I SA/Lu 325/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 listopada 2012r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. przyznaje radcy prawnemu M.K. R. wynagrodzenie w kwocie [...] w tym VAT) za czynności podjęte w ramach pomocy prawnej udzielonej z urzędu, płatne z sum budżetowych Skarbu Państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie). Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania M. S., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy skarżąca w 2007 r. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A, której przedmiotem był głównie obrót paliwami ciekłymi, usługi najmu i pośrednictwa. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ I instancji stwierdził nierzetelności ksiąg podatkowych w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów wynikajacych z faktur VAT, na których jako sprzedawca widniały firmy B oraz C. W ocenie organu I instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym pozyskany od Prokuratury Apelacyjnej [...] Wydział do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji, pozwolił ustalić, że faktury wystawione przez ww. podmioty (dostawców) nie dokumentują faktycznego nabycia paliwa (oleju napędowego) przez skarżącą, a tym samym, że skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 4.733.793,79 zł. W ocenie organu I instancji, skarżąca świadomie brała udział w działalności zorganizowanej grupy przestępczej w zakresie nielegalnej produkcji i obrotu paliwami płynnymi (odbarwionym olejem opałowym) oraz wystawianiem fikcyjnych faktur. Na podstawie poczynionych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił skarżącej dochód z tytułu prowadzonej w 2008 r. działalności gospodarczej w kwocie 4.868.364,05 zł oraz decyzją z dnia [...], określił należne z tego tytułu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, przy zastosowaniu 19% stawki podatku na kwotę 922.219 zł. Powyższa decyzja została doręczona skarżącej w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., obecnie Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "op") w dniu 3.08.2011 r. W odwołaniu złożonym w dniu 18.08.2011 r. (data nadania w placówce pocztowej) skarżąca zarzuciła naruszenie art. 120 w związku z art. 187 op, art. 123 i art. 191 op poprzez wybiórcze gromadzenie dowodów i brak wszechstronnej oraz obiektywnej oceny materiału dowodowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji podzielając w całości ustalenia i ich ocenę zaprezentowaną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie M.S. wniosła o uchylenie zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zarzuciła naruszenie art. 123 § 1 w związku z art. 180 i art. 181 op, art. 123 § 1 oraz art. 121 § 1 op w związku z art. 187 i art. 188 op oraz art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na dowodach (zeznania świadków i podejrzanych) pozyskanych w ramach prokuratorskiego śledztwa, nie uwzględnienie wniosków dowodowych strony i błędną ocenę ustaleń faktycznych. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Postanowieniem z dnia 14.08.2012 r. Referendarz sądowy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie przyznał skarżącej prawo pomocy w zakresie całkowitym. W uzupełnieniu zarzutów skargi pełnomocnik skarżącej w piśmie z dnia 19.11.2012 r. podniósł zarzut: - naruszenia art. 126 w związku z art. 180 op poprzez pominięcie wniosku strony o włączenie do akt dokumentów z kontroli operacyjnej - art. 1, art. 9 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: "pdf"), poprzez pozbawienie skarżącej prawa do ujęcia wydatków na zakup paliwa w kosztach uzyskania przychodów; - art. 23 op w związku z art. 9 ust.2 i art. 22 ust. 1 pdf, poprzez pominięcie tych przepisów i brak jakichkolwiek ustaleń w zakresie zaistnienia przesłanek szacowania dochodów podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "ppsa") Sąd, dokonując kontroli zgodności z prawem zaskarżonego doń aktu, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, a jedynie granicami sprawy rozstrzygniętej zaskarżonym aktem. Sąd, nie będąc zatem związany zarzutami i wnioskami skargi, doszedł do przekonania, że kontrolowana decyzja wydana została z rażącym naruszeniem prawa procesowego, które musiało skutkować wyeliminowaniem jej z obrotu prawnego. Podatkowe postępowanie odwoławcze, które oparte jest w pełni na zasadzie skargowości może być uruchomione tylko w wyniku podjęcia przez uprawniony podmiot czynności procesowej polegającej na wniesieniu odwołania w ustawowo przewidzianym terminie. Zgodnie bowiem z treścią art. 220 § 1 op od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji. Stosownie zaś do treści art. 223 § 2 pkt 1 op odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Odwołanie wniesione po upływie terminu powoduje bezskuteczność odwołania i rodzi po stronie organu odwoławczego obowiązek stwierdzenia, w drodze postanowienia, uchybienia terminu do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 op). Jak już powyżej wskazano decyzja organu podatkowego I instancji została skarżącej doręczona w trybie tzw. "fikcji prawnej" doręczenia o jakiej mowa w art. 150 op. Zgodnie z regulacją § 1 pkt 1 art. 150 op, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 (osobiście) lub art. 149 (pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu) poczta, w przypadku doręczania pisma przez pocztę, przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej. Adresata zawiadamia się zaś dwukrotnie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej, przy czym powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1a op). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 op). Jak wynika z akt sprawy ( potwierdzenie odbioru k. 3219 t.VI akt podatkowych) przesyłka, zawierająca decyzję organu I instancji z dnia [...] wydana w sprawie niniejszej, była awizowana w dniu 20.07.2011 r., a powtórnie w dniu 28.07.2011 r. Tym samym, mając na względzie regulację § 2 art. 150 op, uznać należało, że doręczenie przesyłki nastąpiło z dniem 3.08.2011 r. Skarżąca tego domniemania nie podważyła. Oznacza to, że termin do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] upływał z dniem 17.08.2011 r. W tych okolicznościach, organ odwoławczy nie był uprawniony do rozpatrzenia odwołania, które wpłynęło do organu I instancji w dniu 22.08.2011 r., a wniesione zostało za pośrednictwem polskiej placówki oddawczej w dniu 18.08.2011 r. ( k. 3244 t.VII akt podatkowych). Tylko bowiem odwołanie wniesione przez uprawniony podmiot i z zachowaniem ustawowego terminu wywołuje skutek w postaci uprawnień do rozpoznania sprawy przez organ wyższego stopnia i wydania rozstrzygnięcia z art. 233 § 1 lub 2 op. Wniesienie odwołania po terminie sprawia natomiast, iż pismo w ten sposób zatytułowane nie stanowi w istocie środka zaskarżenia, o którym mowa w art. 220 § 1 op, co oznacza, że brak jest podstaw prawnych do rozpoznania takiego odwołania, a w rezultacie – do wystąpienia organu II instancji w charakterze organu odwoławczego. Jeśli zaś brak było podstaw do rozpoznania odwołania, a organ II instancji mimo to wystąpił w charakterze organu odwoławczego, to w tej sytuacji decyzja organu II instancji, zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 op, dotknięta jest wadą nieważności, jako wydana z rażącym naruszeniem prawa – art. 233 § 1 pkt 1 op. Prowadzenie postępowania odwoławczego w wyniku odwołania wniesionego z uchybieniem ustawowego terminu, bez przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, skutkuje natomiast rażącym naruszeniem art. 128 op ponieważ jest to orzekanie w postępowaniu odwoławczym w sprawie zakończonej już decyzją ostateczną W związku z powyższym, działając podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ppsa w związku z art. 247 § 1 pkt 3 op oraz art. 152 i art. 250, orzeczono jak sentencji.