I SA/Lu 346/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, WSA Bogusław Wiśniewski, Protokolant Starszy inspektor Magdalena Futyma, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za listopad 2005 r. z tytułu darowizny samochodu I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...], II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, art. 13 ustawy o podatku akcyzowym, po rozpatrzeniu odwołania E. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc listopad 2005r. w kwocie 1.182 zł z tytułu darowizny samochodu osobowego marki Audi 80,1.6D dokonanej przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazał, iż E. S. w dniu 16 listopada 2005r. złożyła w Urzędzie Celnym deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Audi 80, 1.6D rok produkcji 1988, w której zadeklarowała wartość pojazdu -50 EURO, stawka akcyzy 65%, kwota podatku do zapłaty 129 zł. Kwota ta została uiszczona, a podatniczka otrzymała dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Na podstawie informacji uzyskanej z Wydziału Komunikacji Starostwa Powiatowego i Urzędu Skarbowego organ podatkowy w dniu [...] kwietnia 2006r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatku akcyzowego z tytułu darowizny samochodu dokonanej przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju. Ustalono, że E. S. 24 listopada 2005r. zawarła ze swoim zięciem R. K. umowę darowizny przedmiotowego samochodu osobowego, a wartość przedmiotu darowizny strony ustaliły na 3.000 zł. Czynność ta miała miejsce przed pierwszą rejestracją samochodu osobowego na terenie kraju. Ustalenia te były podstawą wydania decyzji przez organ I instancji. Od tej decyzji strona wniosła odwołanie, w którym wnosiła o jej uchylenie zarzucając wydanie tej decyzji z naruszeniem art. 25, art. 28 i 90 TWE oraz postanowień dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG. Dla uzasadnienia swego stanowiska przytoczyła wyroki ETS C-8/74, C 26/62, C-112/84. Dyrektor Izby Celnej rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania w niespornym stanie faktycznym sprawy wskazał na treść art. 80 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) i wywiódł, iż zgodnie z jego treścią podatnikami akcyzy są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Za sprzedaż samochodu osobowego w myśl art. 4 ust. 2 pkt.6 tej ustawy uważa się również darowiznę tego samochodu. Mając na uwadze, że w dniu 24 listopada 2005r. E. S. darowała R. K. udział wynoszący połowę wartości samochodu określony na 3.000 zł, to czynność ta w rozumieniu przepisów powołanej ustawy rodzi powstanie obowiązku podatkowego. Moment powstania obowiązku podatkowego wynika z art. 80 ust. 3 pkt. 1 cyt. ustawy, a posiłkując się art. 6 ust. 1 określić go należy na dzień zawarcia umowy darowizny tj. 24 listopada 2005r. Podatnikami akcyzy od samochodów SA podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Stąd strona dokonując sprzedaży darowizny tego samochodu zobowiązana była do zapłaty podatku akcyzowego. Strona nie złożyła deklaracji w podatku akcyzowym ( art. 18 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym) i nie zapłaciła podatku ( art. 19 ust. 1 tej ustawy), w związku z czym organ miał obowiązek wydać, na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej decyzję, w której określa wysokość zaległego zobowiązania podatkowego. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania w kwestii zgodności unormowań omawianej ustawy o podatku akcyzowym z przepisami Wspólnotowymi wskazał na treść art. 120 Ordynacji podatkowej i wywiódł, iż do czasu braku stwierdzenia przez ETS takiej sprzeczności organy podatkowe zobowiązane są stosować przepisy powszechnie obowiązującego prawa krajowego. Na powyższą decyzję E. S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zwrot zapłaconego podatku wraz z odsetkami zarzucała wydanie jej z naruszeniem art. 25, art. 28 i art. 90 TWE oraz postanowień dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG. W jej ocenie obowiązek podatkowy w akcyzie wyłącznie od samochodów używanych importowanych przed pierwszą rejestracją ma charakter jednoznacznie dyskryminacyjny i jest sprzeczny z treścią TWE i dyrektywami wydanymi w tym zakresie. Unia stanowi jeden obszar celny, na którym obowiązuje zasada, że obciążenia fiskalne nałożone na używany pojazd przywieziony z innego kraju członkowskiego nie mogą być wyższe niż udział podatków zawarty w cenie aut na rynku krajowym, co znajduje potwierdzenie w art. 90 TWE oraz orzeczeniu ETS z dnia 9 maja 1985r. C-112/84 Michel Humbolt v Directer des services fiscaux. Nałożony zaś w art. 81 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek składania deklaracji uproszczonych stanowi naruszenie zasady swobodnego przepływu towarów, wyrażonej w art.28 TWE. Cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zaś zakazane między Państwami Członkowskimi ( art. 25 TWE). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosił o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wskazał, iż darowizna jest związana z krajowym obrotem towarowym i nie występuje tu element wspólnotowy, stąd objęcie darowizny podatkiem akcyzowym nie może w żaden sposób naruszać przepisów wspólnotowych odnośnie swobody przepływu towarów. Wskazał też na treść art. 79 ustawy o podatku akcyzowym podnosząc, iż wobec niezłożeni przez skarżącą deklaracji AKC-3 utraciła ona prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu wyrobu akcyzowego niezharmonizowanego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wskazać należało, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego. W myśl art. 4 ust.1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr. 29, poz. 257 ze zm.) opodatkowaniu akcyzą podlegają czynności wykonywane na terytorium kraju wymienione w pkt. 1-5 tego przepisu prawa, w tym sprzedaż wyrobów akcyzowych . Jednocześnie w ust. 2 tego artykułu ustawodawca zrównał ze sprzedażą ( "za sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju uważa się również:") czynności wymienione w pkt. 1 -10, w tym m.in. darowiznę wyrobów akcyzowych ( art. 4 ust. 2 pkt. 6). Powołana ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje pojęcia "darowizna", wobec czego dla ustalenia jego znaczenia należy sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 888 § 1 k.c., przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Przy czym umowa darowizny przenosi własność rzeczy na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, lub strony inaczej postanowiły. Zarówno w przypadku sprzedaży, jak i darowizny opodatkowaniu podlegają wyroby akcyzowe. Zgodnie z art. 2 ust.1 powołanej ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W załączniku tym pod poz. 59 wymienione są samochody osobowe (kod CN 8703). W myśl art. 80 ust. 1 akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zaś w myśl ust. 2 tego art. podatnikami akcyzy od samochodów są: pkt. 1) podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. Mając na uwadze treść powołanego wyżej art. 4 ust. 2 pkt. 6 omawianej ustawy, akcyzie podlegać będzie również darowizna samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju. Ferując zaskarżoną decyzję organ podatkowy wskazał, iż przedmiotem czynności cywilnoprawnej (darowizny) między E. S. a jej zięciem R. K. był " udział wynoszący połowę wartości samochodu osobowego marki Audi 80, 1.6D. Z § 1 umowy darowizny znajdującej się w aktach sprawy (k.- 20) wynika, iż "przedmiotem darowizny jest ½ samochodu osobowego marki Audi 80, ROK 1988 1.6D nr nadwozia...". Organom podatkowym umknęło więc, iż przedmiotem darowizny nie był samochód osobowy, lecz udział w ½ części we własności tego samochodu. Jak wynika z art. 198 w zw. z art. 196 § 2 k.c. rozporządzenie udziałem we współwłasności w częściach ułamkowych sprowadza się do rozporządzenia prawem do rzeczy, a nie rzeczą, jako przedmiotem materialnym lub jego częścią. Skoro zatem darowizną objęty został udział we własności, który stanowi prawo majątkowe, a nie wyrób akcyzowy, to czynność taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż w myśl art. 4 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 4 ust. 2 pkt. 6 w zw. z art. 2 pkt. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) o podatku akcyzowym, akcyzie podlega darowizna wyrobu akcyzowego, a nie prawo majątkowe (udział we współwłasności) do takiego wyrobu. Podnoszone zatem w skardze argumenty nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia, a żądanie zwrotu uiszczonej przez skarżącą w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki Audi 80 1.6D akcyzy pozostaje poza zakresem przedmiotowym niniejszego postępowania, a nadto nie mieściłoby się w kognicji Sądu Administracyjnego, a to wobec treści powołanego na wstępie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269). W tej sytuacji zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, jako wydane z naruszeniem powołanych przepisów prawa materialnego, podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 135, poz. 1270 z późn. zm.). Orzeczenie jak w pkt. II sentencji wyroku znajduje uzasadnienie w przepisie art. 152 powołanej ustawy.