I SA/Lu 369/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Fita (spr.), Sędzia NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 października 2008 r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych - uchyla zaskarżoną decyzję. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] , nr [...] , wydaną po rozpatrzeniu odwołania S. K. od decyzji Wójta Gminy z dnia [...], nr [...] w sprawie umorzenia podatku rolnego, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał, że decyzją z dnia [...] Wójt Gminy umorzył H. i S. K. zaległość w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za lata 2002, 2003 i 2004 w kwocie 392,40 zł i odmówił umorzenia kwoty zaległości w wysokości 360,80 zł za lata 2005, 2006 i I, II rata 2007 roku. Umarzając częściowo kwotę zaległości podatkowych organ podatkowy wziął pod uwagę chorobę oraz niskie dochody podatników. Co do pozostałej kwoty zaległości organ podatkowy wskazał na możliwości spłaty. Od decyzji organu podatkowego S. K. złożył odwołanie, w którym zakwestionował umorzenie zaległości w części dotyczącej H. K. i wniósł o uchylenie skarżonej decyzji oraz wydanie decyzji umarzającej jedynie jego zaległość. W uzasadnieniu poinformował, że z byłą żoną H. K. pozostaje w rozdzielności majątkowej, co oznacza, że każdy samodzielnie rozporządza swoim udziałem i jest odpowiedzialny za swoją zaległość. Dlatego uważa, że błędnie przyznano umorzenie zaległości byłej żonie, która korzysta z gruntów i otrzymuje stałe dochody z gospodarstwa oraz posiada zapasy zboża. Rozpatrując sprawę w wyniku złożonego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że materialno-prawną podstawę umorzenia zaległości podatkowej stanowią przepisy art. 67a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ocenę, czy istnieją tego rodzaju przesłanki ustawodawca pozostawił organom podatkowym, przy czym rozstrzygnięcie - mające charakter uznaniowy - powinno zostać oparte na prawidłowo zebranym materiale dowodowym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło przy tym, że umorzenie zaległości podatkowej, odsetek lub opłaty prolongacyjnej - tak jak wszystkie ulgi w spłacie zaległości podatkowych - jest instytucją wyjątkową, co oznacza, że nie można czynić z niej powszechnie stosowanego środka zwalniającego z zapłaty należności podatkowych. Wskazało też, że udzielenie ulgi w spłacie oznacza odejście od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania oraz stawia wnioskodawcę w pozycji uprzywilejowanej wobec innych podatników. Dlatego każdy wniosek o umorzenie zaległości, odsetek lub opłaty prolongacyjnej powinien być uzasadniony przyczynami o wyjątkowym, nadzwyczajnym charakterze. Przede wszystkim chodzi tu o zdarzenia lub okoliczności uniemożliwiające terminową zapłatę należnych podatków, na które podatnik nie miał wpływu, bądź które byłyby niezależne od sposobu jego postępowania. Organ odwoławczy zauważył, że z akt sprawy wynika, iż podatnicy nie płacili podatku należnego przez kilka kolejnych lat podatkowych (2002-2007), pomimo, iż posiadają gospodarstwo rolne i są właścicielami gruntów ornych i lasu o pow. 4,010 ha. Z materiału dowodowego nie można wywieźć, że podatnicy nie są małżeństwem i nie zamieszkują wspólnie. Załączony w postępowaniu wyrok Sądu Rejonowego z dnia [...] stanowi o zniesieniu wspólności ustawowej małżeńskiej i powstaniu rozdzielności majątkowej. Wyrokiem powyższym Sąd nie rozwiązał małżeństwa H. i S. K., ani nie zniósł współwłasności ich nieruchomości. Zatem grunty i las nadal pozostają we wspólnej własności H. i S. K., którzy jako podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe (art. 92 Ordynacji podatkowej). Organ odwoławczy wskazał, iż biorąca udział w postępowaniu H. K. również wniosła o umorzenie istniejących zaległości podatkowych. Zatem organ podatkowy zasadnie wydał skarżoną decyzję na oboje podatników, którzy potwierdzili jej odbiór, co wynika ze zwrotnych potwierdzeń odbioru znajdujących się w aktach sprawy. W postępowaniu odwoławczym podatniczka ponowiła prośbę o umorzenie zaległości w całości - swoich i męża, a w przypadku ustalenia kwoty do zapłacenia prosiła o jej podział na dwie części. Ze złożonych wyjaśnień podatników oraz z załączonego do akt protokołu z dnia 15 lutego 2008 r. o stanie majątkowym wynika, że podatnicy posiadają gospodarstwo rolne z budynkami gospodarczymi i sprzętem, zamieszkują w budynku pod jednym adresem (Ł. 49), a z uwagi na stan zdrowia S. K. pobierającego rentę - grunty użytkuje H. K. Biorąc powyższe pod uwagę, organ podatkowy uznał okoliczności uniemożliwiające spłatę jednorazowo całej kwoty zaległości i częściowo zaległość tę umorzył. Jednocześnie wskazał na możliwości spłaty pozostałej kwoty zaległości z otrzymywanych dochodów z gospodarstwa, bądź z egzekucji z gruntów rolnych. Stosownie do postanowień art. 67a) § 2 Ordynacji podatkowej - umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Na powyższą decyzję, S. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której stwierdził, że jest ona niezgodna z prawem. W uzasadnieniu skargi wskazał, że H. K. nie jest już jego żoną, a po zniesieniu współwłasności małżeńskiej nie prowadzą także wspólnego rozrachunku i mają rozdzielność majątkową. Ponadto wskazał, że umorzenie podatku powinno dotyczyć jedynie jego osoby, gdyż to on złożył wniosek w tej sprawie i to on jest niepełnosprawny. H. K. jest natomiast zdrowa, ma zasoby zboża i podatek może zapłacić. Do skargi załączył wyrok Sądu Okręgowego z dnia 2 marca 2004 r., sygn. akt [...] , którym rozwiązano przez rozwód małżeństwo S. K.. i H. K. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd uwzględnia skargę i uchyla zaskarżoną decyzję jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie do takiego naruszenia doszło i dlatego skarga zasługuje na uznanie. Przepisy dotyczące ulg w spłacie zobowiązań podatkowych zawarte są w Rozdziale 7a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60). Zgodnie z zamieszczonym tam art. 67a ust. 1 pkt 3, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Jak wynika z treści powołanego wyżej przepisu, decyzje organu podatkowego w sprawie umorzenia zaległości podatkowych należą do kategorii decyzji uznaniowych, a przesłanką ustawową umorzenia jest zaistnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych w przypadku zaistnienia sytuacji, do których odnosi się hipoteza normy prawnej. Innymi słowy, w sprawie z wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, organ ustala czy wystąpiła przesłanka istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, przy czym stwierdzenie zaistnienia takiej przesłanki nie nakłada na organ automatycznego obowiązku orzeczenia umorzenia. "Ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Zdarzeniem losowym będzie wystąpienie niespodziewanego zdarzenia, niezależnego od woli podatnika, które spowodowało, że ten znalazł się w trudnej sytuacji materialnej, niepozwalającej mu na zapłatę zaległego podatku. Takimi przypadkami będą np.: choroba powodująca utratę możliwości zarobkowania czy utrata losowa majątku. Z kolei "interes publiczny", należy rozumieć jako dyrektywę postępowania, nakazująca respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej itp. Wystąpi on np. w sytuacji, gdy zapłata należności podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków ze strony państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Interesu publicznego wskazanego w przepisie art. 67 a ust. 1 Ordynacji podatkowej, nie można definiować jako obowiązku płacenia podatków, gdyż jest on wymieniony jako przesłanka zastosowania ulgi podatkowej obok ważnego interesu podatnika, a nie jako okoliczność przemawiająca przeciwko jej zastosowaniu. Istnienie ustawowego kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego jest w każdym przypadku indywidualnie badane przez organ w ramach postępowania podatkowego, w którym ustala on i ocenia stan faktyczny sprawy, w tym głównie sytuację finansową, rodzinną i życiową podatnika, istniejącą w dacie rozstrzygania sprawy oraz ocenia skutki, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Organ podatkowy w prowadzonym postępowaniu nie może ograniczyć się jedynie do analizy argumentów podniesionych przez podatnika we wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Jak wynika bowiem z treści art. 122 Ordynacji podatkowej, to na organie ciąży obowiązek ustalenia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych, w tym również przesłanek zastosowania ulg w spłacie podatków. Jest to niezbędne wobec faktu, że prawidłową decyzję organ podatkowy może podjąć jedynie wówczas, gdy rozporządza całokształtem materiału dowodowego, pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Podkreślić również należy, że uznaniowy charakter decyzji nie oznacza, że organ podatkowy może ją podjąć w sposób dowolny. Jej uzasadnienie powinno wskazywać, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Specyfika decyzji uznaniowych powoduje, że sądowa ich kontrola ograniczona jest tylko i wyłącznie do badania poprawności postępowania dowodowo – wyjaśniającego przeprowadzonego przez organy podatkowe, czyli polega na sprawdzeniu, czy wydanie decyzji poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego, a jej uzasadnienie zostało sporządzone w sposób pozwalający na zrozumienie przez stronę motywów rozstrzygnięcia. W niniejszej sprawie, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania określone w art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej bowiem nie ustaliły w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy. Jak wynika z akt sprawy, organ pierwszej instancji zebrał materiał dowodowy dotyczący jedynie sytuacji majątkowej S. K. pomimo, że decyzję skierował oprócz niego także do H. K. (współwłaściciela gruntów podlegających opodatkowaniu), z którą S. K. nie prowadzi wspólnego gospodarstwa domowego. W związku z tym, wydając rozstrzygnięcie w sprawie ograniczył się do oceny dowodów zebranych jedynie w części, czym naruszył w/w przepisy. Niezależnie od powyższego, zauważyć należy, że w decyzji organu odwoławczego nie wskazano prawidłowo strony postępowania. Jak wynika z art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, strona powinna zostać oznaczona w początkowej części decyzji, przed zawartym w niej rozstrzygnięciem i co najmniej przed podpisem osoby upoważnionej (osób upoważnionych), który zamyka decyzję. Adresat decyzji nie może być oznaczony w sposób dorozumiany. Miejscem jego oznaczenia nie może być to, w którym wskazuje się osoby, które decyzję otrzymują, czy też poprzez wskazanie osoby, która wniosła odwołanie, a tak stronę wskazał organ drugiej instancji. Mając na uwadze powyższe, ponownie rozpoznając sprawę organ uzupełni postępowanie poprzez zebranie dowodów, które pozwolą ocenić sytuację finansową i rodzinną H. K., a następnie wyda decyzję, szczegółowo uzasadniając motywy rozstrzygnięcia. Z tych też względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na mocy art. 145 § 1 pkt 1c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.