I SA/Lu 32/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Protokolant specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług I. oddala skargę, II. przejmuje na rachunek Skarbu Państwa nieuiszczony wpis od skargi. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania A. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2005r. odmawiającej umorzenia zaległości podatkowych w podatku VAT w kwocie 18.059 zł wraz z odsetkami w wysokości 12.523,90 zł – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, iż decyzją z dnia [...] sierpnia 2005r. organ I instancji odmówił A. M. umorzenia zaległości podatkowych w podatku VAT i odsetek za zwłokę. W odwołaniu od tej decyzji A. M. opisywał swoją trudną sytuację finansową, życiową i zdrowotną oraz podnosił, iż w zakresie wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego został wprowadzony w błąd, gdyż otrzymał dwa postanowienia wyznaczające mu termin do skorzystania z tego uprawnienia. Rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż podstawę materialnoprawną decyzji stanowił art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, który przewiduje możliwość umorzenia przez organ podatkowy całości lub części zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę. Decyzje wydane w tym trybie mają charakter uznaniowy, co oznacza że zaległości podatkowe mogą być umorzone tylko w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, jeśli wystąpią pewnego rodzaju zdarzenia lub okoliczności nadzwyczajne, na które podatnik nie miał wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Przepis nie obliguje organów podatkowych do jego zastosowania w każdej sytuacji wskazującej na trudności płatnicze podatnika, bowiem zasadą jest płacenie należnych podatków w prawidłowej wysokości i w określonych terminach. Obowiązek ponoszenia przez obywateli polskich ciężarów i świadczeń publicznych wynika także z art. 84 Konstytucji RP. W konsekwencji, po analizie materiału dowodowego zebranego w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw uzasadniających pozytywne rozpatrzenie wniosku, a trudna sytuacja życiowa i finansowa nie stanowi w jego ocenie, wystarczającej podstawy do umorzenia zaległości i odsetek. Z informacji sporządzonych przez Urząd Skarbowy wynika, że podatnik posiada zaległość podatkową w podatku dochodowym (ryczałt) w wysokości 8.281,81 zł plus odsetki za zwłokę. Ostatnie obroty jakie osiągnął to: sprzedaż w miesiącu styczniu 2001r. na kwotę 57.864 zł (VAT 15.504 zł), w miesiącu lutym 2001 sprzedaż 25.363 zł (VAT 17.906 zł), a od marca 2001r. nie składał deklaracji podatkowych VAT-7. Za 2003r. podatnik w zeznaniu PIT- 37 wykazał przychód w kwocie 2400 zł, koszty uzyskania 1.999,52 zł, a dochód 1.200,48 zł. Zgodnie z opisem stanu majątkowego z dnia 29.06.2005r. podatnik nie posiada żadnych nieruchomości, ruchomości i wierzytelności, ani praw zbywalnych . Zamieszkuje w domu u babci. Od 9 grudnia 2004r. przebywa w areszcie śledczym pod zarzutem popełnienia zbrodni, a wcześniej pozostawał na utrzymaniu matki M. M., która pobiera rentę w wysokości 900 zł miesięcznie. W odwołaniu podatnik podaje, że ma na utrzymaniu 16 -letnią córkę i 4 -letniego syna. Tymczasem z dowodów zebranych w sprawie (decyzja MOPS z dnia [...].04.2005r. [...]) wynika, że córka przebywa w rodzinie zastępczej u babci i podatnik zwolniony jest z opłat z tego tytułu do dnia 31.05.2006r., a syn pozostaje na utrzymaniu konkubiny. Z przedstawionego opisu stanu faktycznego sprawy wynika, że sytuacja materialna, finansowa i życiowa podatnika jest trudna, jednakże brak w niej elementów które przemawiałyby za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku. Kwota przedmiotowej zaległości podatkowej w VAT wynika z decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2002r. Sposób powstania zaległości podatkowej (brak ewidencjonowania wszystkich obrotów, składania deklaracji podatkowych), w ocenie organu odwoławczego w żadnym wypadku nie może stanowić przesłanki umorzenia zaległości podatkowych z odsetkami. Specyfika podatku VAT polega na tym, że rzeczywisty ciężar podatkowy ponosi nabywca towaru płacąc cenę, w której ten podatek jest zawarty. Wystawiając faktury podatnik otrzymał kwoty brutto z podatkiem VAT, który, po wykazaniu w deklaracjach VAT-7, powinien odprowadzić na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Niezastosowanie się do przepisów prawa podatkowego nie może być pozytywną przesłanką do zastosowania ulgi w uregulowaniu zaległego zobowiązania wobec budżetu, bowiem stawiałoby to podatnika w uprzywilejowanej sytuacji względem innych osób rozliczających się z należnych podatków. Przy wydawaniu decyzji o rezygnacji z przysługujących budżetowi dochodów organ podatkowy musi rozważyć również ważny interes publiczny, gdyż należności podatkowe stanowią podstawę dochodów budżetowych, z których finansowane są wszystkie wydatki ogólnospołeczne. W związku z zarzutem wprowadzenia w błąd, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż oba postanowienia, dotyczące różnych kwestii procesowych doręczone zostały podatnikowi w dniu 20 lipca 2005.(k.- 42), a wyznaczony 7 dniowy termin upływał w dniu 27 lipca 2005r. Podatnik skorzystał z prawa wypowiedzenia się co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego po upływie ww. terminu, o przedłużenie którego nie wnosił. Pismo to wpłynęło do organu podatkowego po wydaniu decyzji, tj. po 4 sierpnia 2005r. Zawarte w tym piśmie argumenty oraz dołączone zaświadczenie o aktualnym zadłużeniu alimentacyjnym w wysokości 63.410 zł bez odsetek, potwierdza trudną sytuację finansową, jednak nie jest okolicznością przemawiającą za umorzeniem zaległości podatkowych, a wskazuje tylko, że podatnik nie regulował także zasądzonych alimentów. W kolejnym piśmie z dnia 4.10.2005r. podatnik powielił argumenty zawarte we wniosku oraz odwołaniu dołączając decyzję organu I instancji z dnia [...].09.2005r. umarzającą odsetki od zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 1.000 zł. Okoliczności w nim podniesione były brane pod uwagę przy podejmowaniu niniejszej decyzji. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż podatnik nie poczynił żadnych kroków zmierzających do uregulowania zaległości podatkowych organ odwoławczy stwierdzając brak przesłanek do zastosowania art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej orzekł jak w sentencji. Na powyższą decyzję A. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. W skardze żądał umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami w całości. Podnosił, iż bez żadnych powodów organ podatkowy, mimo przyznania racji co do jego trudnej i wyjątkowej sytuacji materialno-zdrowotno-życiowej, nie zastosował wobec niego art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, podczas gdy przepis ten uchwalony został dla osób właśnie takich jak on. Tak duże zaległości, od których niewątpliwie narosną odsetki w czasie jego pobytu z ZK nie pozwolą mu po wyjściu na wolność na normalną egzystencję. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Przede wszystkim wskazać należy, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest trzecią instancją w postępowaniu administracyjnym, lecz stosownie do swojej kognicji sprawuje kontrolę zaskarżonych doń aktów administracyjnych pod względem ich zgodności z prawem ( por. art. 3 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 oraz art. 1 § 2 ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ), stąd wniosek skarżącego zawarty w skardze o "umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami w całości" nie mógł być uwzględniony przez Sąd. Dokonując zaś kontroli zaskarżonej decyzji zgodnie ze swoją kognicją, stwierdzić należało, iż skarga jest bezzasadne, bowiem zaskarżona decyzja prawa nie narusza. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż wniosek skarżącego wpłynął do organu podatkowego I Instancji w dniu 22 czerwca 2005r., a zatem stosownie do art. 25 § 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) podlegał on rozpatrzeniu na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie tej ustawy. Stosownie do art. 67 § 1 ww. ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy nie jest sporny i wynika z niego, iż skarżący od 2004r. przebywa w zakładzie karnym pod zarzutem popełnienia zbrodni, nie ma majątku, nie osiąga dochodów, ma znaczne zaległości alimentacyjne, córka przebywa w rodzinie zastępczej, a skarżący zwolniony jest z opłat z tego tytułu, a syn pozostaje na utrzymaniu konkubiny. Dokonanie ustaleń faktycznych sprawy odbyło się bez naruszenia art. 122, 187 § 1, 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a skarżący brał udział w postępowaniu, mając zapewnioną możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Przedstawiane przez niego dowody (pisma k.- 48,49,50 ) były przedmiotem oceny przez organ podatkowy. W ocenie skarżącego, tak ustalony stan faktyczny obligował organ podatkowy do umorzenia zaległości podatkowych, bowiem regulacja zawarta w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy podatników właśnie takich jak on. Trafnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, iż umorzenie zaległości podatkowej powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, a więc prowadzi do definitywnej rezygnacji przez Skarbu Państwa z dochodzenia należności podatkowej od dłużnika podatkowego. Zasadne jest także wskazanie, że umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku. Stanowiąc w art. 67 § 1 materialnoprawną podstawę umarzania zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Ze względu na konstrukcję tego przepisu, użyte w nim zwroty, "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" odnoszą się do hipotezy normy prawnej i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę. Jeżeli zatem organ administracyjny stwierdzi istnienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy, może zastosować uznanie administracyjne. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie negował, iż aktualna na dzień orzekania sytuacja materialna, finansowa i życiowa podatnika jest trudna, niemniej jednak korzystając z uznania administracyjnego odmówił umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych i stanowisko swoje w tej mierze przekonująco uzasadnił. Zważyć należy, iż opisana sytuacja życiowa skarżącego jest konsekwencją określonych wyborów życiowych, a powstanie zaległości w podatku VAT niewypełnieniem obowiązków wynikających wprost z przepisów prawa podatkowego, na co zasadnie zwrócił uwagę organ odwoławczy (VAT pobrany, a nie odprowadzony do Urzędu Skarbowego w cenie towarów). Każdy obywatel prowadzący działalność gospodarczą powinien podejmować decyzje zgodne z prawem i liczyć się z konsekwencjami jego naruszenia. Tym samym nie sposób nie zgodzić się z organem odwoławczym, iż przyznanie przedmiotowej ulgi stawiałoby podatnika w uprzywilejowanej sytuacji wobec innych osób rzetelnie rozliczających się z należnych podatków. Trafne jest również spostrzeżenie, że kwestię umorzenia zaległości podatkowych należy rozważać także z punktu widzenia ważnego interesu publicznego, bowiem należności podatkowe stanowią podstawę dochodów budżetowych, z których finansowane są wszelkie wydatki ogólnospołeczne. Biorąc zatem pod uwagę wyżej wskazane kryteria, nie można uznać, iż odmawiając umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych organy podatkowe orzekły z naruszeniem art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Podnoszone w skardze zarzuty są bezpodstawne, a zaskarżona decyzja prawa nie narusza, wobec czego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga podlegała oddaleniu. Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji.