I SA/Lu 297/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2011r. sprawy ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania M. C., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Z akt sprawy wynika, że M. C., nabył Niemczech w dniu 27.04.2010 r. samochód m-ki DAIMLER CHRYSLER o pojemność silnika 2685 cm3 za kwotę 26.500 Euro, a w deklaracji AKC-U, złożonej po wezwaniu urzędu celnego, samochód ten zaklasyfikował do pozycji 8705 90 90, jako samochód ciężarowy specjalny-kempingowy, nie objęty obowiązkiem podatkowym. Po otrzymaniu dokumentów stanowiących podstawę zarejestrowania przedmiotowego samochodu, jako "pojazdu specjalnego kempingowego", złożonych przez skarżącego w Wydziale Komunikacji UM w L., Naczelnik Urzędu Celnego wszczął w dniu 5.07.2010 r. postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu WNT - samochodu osobowego (postanowienie z dnia 30.06.2010 r.). W toku postępowania organ I instancji przeprowadził w dniu 17.09.2010 r. oględziny samochodu udokumentowane protokołem i zdjęciami oraz przyjął złożone przez skarżącego zaświadczenia: VAT-25 i badania technicznego, w których samochód określony został jako pojazd specjalny. Organ do akt włączył również decyzję o czasowej rejestracji samochodu z 11.05.2010 r., kopię tłumaczenia niemieckiego dowodu rejestracyjnego i dowodu dopuszczenia pojazdu do ruchu drogowego z 18.02. 2009 r., zawierającego informacje o jego wyrejestrowaniu w dniu 30.04.2010 r., tłumaczenie zawartej w języku niemieckim umowy nabycia samochodu przez skarżącego z 27.04.2010 r. i wydania przedmiotu umowy w dniu 30.04.2010 r., a także załącznik do zaświadczenia o badaniu technicznym z 4.05.2010 r. Decyzją z dnia [...] organ I instancji określił zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu WNT – samochodu osobowego w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu wskazał, że w toku oględzin samochodu stwierdzono jego wyposażenie w sprzęty i urządzenia charakterystyczne dla samochodów kempingowych, czyli toaletę, lodówkę, szafę, kuchenkę, umywalkę, podwieszane łóżko, stół z ławą do siedzenia, co udokumentowano opisem w protokóle i zdjęciami. Przytoczył treść art. 3 ust. 1 i art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( t. jedn. Dz.U.11.108.626 ze zm. – dalej: "ustawa akcyzowa" ), wyjaśniając, że klasyfikacja pojazdu dla celów poboru akcyzy dokonywana jest w oparciu o numery kodowe Nomenklatury Scalonej (CN), zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str.1, z późn. zm. – dalej: "rozporządzenie Rady (EWG)"). W związku z tym stwierdził, że przy opodatkowaniu czynności dotyczącej pojazdu samochodowego nie ma zastosowania klasyfikacja pojazdu dokonana dla potrzeb jego rejestracji na podstawie ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j.Dz.U.05.108.908 ) i wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych, w tym rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27.09.2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (t.j. Dz.U.07.137.968 ze zm. – dalej: "rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 27 września 2003 r."), klasyfikującego pojazd kempingowy jako "pojazd specjalny". Organ wskazał, że zgodnie z Nomenklaturą Scaloną zawartą w rozporządzeniu Rady (EWG) i Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej (CN) oraz do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), przedmiotowy pojazd objęty jest kodem CN 8703 - "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Organ wyjaśnił, że pozycja CN 8702 obejmuje pojazdy do przewozu dziesięciu i więcej osób, nie ma więc w sprawie zastosowania, podobnie jak wskazywana przez skarżącego pozycja CN 8705, która obejmuje pojazdy specjalnego przeznaczenia (m.inn.: dźwigi, zamiatarki, platformy, betoniarki, przewoźne generatory , laboratoria) skonstruowane dla wykonywania funkcji nietransportowych, co oznacza, iż pierwotnym przeznaczeniem pojazdu z tej pozycji nie jest przewóz osób lub towarów. W odwołaniu pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie: - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2005.8.60 ze zm. – dalej: "op") poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia całego zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz błędną ocenę dowodów; - art. 100 ustawy akcyzowej i następnych w związku z jej art. 3 ust. 1 poprzez opodatkowanie samochodu, który nie jest samochodem spełniającym kryteria samochodu osobowego; - art. 104 ust. 1 pkt 2 i następnych ustawy akcyzowej poprzez błędne ustalenie wartości rynkowej pojazdu. Zarzucił pominięcie przez organ podatkowy kwestii zamontowania w pojeździe urządzeń wytwarzających i generujących prąd elektryczny za pomocą baterii słonecznych, co uzasadnia - w ocenie pełnomocnika - przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z pojazdem specjalnym - połączenie wozu kempingowego z przewoźną elektrownią słoneczną. Dyrektor Izby Celnej w wyniku rozpoznania sprawy podzielił ustalenia i ocenę organu podatkowego I instancji. Wskazał, że istota sporu w niniejszym postępowaniu sprowadza się do oceny, czy nabyty przez skarżącego samochód powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, opodatkowaniu akcyzą podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terenie kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym a podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są między innymi podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Uzasadniał, iż klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz głównym regułom zapewniającym jednolitą interpretację. Oznacza to, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W celu dokonania prawidłowej klasyfikacji towarów należy kierować się brzmieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które są zamieszczone na początku Taryfy Celnej i stanowią z nią integralną całość oraz brzmieniem uwag do sekcji i działów Taryfy Celnej, które decydują jak należy klasyfikować poszczególne towary. Wskazał, że w Taryfie Celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87 od pozycji 8701 do 8705, do których klasyfikowane są następujące rodzaje pojazdów: 8701 - ciągniki (w tym ciągniki drogowe, rolnicze); 8702 - pojazdy do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą, np. autobusy; 8703 - pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi); 8704 - pojazdy do transportu towarowego; 8705 - pojazdy samochodowe specjalnego przeznaczenia. Wyjaśnił, że różnica między przeznaczeniem samochodów kwalifikowanych do pozycji Taryfy Celnej 8703 i 8704 polega na tym, że pojazdy mechaniczne z tej ostatniej pozycji służą do transportu towarowego, a pozycja ta obejmuje między innymi zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, ciężarówki wyposażone w różnorodne urządzenia. Przy tym nie ma tu mowy o tym, że pojazdy te służą również do przewozu osób. Natomiast zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich pozycja 8703 "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi" obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Uzasadniał, że nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Dlatego też – w ocenie Dyrektora Izby Celnej - skoro w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej samochody kempingowe ustawodawca zaklasyfikował w pozycji 8703 to podlegają one opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podzielił również stanowisko organu I instancji, że przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 27 września 2003 r. gdzie w załączniku nr 4 do tego rozporządzenia tabela nr 3 - "Przeznaczenie pojazdów specjalnych", przy kodzie 514 zapisano nazwę "kempingowy" - odnoszą się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu i nie mają zastosowania do opodatkowania na podstawie przepisów ustawy akcyzowej. Podkreślił, że kryterium rozstrzygającym o zastosowaniu klasyfikacji taryfowej w przypadku pojazdów samochodowych, zgodnie z obowiązującą Nomenklaturą CN, są cechy zewnętrzne i o wyborze właściwej pozycji decyduje główna funkcja pojazdu, której pełnienie wynika między innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia. W jego ocenie grupowanie pojazdów w świetle przepisów ruchu drogowego nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CN. Z regulacji ustawy Prawo o ruchu drogowym wynika bowiem, że badanie techniczne jest przeprowadzane w zakresie sprawdzenia oraz oceny prawidłowości działania poszczególnych zespołów i układów pojazdu, w szczególności pod względem bezpieczeństwa jazdy i ochrony środowiska. W ocenie Dyrektora Izby Celnej zamontowanie dodatkowego wyposażenia w postaci generatora prądu elektrycznego nie przesądza o zmianie przeznaczenia przedmiotowego samochodu jako pojazdu kempingowego, co czyni argumentację strony w tym przedmiocie za bezzasadną. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M.C., działając przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie wydanych w sprawie decyzji. Podtrzymał zarzuty odwołania, co do naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 op oraz art. 100 ustawy akcyzowej i następnych w związku z jej art. 3 ust. 1 oraz art. 104 ust. 1 pkt 2 i następnych tej ustawy, z argumentacją w nim zawartą. Dodatkowo podniósł zarzut naruszenia art. 210 § 4 op poprzez sprzeczność uzasadnienia zaskarżonej decyzji z przyjętymi faktami, co do wartości samochodu oraz klasyfikacji pojazdu do kategorii samochodów osobowych. Zarzucił, że organ I instancji w decyzji stwierdził, że wartość rynkowa samochodu tego rodzaju wynosi ok. 55.000 zł, gdy pojazd zakupiono za kwotę około 103.000,00 zł. Pomimo to, przyjął jako podstawę opodatkowania wartość pojazdu prawie dwukrotnie wyższą od ustalonej przez siebie wartości rynkowej, błędnie przyjmując, że opisana różnica wartości "jest nieznaczna", co nie znajduje logicznego uzasadnienia. Podniósł również, że zgodnie z przepisami ustawy akcyzowej w przypadku, gdy wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności nabycia wewnątrzwspólnotowego, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ podatkowy powinien wezwać podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (art. 104 ust. 8 ustawy akcyzowej). Zarzucił, że w trakcie postępowania zaniechano tej procedury, a ponadto, w zaskarżonej decyzji lakonicznie odniesiono się do zamontowania w pojeździe urządzeń wytwarzających i generujących prąd elektrycznych za pomocą baterii słonecznych. Okoliczność ta, w ocenie skarżącego, jest o tyle istotna, że według klasyfikacji CN do pojazdów specjalnych zalicza się pojazdy specjalne m.in. "przewoźny generator". W tym przypadku więc przedmiotowy samochód należy traktować jako samochód towarowy, oraz spełniający kryteria pojazdu specjalnego (samochód kempingowy wraz z przewoźną elektrownią słoneczną - według opisu z dokumentacji sprzedaży). Nie zgadzając się z argumentacją organu co klasyfikacji zakupionego samochodu do kodu 8703 uzasadniał, iż pozycja ta obejmuje tylko typowe pojazdy kempingowe nowe, a nie pojazdy używane oraz wyposażone w urządzenia wytwarzające prąd za pomocą energii słonecznej. Zarzucił, że organy nie dokonały analizy, czy przedmiotowy samochód nie może zostać zaliczony do pojazdów o kodzie CN 8703 10 11, czy CN 8703 10 18 , które nie podlegają podatkowi akcyzowemu. Podkreślając, że głównym przeznaczeniem nabytego przez niego pojazdu jest przewóz towarów a nie osób uzasadniał, że samochód ten powinien zostać sklasyfikowany jako samochód ciężarowy - kod CN 8704, niepodlegający opodatkowaniu akcyzą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem i wydana została z zachowaniem wymogów procedury podatkowej. W pierwszej kolejności wskazać należy, że wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem. Przeprowadzając postępowanie dowodowe działały zarówno z urzędu jak i na wniosek i właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, a swoją argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniły, wskazując fakty, które uznały za udowodnione, dowody, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Dlatego też zarzuty skargi co do naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 op uznać należy za chybione. Istota powstałego pomiędzy stroną skarżącą a organami sporu dotyczy oceny, czy nabyty i sprowadzony przez skarżącego do Polski samochód m-ki DAIMLER CHRYSLER jest pojazdem samochodowym przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, czy też, jak twierdzi skarżący samochodem towarowym (ciężarowym) spełniający kryteria pojazdu specjalnego (samochód kempingowy wraz z przewoźną elektrownią słoneczną ), co wyłączałoby opodatkowanie nabycia tego pojazdu podatkiem akcyzowym. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej ( w brzmieniu mającym zastosowanie w przedmiotowej sprawie ) opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 100 ust. 4 tej ustawy – samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Dla ustalenia więc, czy wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu podlega opodatkowaniu niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 ustawy akcyzowej do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG). Prawidłowa zatem jest argumentacja organów, że dla klasyfikacji towarów w celu poboru akcyzy nie mogą mieć zastosowania przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym wraz z przepisami wykonawczymi. Powyższe przepisy odnoszą się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. Zgodnie z art. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nomenklatura Scalona – w skrócie CN, spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przewozu lub wywozu towarów. Nomenklatura Scalona (CN) stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, a następnie na sekcje, działy, pozycje i podpozycje oraz kody. Oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznakowania i Kodowania Towarów (HS), a prawidłowa klasyfikacja towaru do kodu CN wymaga uwzględnienia dwóch podstawowych kryteriów: właściwości materiałowych towaru i jego przeznaczenia ( funkcji). W celu dokonania właściwej klasyfikacji towarów należy natomiast kierować się brzmieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które są zamieszczone na początku Taryfy Celnej oraz brzmieniem uwag do sekcji i działów Taryfy Celnej, które decydują jak należy klasyfikować poszczególne towary, a także Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej . W Taryfie Celnej pojazdy samochodowe objęte są sekcją XVII, działem 87, gdzie w pozycji 8702 ujęto pojazdy do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą, w pozycji 8703 - pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702) włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowym, w pozycji 8704 – pojazdy mechaniczne do transportu towarowego, a w pozycji 8705 - pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne). Jak wynika z protokołu oględzin zakupionego przez skarżącego samochodu, samochód ten posiada dwa miejsca siedzące (dla kierowcy i pasażera) i wyposażany jest w sprzęty i urządzenia charakterystyczne dla samochodów kempingowych, czyli toaletę, lodówkę, szafę, kuchenkę, umywalkę, podwieszane łóżko, stół z ławą do siedzenia. W tym stanie rzeczy - w ocenie Sądu - klasyfikacja danego towaru – samochodu – do kodu 8703 (pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób) jest prawidłowa. Jak bowiem wynika z Not Wyjaśniających Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ( załącznik do obwieszenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej – MP.06.86.880) – pozycja 8703 obejmuje również "samochody mieszkalne (kempingowe itp.), pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania ( z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami itd.)" Jak słusznie wyjaśniły organy podatkowe różnica między przeznaczeniem samochodów kwalifikowanych do pozycji Taryfy Celnej 8703 i 8704 polega na tym, że pojazdy z pozycji 8704 służą głównie do transportu towarowego, a pozycja ta obejmuje w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp. Pozycja ta obejmuje również wywrotki, wozy porządkowe, pojazdy samozaładowcze, czy ciężarówki drogowo-kolejowe. Trudno zatem dopatrzeć się w nabytym przez skarżącego pojeździe cech samochodu towarowego. Dlatego też ocena organów podatkowych i w tym względzie jest prawidłowa. Sporny pojazd z całą pewnością nie mieści się również w pozycji 8702 (pojazdy mechaniczne do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą ), gdyż jak już wskazano posiada on tylko dwa miejsca siedzące, ani w pozycji 8705 (pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia). Wbrew twierdzeniom skarżącego, zamontowanie w przedmiotowym samochodzie generatora prądu elektrycznego nie klasyfikuje tego pojazdu jako specjalnego (generatora przewoźnego). Jak bowiem wynika z Not Wyjaśniających Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów – pozycja 8705 obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji nietransportowych, co oznacza, iż głównym przeznaczeniem pojazdu w niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów. Skoro z całokształtu okoliczności bezspornie wynika, że wewnątrzwspólnotowo nabyty przez skarżącego pojazd to samochód kempingowy (mieszkalny) głównie przeznaczony do przewozu osób, to bezprzedmiotowe było czynienie ustaleń, czy przedmiotowy pojazd może, czy nie, zostać zaliczony do pojazdów o kodzie CN 8703 10 11 ( pojazdy przeznaczone do poruszania się po śniegu; samochodziki golfowe i podobne pojazdy) , czy CN 8703 10 18 ( pozostałe). Dlatego też zarzut skargi w tym przedmiocie uznać należy za bezpodstawny. Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe przyjęły również w niniejszej sparwie prawidłową podstawę opodatkowania. Zgodnie z art. 104 ust.1 pkt 2 ustawy akcyzowej - podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest: kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, a nie jak sugeruje skarżący ustalona przez organ średnia wartość rynkowa tego pojazdu. W przedmiotowej sprawie bezspornym był fakt, że kwota, którą skarżący zobowiązany był i zapłacił za samochód, zgodnie z postanowieniami umowy, to 26.500 EURO (tj. 103.403 zł). Wykładnia tego przepisu w związku z jego ust. 8 wskazuje, że ten ostatni przepis ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy cena zapłacona jest niższa od wartości samochodu. Stwierdzając zatem, że zaskarżona decyzja ani poprzedzająca ją decyzja organu I instancji prawa nie naruszają, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.