I SA/Lu 248/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Ewa Kowalczyk,, WSA Andrzej Niezgoda, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi T. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego - uchyla zaskarżone postanowienie. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (organ), po rozpatrzeniu zażalenia T. J. (zobowiązana) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] (organ egzekucyjny) z [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Wójta Gminy [...] (wierzyciel) o numerach: [...], utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu wskazano, że zobowiązana złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 8 § 1 pkt 15 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2018.1314 ze zm. - u.p.e.a.). Zdaniem zobowiązanej, nie jest dopuszczalne skierowanie egzekucji do środków pieniężnych zgromadzonych na prowadzonym dla niej rachunku bankowym, bowiem pochodzą one z dotacji przyznanej na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Wierzyciel, odnosząc się do zarzutów zobowiązanej, w ostatecznym postanowieniu z [...] przedstawił stanowisko, zgodnie z którym: - są one uzasadnione w części dotyczącej zajęcia rachunku bankowego nr [...], na którym znajdowała się kwota [...] zł, przekazana zobowiązanej przez P., na podstawie umowy z [...] grudnia 2017 r., pochodząca z budżetu Unii Europejskiej (UE) - Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014-2020 (RPOWL), Oś Priorytetowa IX Rynek Pracy, Działanie 9.3 Rozwój Przedsiębiorczości; - nie są uzasadnione, jeśli chodzi o zajęcie przez organ egzekucyjny rachunku bankowego nr [...]. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] nie uwzględnił zarzutów zobowiązanej. Stwierdził, że nie był związany stanowiskiem wierzyciela, stosownie do art. 34 § 1 w zw. z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Przyjął też, że nie narusza prawa skierowanie egzekucji do środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych zobowiązanej, bo środki te, jakkolwiek przyznane zobowiązanej w ramach RPO WL, to jednak nie były gromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym. Zobowiązana jedynie zadeklarowała, że rachunek nr [...] będzie wykorzystywany na potrzeby realizacji projektu, którego dotyczy dofinansowanie przyznane w ramach RPO WL, zaś rachunek nr [...] jest rachunkiem technicznym. Środki pieniężne zostały wypłacone organowi egzekucyjnemu z obu wymienionych rachunków, tj. nr: [...] i nr [...]. W wyniku rozpatrzenia zażalenia zobowiązanej, organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] uchylił postanowienie organu egzekucyjnego w części dotyczącej tytułów wykonawczych o numerach: [...] i umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na ich podstawie. Utrzymał natomiast w mocy postanowienie organu egzekucyjnego, odmawiające uwzględniania zarzutów zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły wykonawcze nr: [...]. Zgodził się z organem egzekucyjnym zarówno co do braku wyodrębnienia rachunku bankowego, na który wpływały kolejne transze pomocy pomostowej przyznanej zobowiązanej, jak też co do wypłacania ich na zasadach częściowej refundacji wcześniej poniesionych wydatków. Wyrokiem z dnia 27 marca 2019 r. w sprawie sygn. akt I SA/Lu 920/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny, w uwzględnieniu skargi złożonej przez zobowiązaną, uchylił postanowienie w przedmiocie zarzutów w części dotyczącej tytułów wykonawczych o numerach: [...] uznając, że zostało ono wydane z istotnym naruszeniem art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Sąd podkreślił, że jedynie w odniesieniu do środków pochodzących z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele ustawodawca przewidział wymóg ulokowania ich na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji. Natomiast wymogu takiego brak w odniesieniu do środków pochodzących z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki (ewentualnie, jak stanowił art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania postanowienia organu II instancji, w odniesieniu do programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych). Wypłacane skarżącej transze pomocy pomostowej, na mocy umowy z [...] grudnia 2017 r., w ramach RPO WL, były finansowane z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej w rozumieniu regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych (Dz.U.2017.2077 ze zm.). RPO WL ma swoje źródła finansowania w Europejskim Funduszu Rozwoju Regionalnego i w Europejskim Funduszu Społecznym. Przesłanka w postaci posiadania przez adresata wypłacanych środków pomocowych wyodrębnionego rachunku bankowego prowadzonego dla obsługi bankowej dotacji nie znajduje więc zastosowania. W ocenie Sądu, organ rozpatrując zarzuty zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego miał obowiązek jednoznacznie wyjaśnić, zgodnie z prawdą obiektywną, jaki w rzeczywistości był charakter wypłacanych skarżącej transz pomocy pomostowej, a więc czy stanowiły one refundację poniesionych wydatków, czy też były wypłacane w sposób zaliczkowy, na poczet przyszłych wydatków. Sąd podkreślił, że w przypadku sporu o charakter transz pomocy pomostowej wypłacanych skarżącej - refundacja czy zaliczka - stanowisko organu nie może zostać zaakceptowane z punktu widzenia prawa. W postępowaniu organu zabrakło bowiem wnikliwości i rzetelności, co mogło istotnie przełożyć się na wynik sprawy. Skarżąca konsekwentnie zwracała uwagę na § 5 umowy z [...] grudnia 2017r. o udzielenie wsparcia finansowego. Zdaniem Sądu - w świetle postanowień umownych - nie jest wykluczony wniosek, zgodnie z którym transze pomocy pomostowej były wypłacane na pokrycie przyszłych wydatków. Stanowiska prezentowanego przez organ nie potwierdzają przy tym powoływane w uzasadnieniu rozstrzygnięcia pisma PFWRG z [...] maja 2018 r. oraz [...] czerwca 2018 r. Z jednej bowiem strony PFWRG posługuje się określeniem refundacja, ale jednocześnie powołuje się na wypłacanie skarżącej transz pomocy pomostowej, aby mogły być one sukcesywnie wydatkowane na umówione cele. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] [...] Ten zaś postanowieniem dnia [...] ponownie odmówił uwzględnienia zarzutów skarżącej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...]. W wyniku rozpoznania zażalenia skarżącej na powyższe postanowienie organ odwoławczy wskazał, że w świetle unormowań ustawy egzekucyjnej nie był zobowiązany do zapewnienia stronie możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem orzeczenia. Nadto podkreślił, że prowadzenie egzekucji z rachunku bankowego jest środkiem egzekucyjnym, przewidzianym w ustawie. Zajęty rachunek w Banku [...] nie jest rachunkiem wyodrębnionym w rozumieniu art. 8 § 1 u.p.e.a. Organ podkreślił, że z uzasadnienia projektu ustawy z dnia 7 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014 – 2010 oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017r., poz. 1475)wynika, iż przepis art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. umożliwia prowadzenie egzekucji ze środków refundacji. "Refundacja" to zwrot poniesionych kosztów. Jest to zatem forma wsparcia finansowego udzielonego po wykazaniu faktycznie poniesionych kosztów. Beneficjenci programów unijnych otrzymują dofinansowanie w formie refundacji poniesionych wydatków lub zaliczek na poczet przyszłych wydatków (lub też w formie mieszanej). Zgodnie natomiast z art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., nie podlegają egzekucji środki wypłacone wyłącznie w formie zaliczek. Instytucja zaliczki nie została zdefiniowana ustawowo. Odnosząc się jednak do znaczenia cywilnoprawnego tego zwrotu oraz znaczenia potocznego wskazano, że jest to część należności wpłaconej lub wypłaconej z góry na poczet całej należności. Może być ona udzielona wyłącznie na przyszłe wydatki. Zaliczka jest zatem – w ocenie organu – formą wsparcia finansowego, udzielonego przed faktycznym poniesieniem kosztów przez zainteresowanego, po podpisaniu stosownej umowy. W ocenie organu, z umowy o udzielenie wsparcia finansowego z [...] grudnia 2017 r. nr [...] (§ 2 ust. 2 i 3) wynika, że zobowiązana otrzymała bezzwrotne wsparcie w postaci środków finansowych na rozpoczęcie działalności gospodarczej – jednorazową dotację w kwocie [...] zł oraz finansowe wsparcie pomostowe w kwocie [...] zł, płatne w miesięcznych ratach przez okres 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Z historii zajętego rachunku bankowego wynika, że organowi egzekucyjnemu przekazywane były środki pochodzące wyłącznie ze wsparcia pomostowego (sprawa nie dotyczy zatem jednorazowej dotacji). Organ stanął na stanowisku, że analiza wszystkich dokumentów związanych z udzieleniem dotacji wskazuje na fakt, iż wsparcie pomostowe ma co do zasady charakter refundacji wydatkowanych środków i nie podlega wyłączeniu spod egzekucji. Zgodnie z brzmieniem § 2 ust. 6, § 5 ust. 1, 2 i 3 umowy o udzielenie wsparcia finansowego, jak też § 5 Regulaminu przyznawania środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014 – 2020, Oś Priorytetowa 9 Rynek Pracy, Działanie 9.3 Rozwój przedsiębiorczości, Tytuł projektu "Od pomysłu do działania" oraz pkt III ust. 7 Zasad wydatkowania, dokumentowania i rozliczania środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach projektu "Od pomysłu do działania", finansowe wsparcie pomostowe ma charakter refundacyjny, gdyż może być przeznaczone tylko na ściśle określone wydatki, a ponadto kolejną transzę pomocy w wysokości uregulowanej umową zobowiązana może otrzymać tylko wtedy, gdy udokumentuje opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. W ten sposób są zatem – zdaniem organu – zwracane koszty, które zobowiązana poniosła w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Słowo "wydatkowanie", o którym mowa w § 5 ust. 1 umowy, nie przesądza o zaliczkowym charakterze tej pomocy. Bez znaczenia dla tej oceny pozostaje też fakt, że pierwszą transzę wsparcia pomostowego wypłacono po podpisaniu umowy, bowiem kolejne transze są zależne od udokumentowania opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Zdaniem organu, charakter wsparcia pomostowego należy oceniać jako całość, bowiem poszczególne transze stanowią tylko techniczny sposób jego wypłaty. Sposób wypłaty w transzach świadczy zaś o jego refundacyjnym charakterze, gdyż zobowiązana musi najpierw ponieść koszty działalności gospodarczej, które zostaną jej następnie zwrócone. Organ przyznał, że taki sposób wypłaty wsparcia pomostowego ma za zadanie na bieżąco monitorować, czy zobowiązana faktycznie prowadzi działalność gospodarczą. Nie jest przy tym konieczna tożsamość kwotowa transzy i wydatków oraz faktycznych dat refundowanych przelewów. Z chwilą wpływu środków na rachunek bankowy tracą one swoją tożsamość i nie ma znaczenia, kto był wpłacającym i z jakiego tytułu przekazanie nastąpiło. Organy egzekucyjne nie mają prawnych możliwości badania, czy środki zostały przeznaczone na konkretny cel. O tym świadczą m.in. wyciągi z rachunku bankowego. Zestawiając terminy poniesienia wydatków z datami wypłat tego świadczenia organ uznał, że jest to refundacja poniesionych kosztów. Z tych względów uznano zarzuty skarżącej za niezasadne. Na powyższe postanowienie T. J. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz postanowienia organu I instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła naruszenie: - art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uznanie za dopuszczalne prowadzenie egzekucji z niewyodrębnionego rachunku bankowego, wykorzystywanego przez skarżącą do realizacji projektu "Od pomysłu do działania", finansowanego ze środków pochodzących z programów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o finansach publicznych. Skarżąca podkreśliła błędną interpretację wskazanego przepisu i pominięcie rozstrzygnięć sądowych w sprawach sygn akt I SA/Lu 920/18 i I SA/Lu 202/19, jak też II GSK 156/16. Wskazała, że przyjęta przez organ interpretacja doprowadza do niedopuszczalnego różnicowania sytuacji beneficjenta świadczenia, który uzyskane środki gromadzi na rachunku lub posiada je w gotówce (wtedy nie podlegałyby one zajęciu); - art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. w zw z art. 18 u.p.e.a. poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego zebranego materiału dowodowego i poczynienie ustaleń jedynie w oparciu o jego fragment, w sposób odmienny od zaleceń WSA zawartych w wyroku z dnia 27 marca 2019 r. Powyższe skutkowało błędnym uznaniem, że środki nie zostały wypłacone przez O. w formie zaliczki, stanowią refundację i podlegają egzekucji. Tymczasem powoływane przez organ postanowienia umowy oraz innych dokumentów związanych z dofinansowaniem równocześnie świadczyć mogą o zaliczkowym charakterze świadczenia. Prawidłowa analiza terminów przekazania transz i terminów regulowania składek ZUS oraz podatku PIT, a także ich wysokości, prowadzi natomiast do wniosku, że transze te miały charakter zaliczek, nie mających charakteru rekompensaty (otrzymano środki wyższe od poniesionych kosztów; transze wpływały dwa razy w okresie, a który raz płacono składkę i podatek). - art. 138 § 1 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia, mimo że zostało ono wydane z rażącym naruszeniem prawa. W uzasadnieniu skargi zobowiązana podniosła m.in., że uzyskała wsparcie pomostowe, udzielone na pokrycie obligatoryjnych opłat, w szczególności składek ZUS. Kolejne transze wypłacane były, o ile skarżąca wykazała, że poprzednie udzielane w formie zaliczki zostały wydatkowane zgodnie z przeznaczeniem. Po podpisaniu umowy skarżąca zobowiązana była do złożenia wniosku o przekazanie środków w ramach zaliczki. W kolejnych wnioskach o wypłatę wskazywała natomiast na wydatki poniesione z otrzymanych już wcześniej środków. Nie była to więc refundacja kosztów poniesionych ze środków beneficjenta. Pokrywała ona część kosztów działalności prowadzonej przez skarżącą. Skarżąca nie była zobowiązana, aby w ramach projektu zapewniać własne środki na prowadzenie działalności, ale wyłącznie (i to w wysokości 2% wartości dotacji) na jej założenie. Uzyskane środki były przeznaczone na ściśle określony cel, bo wynikało to wprost z umowy o dofinansowanie. Zestawienie terminów przekazania transz przez Fundację i terminów regulowania składek ZUS i podatku PIT wprost wskazuje natomiast, wbrew ustaleniom organów, na zaliczkowy a nie refundacyjny charakter transz (wpływały one co do zasady przed poniesieniem kosztów – za wyjątkiem jednej transzy otrzymanej z opóźnieniem, zaś pierwsza wypłata wyniosła [...] zł co pozostaje całkowicie nieadekwatne do poniesionych w tym okresie kosztów w kwocie [...] zł) Taka ocena wynika, w ocenie skarżącej z wyroków sądowych w sprawach sygn akt I SA/Lu 920/18, I SA/Lu 202/19 i II GSK 156/16, w których sądy (Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny) oceniały treść umowy o dotację i charakter uzyskanych w jej wykonaniu środków. Skarżąca podniosła, że nie miała możliwości wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę organ poparł stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Kontrolą sądową objęto postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów skarżącej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione przez wójta Gminy [...] nr [...]. W ocenie Sądu, skarga jest uzasadniona co powoduje, że zaskarżone postanowienie powinno być wyeliminowane z obrotu prawnego. Istotne znaczenie dla niniejszej sprawy ma podnoszona w skardze okoliczność, że sprawa była już przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, który wyrokiem z 27 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 920/18 uchylił postanowienie organu odwoławczego z dnia [...]. W wykonaniu wytycznych sądowych organ ten następnie, postanowieniem z dnia [...] uchylił postanowienie organu I instancji z dnia [...] i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpoznania. Kontrolowane postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji wydane zostały w ponownie prowadzonym postępowaniu. Winny zatem co do zasady respektować wskazania zawarte w wyroku z dnia 27 marca 2019 r., o czym szczegółowo poniżej. W sprawie sygn. akt I SA/Lu 202/19 (przywołanej przez skarżącą) ocenie sądowej podlegało natomiast postanowienie organu w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego (w jego treści Sąd powołał się na wyrok w sprawie I SA/Lu 920/18 i na dokonaną w nim ocenę prawną). Sprawa sygn. akt II GSK 156/16 (także powołana w skardze) nie dotyczy co prawda skarżącej, jednak zapadłe w niej rozstrzygnięcie stanowi argumentację dla stanowiska, że w wypadku dotacji pochodzącej z funduszów unijnych nie istnieje obowiązek wyodrębnienia rachunku bankowego, na które mają być przelewane środki. Ta okoliczność nie stanowi już jednak obecnie elementu sporu, w sposób kategoryczny przesądzona została bowiem przez sąd administracyjny w wyroku sygn. akt I SA/Lu 920/18. Jakkolwiek - pod wpływem wytycznych sądowych - organ wycofał się z forsowanego uprzednio twierdzenia, że wyłączenie egzekucji przewidziane w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. nie znajduje zastosowania w sprawie dlatego, że transze pomocy pomostowej wypłacane zobowiązanej nie trafiały na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony dla obsługi bankowej dotacji, to jednak podtrzymał stanowisko, że mechanizm ich wypłaty polegał na refundacji wcześniej poniesionych wydatków, określonych w umowie. Taka ocena nie znajduje jednak uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym i pozostaje w sprzeczności z dyrektywami wykładni i oceny zawartymi we wcześniej wydanym orzeczeniu Sądu. Zgodnie z art. 153 ustawy p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wskazany przepis ma charakter bezwzględnie obowiązujący, a wyrażona w nim zasada związania oznacza, że orzeczenie sądu oddziałuje na przyszłe postępowanie tak administracyjne, jak i sądowoadministracyjne. W myśl art. 170 ustawy p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przez ocenę prawną rozumieć należy wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu, czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią zaś z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. Sąd administracyjny rozpoznający skargę na rozstrzygnięcie wydane w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ administracyjny, związany jest również takimi ocenami prawnymi (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 655/07). W ocenie Sądu kontrolowane orzeczenie organu nie spełnia powyższych kryteriów. Przypomnieć należy, że zarzut zgłoszony w niniejszej sprawie przez zobowiązaną, został oparty na przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Skarżąca powołała się na niedopuszczalność zastosowanego wobec niej środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego, przeznaczonego do obsługi prowadzonej działalności gospodarczej, na który wpływało m.in. wsparcie pomostowe udzielone ze środków unijnych. Podnoszona przez organ okoliczność, iż zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest czynnością egzekucyjną wymienioną w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 1a pkt 12 lit a u.p.e.a.), a zatem dopuszczalną prawem, nie ma znaczenia dla właściwego rozpoznania sprawy. Kwestia dotyczy bowiem wykładni art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., zgodnie z którym nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz środki pochodzące z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, wypłacone w formie zaliczki, chyba że wierzytelność egzekwowana powstała w związku z realizacją projektu, na który środki te były przeznaczone. Przepisy o ograniczeniach egzekucji mają charakter bezwzględnie obowiązujący, organ winien je zatem stosować każdorazowo, gdy stwierdzi istnienie ku temu przesłanek ustawowych. Jak podnosiła skarżąca, pierwsza transza pomocy pomostowej podlegała wypłacie już przy zawarciu umowy z PFWRG nr [...] z [...] grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego, natomiast wypłata kolejnych miesięcznych transz była uzależniona od udokumentowania okoliczności, że transza wypłacona wcześniej została przeznaczona (wydatkowana) na cele określone w tej umowie. Zatem, zdaniem skarżącej, wypłata środków pomocowych nie miała charakteru refundacji, ale wypłacane kolejno transze miały charakter zaliczki na poczet finansowania umówionych wydatków. Tej treści zapatrywanie skarżąca wyprowadzała przede wszystkim z § 5 ust. 2 i 3 umowy zawartej z PFWRG [...] grudnia 2017 r., co Sąd ocenił jako w pełni zasadne. Postanowienie to stanowi, że uczestnik projektu zobowiązuje się wydatkować wsparcie pomostowe z najwyższym stopniem staranności, w sposób zapewniający uzyskanie jak najlepszych wyników i z dbałością wymaganą przez najlepszą praktykę w danej dziedzinie oraz zgodnie z niniejszą umową (ust. 1). Warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia pomostowego jest podpisanie przedmiotowej umowy (ust. 2). Warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (ust. 3). Wojewódzki Sąd Administracyjny, zarzucając organowi brak wnikliwości w dokonaniu analizy sprawy podkreślił, że już w świetle tych postanowień umownych nie jest wykluczony wniosek, zgodnie z którym transze pomocy pomostowej były wypłacane na pokrycie przyszłych wydatków, skoro pierwsza transza podlegała wypłacie już po podpisaniu umowy, a warunkiem wypłaty kolejnych było udokumentowanie przez skarżącą opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, a tym samym faktycznego przeznaczenia wcześniejszej transzy. Ponadto, zgodnie z § 5 ust. 1 umowy "(...) uczestnik projektu zobowiązuje się wydatkować wsparcie pomostowe (...)", a posłużenie się pojęciem wydatkowania można odczytywać jako mechanizm, w którym skarżąca najpierw otrzymuje środki, a potem je przeznacza (wydatkuje) na określone w umowie cele. W prawomocnym wyroku w sprawie sygn. akt I SA/Lu 920/18 podkreślono nadto, że istotną wadliwością procedowania organów było przeniesienie oceny sprawy na PFWRG, który wielokrotnie był zobowiązywany do udzielenia informacji, mających cechy oceny prawnej. Niezależnie od tego organ wadliwie zinterpretował treści pism pochodzących od tego podmiotu. W piśmie z [...] maja 2018 r. PFWRG poinformowała, że skarżąca - jako uczestniczka projektu "Od pomysłu do działania" realizowanego w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Osi Priorytetowej IX Rynek Pracy Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014-2020, Działanie 9.3 Rozwój Przedsiębiorczości - uzyskała bezzwrotne wsparcie finansowe w postaci jednorazowej dotacji inwestycyjnej w kwocie [...] zł oraz finansowe wsparcie pomostowe w kwocie [...] zł, wypłacane w transzach przez pierwsze 12 miesięcy prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia pomostowego było podpisanie umowy o udzielenie wsparcia finansowego nr [...]. Warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz udokumentowanie poniesienia wydatków zaplanowanych we wniosku o przyznanie wsparcia pomostowego, co oznacza, że przedmiotowe wsparcie wypłacane jest na zasadzie częściowej refundacji, czyli po poniesieniu minimum 70 % wydatków przez uczestnika projektu (k. 59 akt egzekucyjnych). Stwierdzenie to stało się kluczowe dla organu, który bazował na nim w dalszym postępowaniu (nie wyjaśniając przy tym całości zagadnienia, którego dotyczyła wypowiedź organu finansującego), gdy tymczasem pismo to powiela w istocie jedynie treść postanowień umowy z [...] grudnia 2017 r. w żadnym razie nie wyjaśniając istnienia przesłanek z art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Podobnie, w ocenie Sądu, rzecz się ma z pismami z 12 i 14 czerwca 2018 r. (k. 68 i 75 akt egzekucyjnych). W pierwszym z nich PFWRG wymienia wydatki objęte pomocą pomostową. Co istotne, PFWRG wskazuje w nim na "wydatkowanie i rozliczanie" finansowego wsparcia pomostowego, na "wydatkowanie środków" na określone cele, a takie sformułowania – w ocenie Sądu – sugerować mogą najpierw otrzymanie transzy, a w dalszej kolejności jej przeznaczenie w postaci wydatkowania. W drugim piśmie PFWRG opisała wysokość wsparcia pomostowego przyznanego skarżącej ([...]zł), ilość miesięcznych transz (12), ich każdorazową wysokość ([...] zł) i jednocześnie wyjaśniła, że są one przeznaczone na pokrycie części kosztów ponoszonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez skarżącą. Ponadto, odnosząc się wprost do pytań stawianych przez organ egzekucyjny, PFWRG odpowiedziała, że nie jest jej rolą opiniowanie kwestii wyłączenia spod egzekucji środków wypłacanych skarżącej. Biorąc pod uwagę powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodził się ze skarżącą co do tego, że informacje udzielone przez PFWRG nie przemawiają za zasadnością stanowiska organu. Z jednej bowiem strony PFWRG posługuje się określeniem refundacja (pierwsze pismo), ale jednocześnie powołuje się na wypłacanie skarżącej transz pomocy pomostowej, aby mogły być one sukcesywnie wydatkowane na umówione cele. Co jednak najważniejsze, podmiot ten w żadnym razie nie jest (co wyraźnie sam zademonstrował) zobowiązany do dokonywania ocen prawnych zaistniałego stanu faktycznego, z punktu widzenia przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Posłużenie się zatem we wskazanych pismach określoną nomenklaturą, pozostającą w całkowitym oderwaniu od wskazanej ustawy, nie daje podstawy do ferowania ocen wyłącznie na ich podstawie. Jest to tym istotniejsze, że w kolejnym piśmie, dołączonym już w procesie ponownego rozpoznania sprawy (pismo z dnia [...] października 2019 r. - k. 84), w odpowiedzi na zapytanie organu czy – w oparciu o umowę i ogólne zasady prowadzenia projektu "Od pomysłu do działania" – finansowanie uczestnika projektu ma charakter refundacyjny czy zaliczkowy lub też, czy wypłacane transze stanowią częściowo refundację a częściowo zaliczkę, PFWRG wyraźnie już wskazał, że udzielone zobowiązanej wsparcie miało w całości charakter zaliczkowy. Ta okoliczność została zupełnie zignorowana przez organ, który nie przywołał pisma w treści wydanego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku w sprawie sygn. akt I SA/Lu 920/18 wskazał także na § 2 ust. 6 umowy z 19 grudnia 2017 r., zgodnie z którym beneficjent wypłaci uczestnikowi projektu finansowe wsparcie pomostowe w miesięcznych ratach (...) przez okres do 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, organ w pierwotnie prowadzonym postępowaniu nie wyjaśnił, na ile w okolicznościach analizowanej sprawy rata, o której stanowi § 2 ust. 6 umowy, oznacza zwrot poniesionych wydatków, a na ile zaliczkę na poczet wydatków przyszłych. Dlatego organ, wykonując zalecenie Sądu, zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału w [...] z prośbą o wskazanie terminów wpłat dokonywanych przez zobowiązaną z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne za 2018 r. (k. 87 akt administracyjnych), ustalając jednocześnie daty wpłaty zaliczek na podatek dochodowy (k. 85 akt administracyjnych). W treści uzasadnienia postanowienia wskazał, że z zestawienia terminów zapłaty przez zobowiązaną podatku z terminami wypłaty poszczególnych transz wsparcia pomostowego, z uwzględnieniem § 5 umowy z dnia [...] grudnia 2017 r. wynika, iż udzielone wsparcie finansowe ma charakter refundacji wydatkowanych przez skarżącą środków. Organ odwoławczy powołał się przy tym dodatkowo na §5 Regulaminu przyznawania środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014 – 2020 oraz na pkt III ust. 7 Zasad wydatkowania, dokumentowania i rozliczenia środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach projektu "Od pomysłu do działania" wywodząc z nich, że wypłacane środki wsparcia pomostowego stanowiły częściową refundację poniesionych kosztów (wcześniej zobowiązana musiała wykazać ich poniesienie, mogły być one też poniesione wyłącznie na określone cele). Zdaniem organu, charakter wsparcia powinno się oceniać jako całość (transze stanowią tylko techniczny sposób wypłaty środków). Ratalna wypłata należności świadczy zaś sama w sobie o refundacyjnym charakterze tego wsparcia – zobowiązana musi ponieść wydatki, by następnie mogły być one zwrócone przez podmiot finansujący. Dlatego, w ocenie organu, bez znaczenia pozostaje fakt, że faktyczne daty dokonania przez skarżącą przelewów do ZUS miały miejsce po wpłynięciu środków pomocy pomostowej na jej rachunek, bowiem z chwilą wpływu tych środków na rachunek bankowy tracą one swoją tożsamość, a zatem nie wiadomo z jakich środków (kiedy i przez kogo wpłaconych) ponoszone były poszczególne wydatki. Z powyższą oceną nie sposób się zgodzić. W ocenie Sądu, organ w oderwaniu od zebranych dowodów i z pominięciem wytycznych sądowych, powielił zdyskredytowaną uprzednio ocenę sprawy. Nie przedstawił przy tym żadnych racjonalnych argumentów świadczących o jej zasadności. Z analizy postanowień umownych wysnuł ponownie wnioski, które zostały negatywnie zweryfikowane w kontroli sądowej, pomijając przy tym zarówno stanowisko skarżącej, jak i zebrane w ponownie prowadzonym postępowaniu dowody. Jakkolwiek organ uzyskał dane o datach, w których skarżąca otrzymała wpłaty transz wsparcia pomostowego oraz datach, w których dokonywała w 2018 r. wpłat podatku i składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, to jednak dane te nie zostały poddane jakiejkolwiek weryfikacji. Organ wskazał natomiast, że wpłacone na konto środki tracą swoją indywidualność, przez co – jak należy rozumieć - dokonywanie takiej analizy jest bezwartościowe i zbędne. Pozostaje to w sprzeczności nie tylko z treścią wytycznych sądowych (w których Sąd wyraźnie dostrzegał potrzebę analizy porównawczej takich danych), ale też w wewnętrznym dysonansie ze stwierdzeniem samego organu, że charakter poszczególnych transz pozostaje jednak ważny z punktu widzenia refundacyjnego celu wypłacanych środków (k. 105 akt administracyjnych). Jeśli zaś tak, to w działaniu organu znów zabrakło wnikliwości i analitycznego podejścia do całości materiału dowodowego sprawy. Nie wystarczy bowiem wymienić w postanowieniu dat, w których dokonywano określonych przelewów (wpłat i wypłat), ale należy je ocenić z punktu widzenia zasadniczego problemu sprawy – czy wpłata środków na rachunek pokrywała poniesione już przez zobowiązaną wydatki, czy też służyła zgromadzeniu potencjału finansowego na zapłatę należności za kolejny okres. Fakt, iż zobowiązana musiała przy wypłacie wsparcia legitymować się każdorazowo dowodem uiszczenia należności publicznoprawnych za poprzedni miesiąc oznacza tylko tyle, że organ w ten sposób weryfikował aktywność przedsiębiorcy, a tym samym aktualność podstawy wypłaty świadczenia (zauważa to zresztą sam organ na k. 105 akt administracyjnych). W żadnym zaś razie nie sposób stwierdzić, z pominięciem pozostałych dowodów (w tym danych o wpłatach i wypłatach z rachunku, treści pozostałych postanowień umowy oraz informacji udzielanych przez PFWRG), że powyższy zapis umowny stanowi o refundacyjnym charakterze świadczenia pomostowego, na co zwracano już uwagę organom w poprzednim (wiążącym) prawomocnym orzeczeniu sądowym. Podobnie, o takim celu przeznaczania środków nie świadczą postanowienia cytowanych przez organ aktów, tj. regulaminu przyznawania środków finansowych oraz zasad wydatkowania, dokumentowania i rozliczania tych środków. Są one bowiem wyłącznie odzwierciedleniem przyjętej w umowie zasady wypłaty transz świadczenia, która w żadnym razie nie odnosi się (kwotowo, procentowo) do poniesionych już wydatków. Transze te mają charakter ratalny i stałą wartość niezależną od rzeczywistych obciążeń zobowiązanej. Dlatego tak istotnym było zestawienie wypłat z ponoszonymi wydatkami, by ustalić, w jaki sposób – zaliczkowy czy refundacyjny – realizowany był zasadniczy cel przyznanego świadczenia, określony m.in. w § 5 ust. 3 Regulaminu przyznawania środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014-2020 (ułatwienie początkującemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą pokrycie niezbędnych opłat). Powyższe świadczy o naruszeniu przez organ przepisów art. 153 p.p.s.a. i art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Organ w ponownym postępowaniu winien wykonać wytyczne sądowe i poddać wszechstronnej ocenie zebrane w sprawie dowody, uwzględniając także te, które stoją w wyraźnej opozycji do przyjętej koncepcji rozstrzygnięcia sprawy. Jeśli organ uznał za stosowne zwrócenie się do organu finansującego o udzielenie informacji na temat charakteru przyznanego świadczenia, to winien odpowiedź tego podmiotu poddać należytej ocenie, a nie pomijać ją milczeniem. Weryfikacji winno też podlegać stanowisko samej skarżącej, która w zażaleniu wyraźnie nawiązała do kalendarza wpłat transz pomocy pomostowej i zapłaty podatku PIT i składek ubezpieczeniowych. Brak wszechstronnej i szczegółowej analizy powoduje, że stanowisko organu ma charakter wyłącznie polemiczny wobec wskazań sądowych zawartych w uzasadnieniu wyroku w sprawie sygn. akt I SA/Lu 920/18. Z tych względów zaskarżone postanowienie podlegało uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W skardze nie zawarto wniosku o zasądzenie kosztów postępowania.