I SA/Lu 348/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Ryniec (spr.),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant specjalista Magdalena Futyma, po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2004 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1996 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2004 r. Nr [...], II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz E. W. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu [...] Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej, określił E. W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień 1996 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie w tym podatku za miesiące od marca do października 1996 r. Decyzja ta stała się ostateczna wobec nie wniesienia przez stronę odwołania. W dniu [...] listopada 1999 r. skarżący wystąpił do organu pierwszej instancji o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej wyżej opisaną decyzją ostateczną. W wyniku wznowienia postępowania inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej dwukrotnie - w dniach 14 grudnia 1999 r. oraz 31 maja 2000 r.- wydawał decyzję odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej, które następnie były uchylane przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej. W dniu [...] grudnia 2001 r. w sprawie została wydana kolejna decyzja pierwszej instancji w trybie wznowienia postępowania, w której Inspektor Kontroli Skarbowej uchylił w całości swoją decyzję z dnia [...] listopada 1998 r. i określił zobowiązanie podatkowe i zaległość w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik i grudzień 1996r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Po rozpatrzeniu odwołania od wyżej wymienionej decyzji Izba Skarbowa utrzymała decyzję w mocy. Od decyzji odwoławczej podatnik złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie. Sąd Administracyjny w wydanym w dniu 15 stycznia 2003 r. w wyroku, sygn. akt I SA/Lu 472/02 uchylił zaskarżoną decyzję. Izba Skarbowa po ponownym przeanalizowaniu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i po uwzględnieniu stanowiska Sądu przedstawionego w uzasadnieniu wyroku, decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r. uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej oraz przekazała sprawę do ponownego rozpoznania. W dniu [...] stycznia 2004 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń i luty 1996 r. oraz umarzającą postępowanie w zakresie tego podatku za miesiące od marca do października 1996r. i za miesiąc grudzień 1996r. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2004 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2004 r. nr [...] . W skardze na powyższą decyzję E. W. wniósł o jej uchylenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Nie będąc związany granicami skargi - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270/ - Sąd stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji i utrzymanej nią decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] stycznie 2004 r. jako dotkniętych wadami nieważności. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] listopada 1998 r. Inspektor Kontroli Skarbowej określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 1996 r. i za grudzień 1996 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie za miesiące od marca do października 1996 r. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja pierwszej instancji zostały wydane po przeprowadzeniu postępowania w trybie jego wznowienia. Na podstawie przepisu art. 24 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw wznowienie postępowania, które zakończyło się decyzją ostateczną przed 1 stycznia 2003r. następuje w oparciu o przepisy art. 240 – 246 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003r. Zgodnie z przepisem art. 245 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania może zakończyć się następująco: 1. decyzją o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej, gdy organ stwierdzi brak podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 240 § 1, lub jeżeli od dnia doręczenia decyzji dotychczasowej upłynęło 5 lat albo wskutek wznowienia postępowania mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja odpowiadająca w swej istocie decyzji dotychczasowej, 2. decyzją uchylającą dotychczasową decyzję i rozstrzygającą o istocie sprawy, gdy podstawy wznowienia postępowania istnieją. Przez rozstrzygnięcie o istocie sprawy należy w tym przypadku rozumieć zarówno rozstrzygnięcie merytoryczne jak też rozstrzygnięcie o umorzeniu postępowania, 3. decyzją stwierdzającą wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak też z uzasadnienia decyzji pierwszej instancji wyraźnie wynika, że organy podatkowe znalazły podstawy do zmiany decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu, którego wznowienia domagał się skarżący. W tych okolicznościach nie może budzić wątpliwości, że zgodnie z art. 245 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej powinien wydać decyzję, w której uchyla decyzję dotychczasową i wydaje nową decyzję rozstrzygającą o istocie sprawy. Z przytoczonych unormowań bezspornie wynika , że w decyzji, którą organ pierwszej instancji wydaje z uwagi na wystąpienie okoliczności określonych wart. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, należy zawrzeć rozstrzygnięcie usuwające z obrotu prawnego decyzję wydaną po przeprowadzeniu postępowania, w którym strona nie z własnej winy nie brała udziału, a następnie rozstrzygnięcie załatwiające sprawę merytorycznie. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie rozpatrywanej tak nie postąpił. Decyzja pierwszej instancji posiada w swej sentencji jedynie drugie z wymienionych rozstrzygnięć, a przecież przepisy normujące wznowienie postępowania administracyjnego nakazują przed wydaniem decyzji merytorycznej wcześniejsze uchylenie decyzji wadliwej. Skoro zatem w wyniku wznowienia postępowania organ pierwszej instancji wydał decyzję z rażącym naruszeniem przepisu art. 245 § 1 pkt 4, spowodował powstanie tym samym okoliczności stanowiących przesłankę do stwierdzenia nieważności tej decyzji. Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej nie mógł pominąć tych okoliczności pod groźbą dotknięcia decyzji ostatecznej tą samą wadą. Jeśli zatem organ odwoławczy uznał decyzję pierwszej instancji za odpowiadającą prawu, w sytuacji, gdy ta decyzja jest dotknięta wadą nieważności to także decyzja odwoławcza jest dotknięta tą samą wadą. Z podanych wyżej przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej orzekł, jak w sentencji.