I SA/Lu 304/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Ryniec,, NSA Ewa Gdulewicz, Protokolant specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2005 r. sprawy ze skargi M. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za 2002 i 2003 rok. I. oddala skargę; II. przejmuje na rachunek Skarbu Państwa koszty nieuiszczonego wpisu od skargi. Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. /Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60/ - Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania M. A. od decyzji z dnia [...] wydanej z upoważnienia Wójta Gminy W. w sprawie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku rolnego za 2002 rok w kwocie 233.90 zł wraz z odsetkami oraz odmowy umorzenia zaległości podatkowej w tym podatku za 2003 rok w kwocie 935.40 zł. – utrzymało mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji pismem z dnia 4 lutego 2005 r. M. A. wniosła o umorzenie zaległości podatkowej w podatku rolnym z przyczyn losowych /śmierć osób najbliższych – k. 1 akt podatkowych/. Organ podatkowy I instancji po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie /protokół o stanie majątkowym podatnika – k.2 akt podatkowych/ umorzył M. A. zaległość podatkową w podatku rolnym za 2002 rok w kwocie 233.90 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 77.50 zł, odmówił natomiast umorzenia zaległości podatkowej w tym podatku za rok 2003. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wskazując na dyspozycję art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej wyjaśnił, że podatniczka posiada dwa źródła dochodu gospodarstwo rolne synów A. i P. o pow. 12,27 ha zaopatrzone w niezbędny sprzęt rolniczy do jego prowadzenia, w którym to podatniczka posiada "sporą obsadę" zwierząt gospodarskich, uprawia buraki cukrowe oraz rentę jej męża S. A. W motywach odwołania od decyzji organu I instancji podatniczka podniosła, iż z uwagi na trudną sytuację osobistą /śmierć rodziców i teściów/ nie jest w stanie uiścić zaległego podatku i wskazała, że nigdy wcześniej "nie korzystała z ulgi na skutek pogrzebu najbliższych". Wyjaśniła też, że w ostatnim czasie jej stan zdrowia pogorszył się, gdyż w 2003 r. doznała skomplikowanego złamania kości łokciowej oraz złamania żebra. Jej mąż jest człowiekiem chorym, przeszedł skomplikowaną operację kręgosłupa, a jego renta, która w połowie obciążona jest obowiązkiem alimentacyjnym pokrywa tylko zakup niezbędnych leków. Rozpatrując odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie znalazło podstaw do jego uwzględnienia i utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Wyjaśniło, wskazując na dyspozycję art. 67 Ordynacji podatkowej, iż organ podatkowy może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe albo odsetki za zwłokę. Nie ulega wątpliwości, iż za taką przesłankę uznać należy trudną sytuację materialną podatnika, ale decyzja w tym przedmiocie ma charakter uznaniowy i fakultatywny, co oznacza, iż ustawodawca upoważniając organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawia im ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające zastosowanie danej ulgi w zapłacie podatku, jak również ocenę zakresu tej ulgi. Merytoryczna ocena tego typu decyzji sprowadza się zatem do badania, czy nie zostały naruszone obowiązujące przepisy materialne i proceduralne, czy w procesie orzekania organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny, uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy I instancji wydając rozstrzygniecie podjął wszelkie niezbędne kroki do dokładanego wyjaśnienia stanu faktycznego, prawidłowo i wnikliwie rozpatrzył wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na ważny interes podatnika i nie przekroczył przy tym granic uznania administracyjnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie M. A. nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem zarzuciła, iż jest ono niezgodne z prawdą i bardzo krzywdzące. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póżn. zm. / - stwierdzić na wstępie należy, iż zaskarżona decyzja, jak też i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji swoją materialną podstawę znajdują w przepisie art. 67 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz.60/. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis art. 67 §1 Ordynacji podatkowej oparty jest, jak to wskazał organ II instancji na konstrukcji uznania administracyjnego, co oznacza, że pozostawia on do uznania organu podatkowego istnienie lub nieistnienie w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności, uzasadniających umorzenie zaległości, odsetek lub opłaty prolongacyjnej, jak też zakres ewentualnego umorzenia. Nie oznacza to oczywiście dowolności rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana dopiero po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji), a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji). Dopiero w takich warunkach podjęta decyzja może być uznana nie za decyzję dowolną, lecz mieszczącą się w granicach uznania administracyjnego. Bogate orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowane na kanwie przepisu art. 67 §1 Ordynacji podatkowej jest zgodne co do tego, iż sądowa kontrola decyzji opartych na uznaniu administracyjnym obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. W tego rodzaju sprawach Sąd nie rozstrzyga o samym uznaniu, a więc o tym, czy w sprawie powinna zapaść decyzja o umorzeniu zaległości podatkowej, czy też decyzja odmowna, ale jego kontroli podlega uzasadnienie stanowiska organu, w szczególności pod kątem ustalenia i rozważenia tych wszystkich okoliczności, które ustawodawca wskazał w przepisie art. 67 §1 Ordynacji podatkowej. O istnieniu ważnego interesu podatnika, jak podnosi się w piśmiennictwie przedmiotu, nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane. Przez interes publiczny rozumie się natomiast dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Oceniając okoliczności faktyczne sprawy, orzekające organy, powinny analizować także przyczyny powstania zaległości podatkowej / por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2003r., IIISA1838/01, Monitor Podatkowy 2003/7/43 /. Prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnienie jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne. Organ powinien rozważyć szczegółowo kwestie istnienia bądź nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających skorzystanie z omawianej instytucji oraz ewentualne okoliczności uzasadniające zakres ich zastosowania. Kontrola sądowa legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się w związku z powyższym jedynie do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach samego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny zgromadzonych dowodów. Kontroli Sądu nie będzie podlegać zatem uznanie samo w sobie, lecz uzasadnienie stanowiska organu. W konsekwencji zaś tego, że decyzje organów podatkowych dotyczące umorzenia zaległości podatkowych są decyzjami o charakterze uznaniowym, to istotna jest ocena, w jaki sposób nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, a także czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Decyzja uznaniowa może być więc przez Sąd uchylona tylko w wypadkach stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można by mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a takie okoliczności w sprawie nie zachodzą. W niniejszej sprawie organy podatkowe szczegółowo ustaliły sytuację rodzinną i majątkową skarżącej /protokół o stanie majątkowym zobowiązanego rolnika sporządzony w dniu 17 lutego 2005 r. i podpisany przez skarżącą, do którego strona żadnych uwag nie wniosła – k.2 akt podatkowych/. Wykazały, iż M. A. zamieszkuje wspólnie z mężem i dwoma synami w wieku 15 i 19 lat w domu murowanym standardowo wyposażonym, posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 12,27 ha., wyposażone w niezbędny sprzęt rolniczy, na którym prowadzi m.in. uprawę buraków cukrowych objętych kontraktacją i trzyma inwentarz żywy. Jej mąż otrzymuje rentę w wysokości 624,46 zł / 281 zł 29 gr netto z uwagi na obciążenie obowiązkiem alimentacyjnym - odcinek renty k. 13 akt podatkowych/. Wzięły również pod uwagę sytuację zdrowotną podatniczki /kserokopie protokołów ustalenia okoliczności i przyczyn wypadku przy pracy rolniczej – k.21-14 akt podatkowych/. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło też /odpowiedź na skargę str.4/, iż podnoszona przez skarżącą okoliczność śmierci osób najbliższych, choć niewątpliwie jest przykrym doświadczeniem, wpływającym negatywnie na sytuację osobistą, każdego człowieka, podobnie, jak i fakt nie wykończenia w pełni nieruchomości budynkowej /czego strona na etapie postępowania podatkowego nie podnosiła/. Okoliczności te jednak nie mogą zostać uznane za nadzwyczajne, czyli takie, które uzasadniałyby zastosowanie ulgi z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie całkowitym. W ocenie organów podatkowych w takim stanie faktycznym, przedstawione przez skarżącą zarzuty i okoliczności, uzasadniały jedynie częściowe umorzenie /za rok 2002/ zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, a zdaniem składu orzekającego takiej oceny materiału dowodowego – w oparciu o powyższe rozważania - w żadnym przypadku nie można uznać za dowolną. Kierując się zatem istotą decyzji uznaniowych, przy pełnej akceptacji swobody tej oceny i stwierdzając, że analiza akt postępowania administracyjnego doprowadza do wniosku, iż w niniejszej sprawie organy podatkowe nie naruszyły wskazanych powyżej przepisów proceduralnych, ani też przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, uznać należy, że zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego I instancji zgodne są z prawem. Końcowo można wskazać skarżącej, iż organ podatkowy może z urzędu umorzyć zaległości podatkowe, jeśli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne / art. 67§4 pkt.1 Ordynacji podatkowej /, a decyzję w tym przedmiocie organ podatkowy może podjąć niezależnie od wcześniejszego rozstrzygnięcia wniosku podatnika, jeżeli stwierdzi istnienie przewidzianej w powyższym przepisie przesłanki. Wobec powyższego, działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić.