I SA/Lu 230/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca),, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Sekretarz sądowy Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi A. R.-M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej (dalej jako organ) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (dalej jako organ pierwszej instancji) z dnia [...], określającą A. R. -M. (dalej jako podatnik) zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego OPEL Sintra, rok produkcji 1998 w kwocie 797 zł. Stan sprawy przedstawia się następująco: Decyzją z dnia [...] organ utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], określającą podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego OPEL Sintra, rok produkcji 1998, na kwotę 1.768 zł. Ustalono wówczas, że jest to samochód wyposażony w siedem miejsc siedzących (jeden fotel z trzeciego rzędu wyjęty), każdy ma pasy bezpieczeństwa oraz w 5 drzwi - drzwi boczne i tylne przeszklone. Okna w bocznych panelach są uchylne. Wnętrze pojazdu zostało wykończone w sposób właściwy dla samochodów osobowych (w części przeznaczonej dla pasażerów w dywaniki, tapicerkę boczną, podsufitkę, oświetlenie, uchwyty górne dla pasażerów, popielniczki, podłokietniki). Zdaniem organu, powyższe cechy samochodu są charakterystyczne dla pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703. W tym stanie sprawy organ motywował, że z treści art.100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U.09.3.11 w brzmieniu dla kwietnia 2009 r. - dalej jako u.p.a.) i z zakresu kodu CN 8703 wynika, że klasyfikowane do tego kodu, a w konsekwencji uznane za samochody osobowe w rozumieniu u.p.a., są pojazdy spełniające warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób". Cecha ta stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być brane pod uwagę w momencie przyporządkowywania określonego pojazdu do kodu CN 8703. Jednocześnie określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd klasyfikowany do kodu CN 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób, gdyż może on służyć także do przewożenia towarów, skoro zakresem kodu CN 8703 objęte są także samochody osobowo-towarowe (kombi). Organ wyjaśnił, że moment powstania obowiązku podatkowego przyjął zgodnie z oświadczeniem podatnika na dzień 17.04.2009 r. Z kolei odnośnie podstawy opodatkowania organ powołał się na art. 104 ust. 8, 9 i 10 u.p.a. Akcentował, że podatnik nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego i w konsekwencji nie zadeklarował organowi wartości nabytego pojazdu. W wyniku skargi podatnika Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, wyrokiem z dnia 7 grudnia 2012 r. w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12, uchylił zaskarżoną decyzję. Wyrok ten jest prawomocny. Sąd zaaprobował stanowisko organu, zgodnie z którym art.100 ust.1 pkt 2 u.p.a. stanowi o opodatkowaniu akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art.101 ust.2 u.p.a. obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem - zgodnie z art.102 ust.1 u.p.a. - jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art.100 ust.1 lub 2. Z kolei art.100 ust.4 u.p.a. definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Stosownie do art.3 ust.1 i 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L 87.256.1 ze zm.); zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie. Z art.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 wynika, że Komisja ustanawia nomenklaturę towarową, zwaną "Nomenklaturą Scaloną" (w skrócie "CN"), która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów, obejmuje nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego, wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna oraz przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN, i zawarta jest w załączniku I do rozporządzenia. W myśl ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej klasyfikację wyrobów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz uwzględniając, że dany wyrób podlega zaklasyfikowaniu zawsze tylko do jednej pozycji (podpozycji). Sąd uzasadniał, że wobec powyższego dla dokonania klasyfikacji istotne znaczenie mają zatem obiektywne cechy wyrobu (materiałowe, konstrukcyjne, funkcjonalne) w świetle brzmienia danej pozycji (podpozycji). W sekcji XVII CN, Dział 87, kodem 8703 oznaczono "pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi", zatem, co do zasady, wyroby opisane w art.100 ust.4 u.p.a., natomiast kodem 8702 – "pojazdy mechaniczne do przewozu dziesięciu lub więcej osób wraz z kierowcą". Nomenklatura Scalona (CN) oparta jest (por.: wstęp oraz art.3 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87) na zharmonizowanym systemie oznaczania i kodowania towarów (HS) przyjętym Międzynarodową Konwencją w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów sporządzoną w Brukseli dnia 14 czerwca 1983r., do której przystąpiła zarówno Polska (por. oświadczenie Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 17 sierpnia 1995r. Dz.U.97.11.62), jak i Wspólnoty Europejskie (por. decyzja Rady nr 87/369/EWG z dnia 7 kwietnia 1987r. - Dz.U.UE.L87.198.1). W celu zaś zapewnienia jednolitości stosowania zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów (HS) i opartej na nim Nomenklatury Scalonej przyjmowane są, na podstawie art.9 ust.1 lit.a tiret drugie i art.10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 oraz na podstawie art.7 ust.1 lit.a i art.8 Międzynarodowej Konwencji, noty wyjaśniające do CN oraz noty wyjaśniające, opinie klasyfikacyjne i decyzje do HS, które podlegają publikowaniu (por. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich - Dz.U.UE.C.06.50.1 ze zm. oraz obwieszczenie Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej - M.P.06.86.880). Wymienione noty i opinie nie stanowią wprawdzie źródła prawa, lecz są wskazówkami interpretacyjnymi o charakterze doradczym, mającymi istotne znaczenie dla jednolitego stosowania CN i HS. Z not wyjaśniających do HS wynika, że do pozycji 8703 polegają klasyfikacji, w szczególności, samochody osobowo-towarowe, tj. pojazdy przeznaczone do przewozu nie więcej niż 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów, a klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy projektowe wskazujące, że pojazdy te są głównie przeznaczone do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704), których przejawem jest: - obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, przy czym takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych; - obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; - obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; - brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów; - wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Z treści decyzji do HS wynika, że obecność za siedzeniami kierowcy i pasażerów przegrody, wydzielającej przestrzeń towarową, która jednak może być zdemontowana przy użyciu narzędzi, nie wyłącza zaklasyfikowania pojazdu do pozycji 8703. Sąd motywował dalej, że, jak wynika z uzasadnień decyzji organów obu instancji, a także akt sprawy, nabyty wewnątrzwspólnotowo przez podatnika samochód posiadał: siedzenie dla kierowcy i siedzenie dla pasażera (oba z pasami bezpieczeństwa), demontowalną przegrodę za tymi siedzeniami, fabrycznie przygotowane punkty kotwiące umożliwiające zamontowanie dalszych siedzeń (za siedzeniami w pierwszym rzędzie, tj. dla kierowcy i pasażera, do łącznej ilości 7 siedzeń) wraz z punktami dla zamontowania pasów bezpieczeństwa, przeszklenia ścian bocznych (w przesuwanych drzwiach), oraz w drzwiach tylnych, wnętrze wykończone tapicerką, podsufitką, z oświetleniem. Skoro przedmiotowy samochód posiadał dwa siedzenia (w tym dla kierowcy) oraz fabrycznie przygotowane punkty kotwiące dla zamontowania dodatkowych 5 siedzeń z pasami bezpieczeństwa w kolejnych rzędach, wykończenie wnętrza charakterystyczne dla samochodu osobowego, przegrodę, którą można było zdemontować bez naruszenia konstrukcji pojazdu, przeszklenia w ścianach bocznych oraz w drzwiach tylnych, organy podatkowe trafnie oceniły, że pojazd ten jest samochodem osobowym, o jakim mowa w art.100 ust.4 u.p.a. W kwestii zasadniczo osobowego przeznaczenia samochodu nabytego przez podatnika organy rozstrzygające sprawę zgromadziły wyczerpująco materiał dowodowy, który rozważyły i oceniły w sposób spójny i logiczny, a wnioski z tego materiału dowodowego wywiedzione ujawniły w uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji. Dla oceny, czy dany pojazd jest samochodem osobowym w rozumieniu art.100 ust.4 u.p.a. istotna jest wyłącznie jego klasyfikacja w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej, dokonywana w oparciu o obiektywne cechy tego samochodu. Nie ma zatem znaczenia, że przedmiotowy pojazd został przez producenta wprowadzony do obrotu z dwoma tylko siedzeniami i jaką miał wówczas homologację ani jaka była klasyfikacja tego samochodu dla celów dopuszczenia go do ruchu w kraju nabycia lub zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U.05.108.908 ze zm.). Sąd zaznaczył, że organy przyjęły powstanie obowiązku podatkowego na dzień 17.04.2009r., tj. w dacie, w której - zgodnie z oświadczeniem podatnika - miało nastąpić wewnątrzwspólnotowe nabycie opisanego samochodu w rozumieniu art.101 ust.2 pkt 1 u.p.a. Natomiast, jak to zostało wyjaśnione w motywach wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12, powodem uchylenia zaskarżonej decyzji było stwierdzenie, że organ określił podstawę opodatkowania w sposób nieodpowiadający prawu. Sąd zgodził się z zarzutem naruszenia przez organ art.104 ust.8 u.p.a. W punkcie wyjścia zwrócił uwagę na art.104 ust.1 pkt 2 u.p.a., w myśl którego podstawą opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, z tym że w przypadku, o którym mowa w art.101 ust.2 pkt 3, podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Art.104 ust.7 u.p.a. stanowi, że jeżeli nie można określić kwot, o których mowa w ust.1 pkt 1 i 2, w szczególności w przypadku darowizny samochodu osobowego, za podstawę opodatkowania przyjmuje się średnią wartość rynkową samochodu osobowego na rynku krajowym, pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Jednocześnie z ust.8 powołanego artykułu wynika, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art.100 ust.1 pkt 2 i 3 oraz ust.2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy (...) wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, zaś z jego ust.9 – że w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy (...) określi wysokość podstawy opodatkowania. Za średnią wartość rynkową samochodu osobowego uważa się wartość ustalaną na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art.104 ust.11 u.p.a.). Sąd ocenił, że w stanie sprawy niniejszej przypadek, o którym mowa w art.101 ust.2 pkt 3 u.p.a., nie zachodzi. Nie zachodzi również sytuacja opisana w art.104 ust.7 u.p.a., bowiem w aktach sprawy znajduje się faktura z dnia 19.03.2009r. potwierdzająca nabycie przez podatnika na terenie Holandii przedmiotowego samochodu za cenę 1000,00 Euro, a wiarygodność tego dokumentu nie jest przez organy podatkowe kwestionowana. Z art.104 ust.8 u.p.a. nie wynika, aby "podanie" przez podatnika wysokości podstawy opodatkowania miało nastąpić przez ujawnienie jej w złożonej (uprzednio) deklaracji podatkowej ani też aby zastosowanie wskazanego w tym przepisie trybu postępowania miało jakikolwiek związek z dokonaniem przez podatnika czynności w postaci złożenia deklaracji podatkowej. Skoro w przypadku samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo podstawą opodatkowania jest kwota, którą podatnik obowiązany jest za ten samochód zapłacić (art.104 ust.1 pkt 2 u.p.a.), to przez "podanie" wysokości podstawy opodatkowania, o którym mowa w art.104 ust.8 u.p.a., należy rozumieć dowodowe wykazanie w postępowaniu podatkowym ceny należnej zbywcy za ten samochód. W rozpatrywanej sprawie organy pominęły cenę wynikającą z faktury, o której mowa wyżej i ustaliły podstawę opodatkowania w wysokości średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Zaniechały przy tym zastosowania art.104 ust.8 u.p.a. Zaniechanie przez organ podatkowy wezwania podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego pozbawia stronę postępowania podatkowego możliwości wykazania, że istnieją uzasadnione przyczyny, dla których podanej podstawy opodatkowania nie można uznać za znacznie odbiegającą od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego bez uzasadnionej przyczyny. Uchybienie temu przepisowi może mieć zatem istotny wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania, a tym samym na wynik sprawy. Sąd zauważył, że z uzasadnień decyzji organów obu instancji nie wynika nadto, czy przy ustalaniu wysokości podstawy opodatkowania uwzględniony został stan przedmiotowego samochodu istniejący w dacie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, co stanowi naruszenie art.210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (aktualnie Dz.U.12.749 ze zm. - dalej jako o.p.). Na zakończenie motywów wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12 zostały podane organowi wskazania co do dalszego postępowania. Sąd podkreślił obowiązek organu, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, uwzględnienia przedstawionej wyżej wykładni art.104 ust.8 u.p.a. i zastosowania tego przepisu w razie zajęcia stanowiska, że podana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego. Organ powinien również wydaną decyzję uzasadnić zgodnie z art.210 § 4 o.p., w tym wyjaśnić na podstawie jakiego, znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego, ustalił wysokość podstawy opodatkowania. W wykonaniu prawomocnego wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12 organ decyzją z dnia 14 maja 2013 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji z dnia 29 marca 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia na zasadzie art. 233 § 2 o.p. W rezultacie przeprowadzenia ponownego postępowania wyjaśniającego organ pierwszej instancji w dniu 28 października 2013 r. wydał decyzję, w której określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego Opel Sintra, opisanego na wstępie, w kwocie 797 zł. Ta decyzja organu pierwszej instancji, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, została zaakceptowana przez organ mocą zaskarżonej decyzji. Przyjęto w tych decyzjach, za stanowiskiem prawnym w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12, że podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego w rozumieniu art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a. Natomiast, w ocenie organów obu instancji, podstawę opodatkowania stanowi cena, jaką podatnik miał obowiązek zapłacić za nabycie samochodu, udokumentowana przedstawioną organowi fakturą, stosownie do art. 104 u.p.a. Podatnik nie zgodził się z ostateczną decyzją organu i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucił błędne ustalenie stanu faktycznego i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie art. 100 ust. 4 u.p.a. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Argumentacja zaprezentowana w uzasadnieniu skargi zmierzała do wykazania, że nabyty przez podatnika samochód nie jest samochodem osobowym w rozumieniu rozważanej ustawy podatkowej, w konsekwencji nie może być przedmiotem opodatkowania akcyzą. Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wraz z jego argumentacją faktyczną i prawną, jakie przedstawił w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Na wstępie trzeba przypomnieć, że stosownie do art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270 ze zm. - dalej jako p.p.s.a.) ocena prawna oraz wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. W okolicznościach analizowanej sprawy powyższe unormowanie prawne oznacza, że wiążąco została już przesądzona kwestia, iż podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. W tej kwestii odmienny punkt widzenia podatnika, który konsekwentnie podtrzymuje wywód o nabyciu jednak samochodu zasadniczo przeznaczonego do przewozu towarów, należy ocenić jako wprost sprzeczny ze stanowiskiem prawnym przyjętym w prawomocnym wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12. Skarga podatnika całkowicie pomija powołany wyżej art. 153 p.p.s.a. W związku z wiążącym stanowiskiem prawnym, jakie zostało przedstawione w motywach wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12, zarówno organ, ponownie rozpatrujący sprawę, jak też sąd, kontrolujący legalność kolejnej decyzji organu w tej sprawie, mają obowiązek przyjąć, że podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, a więc mamy do czynienia z przedmiotem i czynnością, podlegającymi opodatkowaniu akcyzą na zasadzie art. 100 ust. 1 pkt 2 (czynność) i ust. 4 (przedmiot) u.p.a. Wobec tego całkowicie nieuzasadniona jest skarga podatnika, w której wciąż chce on wykazać, że nabył samochód, który nie jest samochodem osobowym, skoro z prawomocnego wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12 wynika jasno, że podatnik nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy w rozumieniu u.p.a. Podatnik nie godzi się ze stanowiskiem prawnym w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12, zakończonej prawomocnym wyrokiem, w kwestii zaliczenia nabytego przez niego samochodu do kategorii samochodów osobowych, dla celów opodatkowania akcyzą. Rzecz w tym, że w obowiązującym stanie prawnym taką postawę podatnika należy ocenić jako nieskuteczną próbę podważenia stanowiska prawnego, wynikającego z prawomocnego wyroku sądowego w tej sprawie, wiążącego nie tylko podatnika i organ, ale również sąd, który kontroluje legalność kolejnej decyzji wydanej w tej samej sprawie, wprost zgodnie z treścią art. 153 p.p.s.a. Oczywiście podatnik, w swoim subiektywnym przekonaniu, może pozostać przy odpowiadającym mu zapatrywaniu, tyle że nie ma ono przymiotu zgodności z prawem. Podatnik musi też mieć świadomość, że to jego subiektywne przekonanie, pozostające w jawnej opozycji do stanowiska prawnego, wynikającego z prawomocnego wyroku sądowego, nie może mieć jakiegokolwiek znaczenia prawnego. Co więcej, stanowisko prawne, przedstawione przez podatnika w skardze jest wprost sprzeczne z prawem, a ściślej z art. 153 p.p.s.a., przytoczonym na wstępie rozważań prawnych. Pozostaje jeszcze odnieść się do podstawy opodatkowania przyjętej przez organ w kontrolowanej decyzji. Otóż organ zastosował zasadę określoną w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. W następstwie podstawa opodatkowania odpowiada kwocie, jaką podatnik miał obowiązek zapłacić za samochód. Wynika ona z przedłożonej organowi faktury, której wiarygodność nie została podważona. Tym samym, po przeprowadzeniu wyczerpującego postępowania wyjaśniającego, organ doszedł do przekonania, że nie zaistniały w sprawie przesłanki, uprawniające go do określenia innej podstawy opodatkowania na zasadzie art. 104 ust. 9 u.p.a. Tej treści stanowiska organu podatnik skutecznie nie zakwestionował. Jednocześnie jest ono wynikiem zastosowania się przez organ do wskazań, dotyczących dalszego postępowania podatkowego, jakie zostały zawarte w motywach wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 761/12. Organ został w nich zobowiązany do prawidłowego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w kierunku zbadania czy zaistniały przesłanki, uprawniające go do odstąpienia od stosowania zasady z art. 104 ust. 1 pkt 2 u..p.a. Trzeba przy tym zauważyć, że podatnik nie wykazał, aby zastosowanie w sprawie art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. miało być dla niego niekorzystne i mogło prowadzić do nieuzasadnionego zawyżenia podstawy opodatkowania. Zatem, z punktu widzenia zgodności z prawem, nie ma podstaw do zakwestionowania sposobu w jaki organ zastosował materialne prawo podatkowe w celu określenia podstawy opodatkowania. Z tych wszystkich powodów niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.