotyczących udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych pobieranych przez urzędy skarbowe, a stanowiących dochód jednostki samorządu terytorialnego i art. 121 i 122 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do organów administracji, jak również poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Wskazując na te naruszenia strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i nakazanie wszczęcia postępowania w sprawie zmiany postanowienia z dnia [...] SKO uznało, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Stwierdziło, że postanowienie z dnia [...] o odmowie wyrażenia zgody na umorzenie zaległości podatkowej zostało wydane w trybie art. 18 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. 2010 r. Nr 80 poz. 526 ze zm., dalej – u.d.j.s.t.) oraz art. 209 § 4 O.p. Po uzyskaniu stanowiska Prezydenta Miasta L. wyrażonego w tym postanowieniu, decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] odmówiono umorzenia zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn. Po złożeniu odwołania, decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] Wniosek o zmianę postanowienia z dnia [...]. złożony został z uzasadnieniem, że intencją wnioskodawczyni jest spowodowanie ponownego rozpoznania przez Prezydenta Miasta L. sprawy wyrażenia zgody na zastosowanie ulgi, a wydane postanowienie o zmianie wykorzystane zostanie w dalszym toku postępowania przed właściwym Urzędem Skarbowym lub Izbą Skarbową. Pismo z wnioskiem o zastosowanie ulgi zostało złożone w dniu 17 maja 2013 r. do Prezydenta Miasta L., a następnie przekazane zgodnie z właściwością do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. Przekazany wniosek o zastosowanie ulgi został załatwiony przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia [...] odmawiającym wszczęcia postępowania podatkowego. W piśmie z dnia 5 lipca 2013 r., skierowanym do Prezydenta Miasta L., pełnomocnik strony wyjaśnił, że przekazanie wniosku z dnia 17 maja 2013 r. spowodowało odmowę przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego L. wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn. Podniósł, że w tej sytuacji wnosi o zmianę postanowienia z dnia [...] w celu wykorzystania przed organami podatkowymi właściwymi w zakresie udzielenia ulgi. Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, SKO odwołało się do art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t., zgodnie z którym, w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Stosownie do treści art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t., na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulg, o których mowa w ust. 1, nie przysługuje zażalenie. Kontrola legalności postanowienia wydanego na podstawie art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. dokonywana jest wraz z kontrolą decyzji wydanej w sprawie udzielenia ulgi (uchwała z dnia 1 marca 2010 r. składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, II FPS 9/09) W ocenie Kolegium, wszczęcie postępowania w przedmiocie zmiany postanowienia w sprawie wyrażenia zgody na udzielenie ulgi jest niedopuszczalne ponieważ postanowienie takie nie jest wydawane jako rozstrzygnięcie samodzielnego postępowania wszczętego wnioskiem strony o wyrażenie zgody na udzielenie ulgi, może zostać wydane wyłącznie w toku postępowania podatkowego w sprawie udzielenia ulgi, nie jest wydawane na wniosek strony o wyrażenie zgody, lecz po zwróceniu się o zajęcie stanowiska przez naczelnika urzędu skarbowego. Na poparcie swojego stanowiska SKO powołało się na wyrok NSA z dnia 6 maja 2010 r., II FSK 27/09 i WSA we Wrocławiu z dnia 23 maja 2013 r. I SA/Wr 1271/12. Ponadto, w sytuacji, gdy przepisy prawa nie przewidują możliwości zaskarżenia zażaleniem postanowienia wydanego w trybie art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t., a kontrola prawidłowości postanowienia dopuszczalna jest w ramach kontroli prawidłowości decyzji, wszczęcie postępowania w sprawie zmiany tego postanowienia stanowiłoby de facto próbę obejścia prawa art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. Przepis art. 219 O.p. nie przewiduje możliwości zastosowania odpowiednio do postanowień - przepisów art. 253 i nast. O.p. normujących instytucję uchylenia lub zmiany decyzji. Na powyższe postanowienie, strona, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniosła o jego uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającego go postanowienia Prezydenta Miasta L. z dnia [...], a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła, mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie: 1) art. 165a § 1 O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek z dnia 17 maja 2013 r. w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn, w sytuacji gdy zostały spełnione wszystkie wymogi z tego artykułu warunkujące wszczęcie postępowanie w tej sprawie, 2) art. 216 i 219 O.p. przez dekodowanie nieistniejącej normy, zgodnie z którą "nie ma możliwości zmiany wydanych z upoważnienia Prezydenta Miasta L. postanowień w sprawach dotyczących udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych pobieranych przez urzędy skarbowe, a stanowiących dochód jednostki samorządu terytorialnego, 3) art. 122 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy w celu jej załatwienia w sytuacji, gdy wniosek z dnia 17 maja 2013 r. był w pełni uzasadniony pod względem merytorycznym i formalnym i nie było podstawy do odmowy wszczęcia postępowania oraz 4) art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do organów publicznych, w szczególności przez bezpodstawne zaniechanie rozważenia wszystkich argumentów zgłoszonych przez stronę. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik skarżącej podniósł, że żaden przepis ustawy nie zabrania zmian postanowień w sprawach dotyczących udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych pobieranych przez urzędy skarbowe, a stanowiących dochód jednostki samorządu terytorialnego. Normy zakazującej o treści jak powyżej nie zawierają w szczególności regulacje art. 216 i 219 ani też art. 165a § 1 O.p. Dodał, że poprzez zaniechanie rozważenia wszystkich argumentów zgłoszonych przez stronę organy administracji naruszyły zasadę zaufania obywateli do organów publicznych. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i w całości podtrzymało swoją argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Jak wynika z zaskarżonego postanowienia i akt administracyjnych sprawy skarżąca w dniu 20 lutego 2013 r. złożyła wniosek o umorzenie A. K. zaległości podatkowych z tytułu podatku od spadków i darowizn, wynikających z dwóch decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] określających jej zobowiązanie podatkowe w tym podatku na łączną kwotę 500.000 zł. Postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta L. odmówił jej umorzenia wskazanych zaległości podatkowych, a decyzją z dnia [...] o odmowie ich umorzenia orzekł Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w L. Wnioskiem z dnia 17 maja 2013 r. strona zwróciła się do Prezydenta Miasta L. o zmianę jego postanowienia i wyrażenie zgody na umorzenie jej zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn. Postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta L. odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie, a SKO w dniu [...] utrzymało to postanowienie w mocy. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie do art. 18 ust. 1 u.d.j.s.t., do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W myśl art. 18 ust. 2 i 3 u.d.j.s.t., w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulg, o których mowa w ust. 1, nie przysługuje zażalenie. Na zasadzie art. 4 ust. 1 pkt 1 g u.d.j.s.t., wpływy z podatków od spadków i darowizn są źródłami dochodów własnych gminy. Zgodnie z art. 209 § 1 O.p., jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ. Mając na uwadze powyższe przepisy, zgodzić się należy z organami administracji, że postanowienie wydane w trybie art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. nie jest postanowieniem wydanym w samodzielnej, odrębnej sprawie administracyjnej, ale stanowiskiem w sprawie ulgi podatkowej, która to sprawa już zawisła przed organem podatkowym właściwym do wydania decyzji w oparciu o art. 67a O.p. Nie jest zatem wydawane na odrębny wniosek podatnika lecz po zwróceniu się o wyrażenie stanowiska przez naczelnika urzędu skarbowego w toku prowadzonego postępowania. Postanowienie to nie podlega zaskarżeniu do organu wyższej instancji, ani do sądu administracyjnego. Nie ma też prawnej podstawy do jego zmiany ani w przepisach u.d.j.s.t. ani w przepisach O.p. Do postanowień wydanych w tym trybie nie stosuje się przepisów dotyczących zmiany decyzji: art. 253, art. 253a, art. 254 dotyczą one bowiem jedynie decyzji ostatecznych. Jakkolwiek postanowienie to nie podlega zaskarżeniu do organu drugiej instancji, ani do sądu administracyjnego, nie oznacza to, że jest ono całkowicie wyłączone spod kontroli. Możliwość oceny legalności postanowienia przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego istnieje - stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. - w ramach rozpoznawania skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, w przedmiocie zastosowania ulgi płatniczej odnośnie podatków i opłat, o których mowa w art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. W tym zakresie sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, na które powołały się organy w rozpoznawanej sprawie, zaprezentowane m.in. w wyroku z dnia 6 maja 2010 r., II FSK 27/09. Uwzględniając powyższe sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) skargę oddalił.