I SA/Lu 345/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Sędziowie WSA Halina Chitrosz, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 listopada 2008 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Przedsiębiorstwa "O." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 §1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania M. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...] orzekającej o jego odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług A. w Z. za miesiące: wrzesień i grudzień 2002 r. oraz czerwiec, wrzesień i grudzień 2003 r., odsetki od w/w zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał, że organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności M. K. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe A. w Z. z tytułu podatku od towarów i usług, odsetki za zwłokę od tych zaległości wyliczone na dzień wydania zaskarżonej decyzji oraz koszty egzekucyjne za poszczególne miesiące. Od przedmiotowej decyzji M. K. złożył odwołanie, w którym wniósł o jej uchylenie z powodu naruszenia przepisów art. 107, 108, 116 i 118 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 299 Kodeksu spółek handlowych. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w myśl art. 107 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Odpowiedzialność ta obejmuje również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387) , która weszła w życie 1 stycznia 2003 r., do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie noweli stosuje się przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie noweli. Zaległość podatkowa spółki A. za miesiąc wrzesień 2002r. powstała w dniu 26 października 2002r., po upływie w dniu 25 października 2002 r. terminu płatności podatku. W odniesieniu do pozostałych miesięcy, począwszy od grudnia 2002 r., zaległości podatkowe powstały odpowiednio w miesiącach: styczeń, lipiec, październik 2003 r. oraz styczeń 2004 r. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do zaległości podatkowych powstałych za miesiąc wrzesień 2002 r., stanowiły przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Zgodnie z art. 116 tej ustawy brzmieniu obowiązującym do w/w dnia, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (§1). Odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki (§2). Natomiast w odniesieniu do pozostałych miesięcy objętych zaskarżonym rozstrzygnięciem, zastosowanie miały znowelizowane przepisy Ordynacji podatkowej, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2003 r. Stosownie do znowelizowanej treści art. 116 §1 tej ustawy, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z art.116 § 2 cyt. ustawy, odpowiedzialność członków zarządu, określona w §1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Zgromadzone w sprawie dowody potwierdzają, że zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług i zaległości podatkowe z tego tytułu powstały w czasie, kiedy M. K. pełnił funkcję Prezesa Zarządu A. . Zgodnie z zawartymi w KRS wpisami, M. K. pełnił obowiązki Prezesa Zarządu w okresie od dnia 22 listopada 2001 r. do dnia 29 listopada 2004 r. M. K. nie przedstawił żadnych dowodów, potwierdzających ewentualne skuteczne ustanie stosunku uczestnictwa w zarządzie spółki w następstwie rezygnacji czy odwołania we wskazanym wyżej okresie powstania zaległości podatkowych. Organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, skuteczne uwolnienie się członka zarządu od osobistej odpowiedzialności wymaga wykazania wystąpienia przewidzianej prawem przesłanki uwalniającej od tej odpowiedzialności. Ciężar wykazania istnienia okoliczności uwalniających od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spoczywa na członku zarządu, co wynika wprost z tego przepisu. W rozpatrywanej sprawie M. K. nie wykazał, aby podejmowane były przez niego jakichkolwiek działania mające na celu zabezpieczenie i ochronę interesów wierzycieli. Także przeprowadzone przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowanie nie wykazało istnienia dowodów potwierdzających wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego). Organ odwoławczy wskazał, że z przeprowadzonego postępowania wynika natomiast, że egzekucja prowadzona z majątku spółki okazała się bezskuteczna. W toku postępowania egzekucyjnego przeprowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego na podstawie zlecenia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13 lutego 2006 r., wyniku wskazania przez M. K. majątku spółki, okazało się, że po przeprowadzeniu sprzedaży składników majątku znajdującego się pod jego dozorem w K., zaległości spółki z tytułu podatku VAT uległy zmniejszeniu o kwotę 391,07 zł należności głównej, która na dzień wydania decyzji wynosi 37.129,33 zł. Po wykonaniu zlecenia rekwizycyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 10 października 2007 r., zwrócił organowi zlecającemu wystawione tytuły wykonawcze wraz z aktami egzekucyjnymi, a Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem wydanym w dniu [...] umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu jego bezskuteczności. Organ odwoławczy stwierdził, że wskazanie przez odwołującego majątku o nieznacznej wartości w stosunku do kwoty zaległości podatkowych, nie jest wskazaniem majątku, z którego możliwe jest zaspokojenie wierzyciela. Podkreślił przy tym, iż zgodnie z informacjami zawartymi w protokole o stanie majątkowym, spisanym w dniu 30 lipca 2007 r. w siedzibie Urzędu Skarbowego w związku z egzekucją należności pieniężnych, M. K. wskazał, że spółka wznowiła działalność od dnia 20 lipca 2007 r., ale nie posiada nieruchomości oraz innego majątku, bądź prawa do majątku, a stany rachunków bankowych na dzień spisania protokołu są ujemne lub znikome, Ponadto organ odwoławczy podał, że dokonanie przez stronę w 2007 r. na poczet zaległości podatkowych spółki A. kilku wpłat w wysokości 100 zł., zgodnie z załączonymi do akt prawy kopiami przelewów bankowych, nie stanowi przesłanki wyłączającej zastosowanie instytucji przeniesienia na osobę trzecią odpowiedzialności za zaległości podatkowe w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej. Stwierdził również, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia, o którym mowa w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, M. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 107, art. 108, art. 116 i art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 299 kodeksu spółek handlowych, a także art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy wskazanych przepisów. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Materialnoprawną podstawę rozstrzygania w niniejszej sprawie stanowi art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003r. – w stosunku do zaległości podatkowych spółki A. powstałych przed tą datą i w brzmieniu po dniu 1 stycznia 2003 r. – w stosunku do zaległości spółki powstałych po tej dacie. W myśl bowiem art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387), która weszła w życie w dniu 1 stycznia 2003 r. do zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Zgodnie z przyjmowaną w nauce prawa zasadą stosowania aktualnie obowiązujących przepisów proceduralnych, stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej do zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy należy ograniczyć do norm prawa materialnego. W "starych sprawach" organ podatkowy natomiast obowiązany jest stosować nowe przepisy proceduralne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2006 r., sygn. akt I FSK 619/06, Lex nr 263033). Zgodnie z obowiązującym w dacie wydania decyzji art. 108 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3. § 3. W razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a. W myśl obowiązującego do dnia 31 grudnia 2002 r. przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki (§ 2). Podobnie, zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu 1) nie wykazał, że a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). W niniejszej sprawie bezsporne jest, że A. posiada zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień i grudzień 2002 r. oraz czerwiec, wrzesień i grudzień 2003 r., określone w tytułach wykonawczych nr [...] , nr [...] , nr [...] , nr [...] , nr [...] , nr [...] i nr [...] , wystawionych na podstawie deklaracji VAT – 7. Bezsporne jest również, że w okresie, którego zaległości te dotyczą, skarżący był Prezesem Zarządu wcześniej wymienionej spółki. W toku postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na skarżącego, organy ustaliły, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Po przeprowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, w tym po przeprowadzeniu postępowania w wyniku wskazania przez skarżącego będącego pod jego nadzorem majątku spółki, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu jego bezskuteczności. Zdaniem sądu, organy w niniejszym postępowaniu prawidłowo wykazały bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Wyczerpały w toku postępowania egzekucyjnego wszystkie możliwe sposoby egzekucji. Sąd zgodził się z przy tym z organem podatkowym, że możliwość uwolnienia się członka zarządu od solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki poprzez wskazanie mienia, z którego egzekucja jest możliwa, uzależniona jest od wskazania przez niego takiego majątku spółki, z którego istnieje faktyczna możliwość zaspokojenia zaległości podatkowych i to w znacznej, a nie znikomej części. Takiego majątku skarżący nie wskazał. Skarżący nie wykazał także zaistnienia innych przesłanek uwalniających osobę trzecią w myśl art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) ani, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Wobec powyższego, zdaniem sądu, organy po przeprowadzeniu postępowania zgodnie z art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1,art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, prawidłowo orzekły o odpowiedzialności skarżącego za zaległości w podatku od towarów i usług A. w Z. za miesiące: wrzesień i grudzień 2002 r. oraz czerwiec, wrzesień i grudzień 2003 r., odsetki od w/w zaległości, a także koszty postępowania egzekucyjnego. Zarzut naruszenia art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej nie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż zgodnie z jego treścią, w stosunku do zaległości powstałych w okresie od grudnia 2002 r. do listopada 2003 r., decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej mogła być wydana do końca 2008 r. i takim terminie w niniejszej sprawie została wydana, natomiast w stosunku do zaległości powstałych w październiku 2002 r. (zobowiązanie z września 2002 r.) organ pierwszej instancji mógł wydać taką decyzję do końca 2007 r., co też uczynił (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt I FPS 5/07,publ. ONSAiWSA 2008/2/22, ZNSA 2008/1/109, Prok.i Pr. 2008/5/46). Z tych też względów oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę należało oddalić.