I SA/Lu 271/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (spr.),, Sędziowie NSA Ewa Gdulewicz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2005 r. sprawy ze skargi G.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie uzupełnienia decyzji I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 100 zł. (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2005 r. sprostowanym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2005 r., Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu zażalenia G.S. od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2004 r. w przedmiocie odmowy uzupełnienia decyzji z dnia [...] listopada 2004 r. umarzającej postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaconego podatku od towarów i usług za styczeń 1998 r., lipiec 1998 r. i grudzień 1998 r., uchylił postanowienie organu I instancji "w części dotyczącej nie pouczenia strony o przysługującym prawie do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2004 r." i w tym zakresie orzekł "o przyznaniu stronie wzmiankowanego prawa do wniesienia odwołania od w/w decyzji w terminie 14 dni od dnia doręczenia niniejszego postanowienia", a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Ponieważ postanowienie z dnia [...] kwietnia 2005 r., wydane w wyniku rozpoznania zażalenia, nie zawierało rozstrzygnięcia co do objętego tym zażaleniem postanowienia, organ odwoławczy uznając tę wadliwość za oczywistą omyłkę pisarską sprostował swe postanowienie przez dodanie słów "w pozostałym zakresie utrzymać w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie". W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ wskazał, że objęta żądaniem uzupełnienia decyzja zawierała wszystkie elementy wymienione w art. 210 § 1 ordynacji podatkowej (Dz. U. 2005 r. Nr 8 poz. 60) oraz w pełni ustosunkowywała się do wniosku podatnika, stąd nie mogła podlegać uzupełnieniu w trybie art. 213 ordynacji podatkowej. W skardze i piśmie procesowym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2005 r. G.S. wnosił o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając naruszenie art. 213 ordynacji podatkowej oraz art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej przez nie rozważenie całego materiału dowodowego w sprawie zwrotu nadpłaty podatku VAT, a przez to nie rozstrzygnięcie w całości żądania zawartego we wniosku o zwrot nadpłaty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Niezależnie od zarzutów skargi, którymi Sąd, stosownie do art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), nie jest związany, uznać należało, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem art. 215 § 1, art. 217 § 1 pkt 5 i art. 233 § 1 i § 2 w związku z art. 239 ordynacji podatkowej, bowiem nie zawiera żadnego z rozstrzygnięć jakie podjąć może organ odwoławczy w wyniku rozpoznania zażalenia. "Uzupełnienie" tej wadliwości postanowienia poprzez sprostowanie oczywistej omyłki pisarskiej, na podstawie art. 215 § 1 ordynacji podatkowej, stanowiło naruszenie tego przepisu, gdyż brak rozstrzygnięcia, jako istotna wada postanowienia, nie mógł być uznany za oczywistą omyłkę. Postanowienie prostujące zaskarżone postanowienie stanowi jego integralną część, stąd podlegało ocenie jako element zaskarżonego postanowienia. Równocześnie niezrozumiałym i nie znajdującym oparcia w art. 233 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej było uchylenie postanowienia organu I instancji "w części", której postanowienie to nie zawierało. Przedmiotem postanowienia organu I instancji jest odmowa uzupełnienia decyzji i rozstrzygnięcie w tym zakresie jest rozstrzygnięciem co do istoty sprawy, nie zawierającym żadnych elementów (części) mogących pozostawać odrębnie w obrocie prawnym, stąd nie ma możliwości uchylenia tego rozstrzygnięcia "w części". Dyspozycja art. 233 § 1 pkt 2 w związku z art. 239 ordynacji podatkowej, pozwalająca na uchylenie postanowienia w części, dotyczy jedynie postanowień zawierających wyodrębnione rozstrzygnięcia. Wymienione w art. 217 § 1 ordynacji podatkowej elementy jakie powinno zawierać prawidłowe (niewadliwe) postanowienie nie są "częściami" postanowienia, lecz jego niezbędnymi elementami. W związku z powyższym nie znajduje oparcia w art. 233 § 1 pkt 2 w związku z art. 239 ordynacji podatkowej rozstrzygnięcie organu odwoławczego uchylające jakikolwiek z elementów postanowienia organu I instancji (np. powołana podstawa prawna lub treść pouczenia). Brak pouczenia o wydłużonym o czas trwania postępowania w sprawie uzupełnienia decyzji, terminie do wniesienia od niej odwołania (art. 213 § 4 ordynacji podatkowej) był nieistotnym, bo nie mającym wpływu na byt prawny postanowienia i zawarte w nim rozstrzygnięcie, uchybieniem, które mogło być sanowane w treści końcowej uzasadnienia zaskarżonego postanowienia. Wobec wyżej wskazanych wadliwości, a w szczególności oceny, że zaskarżone postanowienie nie zawiera rozstrzygnięcia w sprawie, niemożliwą była merytoryczna jego ocena. Z tych przyczyn, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c", art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.