I SA/Lu 313/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz,, Asesor WSA Małgorzata Fita, Protokolant Stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 października 2007 r. sprawy ze skargi B. spółki z o.o. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości w podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Burmistrza Miasta z dnia "[...]" nr "[...]" II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz B. spółki z o.o. kwotę "[...]" złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 5 lutego 2007 r., nr rep. [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 219 oraz art. 55 § 2 i art. 62 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity z 2005 r. Dz. U. Nr 8 poz. 60 ze zmianami), po rozpatrzeniu zażalenia A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w R. F. na postanowienie Burmistrza Miasta R. F. z dnia 28 listopada 2006r., nr [...] w sprawie zaliczenia dokonanej wpłaty w wysokości 1.050,00 zł na poczet zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości – utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji. Wskazano, iż postanowieniem z dnia 28 listopada 2006r. znak: [...], organ I instancji zaliczył wpłatę kwoty 1.050,00 zł dokonaną przez skarżącą spółkę A w następujący sposób: - na poczet zaległości na ratę za listopad 2006r. - kwotę 1.037,45 zł, - na odsetki za zwłokę - kwotę 3,75 zł oraz na: - koszty upomnienia kwotę - 8,80 zł, wskazując jednocześnie, iż na koncie podatkowym skarżącej nadal figuruje zaległość raty za listopad 2006 r. w kwocie 34.808,55 zł. W uzasadnieniu tego postanowienia organ podatkowy wyjaśnił, iż w dniu 27 listopada 2006r. spółka dokonując wpłaty w wysokości 1.050,00 zł wskazała, że jest to wpłata na podatek od nieruchomości na ratę XI 2006r. Ponieważ dokonana wpłata nie pokrywała zaległości podatkowej podatnika wraz z odsetkami za zwłokę, organ podatkowy zaskarżonym postanowieniem zaliczył wpłatę proporcjonalnie w sposób wyżej wymieniony. Na powyższe postanowienie skarżąca złożyła zażalenie, zarzucając niezgodność, jak to określiła, z prawdą, prawem i stanem faktycznym. W uzasadnieniu zażalenia wskazała, iż wpłat na poczet podatku od nieruchomości dokonuje zgodnie ze złożoną deklaracją podatkową, natomiast decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2006 r. Nr [...] została zaskarżona i nie jest prawomocna. Decyzja ta, jak argumentowała spółka, przedstawia wiele nieprawidłowości i świadczy o działaniu organu podatkowego na szkodę podmiotu gospodarczego. W jej ocenie, złożona dniu 13 stycznia 2006r. deklaracja podatkowa za 2006r. jednoznacznie określiła wszystkie składniki do obliczenia podatku od nieruchomości, czego w ogóle nie uwzględnił organ I instancji. W dalszej części uzasadnienia strona skarżąca przedstawiła zarzuty dotyczące decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006r., które są powtórzeniem zarzutów stawianych w odwołaniu od tej decyzji i skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W konkluzji zażalenia wniosła o odrzucenie wydanego postanowienia w sprawie zaliczenia dokonanych wpłat na poczet zaległości podatkowych z uwagi na brak prawomocnych decyzji w tym zakresie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. w rozpoznaniu zażalenia nie znalazło podstaw do jego uwzględnienia. Przede wszystkim zaś wskazało, iż organ podatkowy w dniu 24 listopada 2006r. doręczył spółce upomnienie Nr [...], w którym wykazał zaległość raty podatku od nieruchomości w wysokości 35.846,00 zł za miesiąc listopad 2006r. (termin płatności minął 15 listopada 2006r.). Skarżąca w dniu 27 listopada 2006r. wpłaciła kwotę 1.050,00 zł na rachunek organu podatkowego, wskazując jednocześnie, iż dotyczy ona raty 11 za 2006r. Ponieważ dokonana wpłata nie pokrywała w całości istniejących zaległości, organ podatkowy w oparciu o art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej postanowił zaliczyć wpłatę zgodnie z obowiązującymi przepisami. Powołując się na treść art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, podkreślił, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba, że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Opierając się na § 4 tego artykułu organ odwoławczy wskazał, iż do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. A zatem jeśli podatnik wpłacił kwotę niewystarczającą na pokrycie kwoty zaległości wraz z odsetkami na dzień wpłaty, organ podatkowy zalicza dokonaną wpłatę proporcjonalnie na poczet zaległości i odsetek za zwłokę. Organ II instancji podniósł, iż zgodnie z zasadą zawartą w art. 51 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności, zaś powstanie zaległości podatkowej pociąga za sobą obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę. Skoro spółka dokonała zapłaty 27 listopada 2006r., a więc po terminie płatności, to z mocy art. 53 § 1 tej ustawy powstał obowiązek zapłaty odsetek. Odnosząc się do zarzutów skierowanych do decyzji wymiarowej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło, iż decyzja organu I instancji określająca wysokość zobowiązania podatkowego jest decyzją deklaratoryjną, określającą powstałe z mocy prawa zobowiązanie podatkowe, które zrealizowane zostało tylko w określonej części. Podkreśliło, że zgodnie z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Zaległa rata 11 w kwocie 35.846,00 zł wynikała z decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006r., która następnie w wyniku odwołania została utrzymana w mocy przez organ odwoławczy. W świetle takich ustaleń stwierdzono, że prawidłowo postąpił organ I instancji wystawiając upomnienie wzywające do uregulowania zaległości podatkowych, jak również prawidłowo dokonał proporcjonalnego zaliczenia wpłaty, gdyż wpłacona przez podatnika kwota 1.050,00 zł zaległego podatku nie pokrywała w całości powstałej zaległości. Organ dokonał zaliczenia zgodnie ze wskazaniem podatnika tj. na poczet XI raty podatku od nieruchomości za 2006r. Odnosząc się do pozostałych zarzutów zażalenia dotyczących wysokości określonego zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, iż nie dotyczą one niniejszego postępowania i pozostawiło je poza sferą swoich rozważań. Od tego postanowienia A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w R. F. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zaskarżone postanowienie, nazwane w skardze decyzją, zostało ocenione przez stronę skarżącą jako "niezgodne z prawem, stanem faktycznym oraz chroniące brak wiedzy merytorycznej urzędników samorządowych". W uzasadnieniu skargi, skarżąca spółka podniosła, że dokonuje opłat podatku od nieruchomości zgodnie z złożonymi deklaracjami podatkowymi oraz, że wszystkie decyzje podatkowe za lata 2004,2005 i 2006 wydane przez Burmistrza Miasta R. F. naliczające podatek od nieruchomości zastały zaskarżone. W sprawach tych prowadzone są postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym i Naczelnym Sądem Administracyjnym, co oznacza, że działania organów podatkowych pozostają bezprawne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoją dotychczasową argumentację. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póżn. zm. / - na wstępie należy zaznaczyć, iż trafnie konstatuje organ odwoławczy, że wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego, zgodnie z przepisem art. 224§1 Ordynacji podatkowej nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art. 224a i art. 224c tej ustawy, które regulują przypadki wstrzymania wykonania decyzji w całości lub w części, z urzędu lub na wniosek strony. W sytuacji, gdy skarżąca nawet nie twierdzi, aby decyzja wymiarowa określająca podatek od nieruchomości za rok 2006 podlegała wstrzymaniu wskutek wydania stosownego postanowienia, jej zarzuty co do okoliczności prowadzonych postępowań sądowych nie mogą zostać uwzględnione. W szczególności zaś nie ma podstaw do zrównania okoliczności wydanego postanowienia Burmistrza Miasta R. F. nr [...] z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie zaliczenia dokonanej wpłaty w wysokości 1.050,00 zł na poczet zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości z sytuacją bezprawnego działania organu, jak tego chce strona skarżąca. Przedmiotem kontroli sądowej jest w niniejszej sprawie formalne postanowienie organu podatkowego informujące o sposobie zaliczenia dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych. Zaliczenie dokonanej wpłaty na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami następuje z mocy prawa, stosownie do art. 62 § 1 i art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim pozostaje kwota zaległości do kwoty odsetek w dniu dokonania wpłaty. Z treści pierwszego z powołanych przepisów wynika wprost, że zaliczenie dokonanej wpłaty w sposób w przepisie tym wskazany nie nastąpi, jeżeli podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Najpóźniej więc w momencie dokonywania wpłaty podatnik wyłączyć może zaliczenie wpłaty w sposób określony w art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie bezspornym jest, że dokonując wpłaty kwoty 1050,00zł w dniu 23 listopada 2006r. / k – 9 akt podatkowych /, skarżąca spółka wskazała, iż jest to podatek od nieruchomości za "11/06", czyli za miesiąc listopad 2006r. Poza sporem pozostaje nadto, iż termin płatności miesięcznej raty podatku upłynął w dniu 15 listopada 2006r. /art. 6 ust.9 pkt.3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych – tekst jednolity - Dz.U. z 2006r., Nr 121, poz.844 z późn.zm. /. Oznacza to, że w dacie dokonywanej wpłaty, o której mowa istniała już zaległość podatkowa w odniesieniu do miesiąca listopada 2006r. Wydając w dniu 28 listopada 2006r. postanowienie nr [...], w sprawie zaliczenia dokonanej wpłaty w wysokości 1.050,00 zł, Burmistrz Miasta R. F. prawidłowo i zgodnie z wolą spółki zaliczył dokonaną wpłatę na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za miesiąc listopad 2006r. Prawidłowo też zaliczył ją proporcjonalnie na zaległość główną i odsetki, albowiem miał ku temu umocowanie w przepisie art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z jej art. 55 § 2, który stanowi, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Zaskarżone postanowienie, jak też i poprzedzające je postanowienie organu I instancji nie mogą się jednak ostać w obrocie prawnym, z przyczyn następujących. Powołane wyżej przepisy regulujące kwestie zaliczania dokonywanych przez podatników wpłat na poczet zaległości podatkowych wyraźnie i jednoznacznie regulując zasady dokonywania tych czynności odnoszą się jedynie do zaległości podatkowej i odsetek. Z postanowienia organu I instancji wynika natomiast, że dokonując zaliczenia dokonanej wpłaty uwzględniono nadto koszty upomnienia w kwocie 8,80zł / k – 14 akt podatkowych /. W ocenie Sądu, żaden z powołanych wyżej przepisów nie daje do tego prawa. Nadto zważyć należy, iż koszty upomnienia związane są z sytuacją, w której wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesyła mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej / art. 15 §1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – tekst jednolity, Dz.U. z 2005r., Nr 229, poz. 1954 z późn.zm. /. Takimi przepisami szczególnymi są przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji / Dz.U.Nr 137, poz. 1541 z późn. zm. /, wydanego w trybie delegacji ustawowej zawartej w art. 15§5 ustawy egzekucyjnej, zgodnie z którą Minister Finansów uzyskał uprawnienie do określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Wykorzystując tę właśnie delegację, Minister Finansów w § 13 rozporządzenia zawarł katalog zwolnień z doręczenia upomnienia, określając, że: "postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadkach, gdy: pkt.1 - należność pieniężna została określona w orzeczeniu (...)". Nie może budzić w sprawie wątpliwości, iż należność pieniężna za miesiąc listopad 2006r., której dotyczyło upomnienie jest konsekwencja wydania określającej decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za rok 2006, a zatem wynika ona z orzeczenia, w rozumieniu przepisu §13 pkt. 1 powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów. Z tych też względów, w rozpatrywanej sprawie, nie było podstaw do doręczenia skarżącej upomnienia. Odmienny pogląd zaprezentowany przez organy podatkowe obu instancji w tej kwestii doprowadził do zaliczenia na poczet uiszczonej należności w kwocie 1050,00zł także kosztów upomnienia, co w oczywisty sposób wpłynęło na sam sposób zaliczenia tej kwoty na należność główną i odsetki i uchybiło powołanemu wyżej przepisowi art. 62 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.