I SA/Lu 407/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Gdulewicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (spr.),, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Asystent sędziego Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 listopada 2006 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej - oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm.) - po rozpatrzeniu odwołania M. M. od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2006 r., znak [...] odmawiającej rozłożenia na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami w 10 % zryczałtowanym podatku dochodowym od sprzedaży nieruchomości w 2001 r. – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, iż wnioskiem z dnia 24 listopada 2005r. skarżący wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego o rozłożenie na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami w 10 % zryczałtowanym podatku dochodowym od sprzedaży nieruchomości w 2001r., która na dzień jego złożenia wynosiła 177.208 zł wraz z odsetkami w wysokości - 77.495,70 zł. Po dokonanej analizie sytuacji materialnej i finansowej skarżącego, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego uznał, że spłata powstałej zaległości wraz z należnymi odsetkami w ratach jest nierealna. Skarżący od tej decyzji złożył odwołanie. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem wnosił o ponowne rozpatrzenie wniosku i rozłożenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami na spłaty ratalne. Nadmieniał, iż w obecnej sytuacji nie jest w stanie zapłacić powstałej zaległości podatkowej wraz z odsetkami, a rozłożenie zobowiązania na raty po 500 zł miesięcznie stanowiłoby dla niego zasadniczą i być może ostateczną szansę podźwignięcia się z tego finansowego i psychicznego dołka. Wskazywał także, iż motywem sprzedaży nieruchomości była chęć dalszego prowadzenia działalności oraz podnosił, iż nie miał wpływu na swoją sytuację majątkową, która doprowadziła do niewypłacalności. W celu ratowania swojej firmy sprzedał w 1999 r. nieruchomość stanowiącą segment mieszkalny i zapłacił należny podatek. Powołał się także na okoliczność, iż 9 stycznia 2006 r. urodziła mu się córka. W rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych jego ważnym interesem lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa wart. 53a. Organ odwoławczy podkreślił, iż rozłożenie na raty stanowi wyjątek od zasady wykonania zobowiązania podatkowego i stosowane jest w przypadkach wyjątkowych, ponieważ podatki stanowią podstawę dochodów budżetu Państwa i powinny być egzekwowane w pierwszej kolejności, a stosowanie ulg w spłacie następować tylko w sytuacjach szczególnych, niezależnych od podatnika. Tym samym zastosowanie wobec podatnika ulgi w spłacie zobowiązania (raty) traktowane być musi jako przywilej podatnika, a nie zaś jako bezwzględne prawo. Powołując się na orzecznictwo sądowe, organ II instancji wskazał, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu przyczyn niezależnych nie jest on w stanie uregulować zaległości. Okoliczności rozpoznawanej sprawy - w jego ocenie - nie zasługują na ten przymiot, skoro zaległość podatkowa dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2001 r., zaś zadłużenie powstało na skutek świadomego zaniedbania obowiązku podatkowego. Organ odwoławczy podkreślił, iż w momencie odpłatnego zbycia nieruchomości skarżący wiedział, że powyższa sprzedaż podlega 10 % zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu, o czym świadczy złożone w dniu 24 maja 2001r. oświadczenie o przeznaczeniu przychodu ze sprzedaży na cele mieszkaniowe. Podnoszony przez podatnika fakt niepowodzenia w prowadzonej działalności gospodarczej nie może być w ocenie organu odwoławczego samoistną przesłanką przyznania ulgi podatkowej - wiązał się on bowiem z ryzykiem prowadzenia tej działalności, które zawsze ponosi podatnik, w związku z czym powinien on poszukiwać możliwości rozwiązania swoich problemów finansowych bez udziału budżetu państwa. Podobnie, jako nie mający znaczenia i wpływu na ocenę stanu faktycznego występującego w rozpatrywanej sprawie został oceniony argument, że skarżący będzie miał możliwość podjęcia pracy w bieżącym roku. Odnosząc się natomiast do twierdzeń skarżącego, iż nie miał on wpływu na zaistniałą sytuację materialną, która doprowadziła do jego niewypłacalności, organ odwoławczy stwierdził, iż jest ona konsekwencją decyzji i działań przez niego podjętych. Wskazano przy tym, iż sprzedaż nieruchomości miała miejsce w 2001r., a skarżący nie podjął żadnej próby uregulowania zaległości podatkowej mimo, że uzyskane ze sprzedaży środki pieniężne w wysokości 1.800.000 zł umożliwiały mu uiszczenie zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył także końcowo, iż nie ma podstaw do uznania, że występuje ważny interes podatnika lub interes publiczny w sytuacji, w której podatnik chce płacić podatek w ratach, a jednocześnie brak mu pokrycia w dochodach na spłatę zaległości podatkowej. Wezwany do wyjawienia majątku dnia 2 grudnia 2005 r. skarżący oświadczył, iż w roku 2005 faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej, tj. nie osiągnął żadnych przychodów, chociaż działalność ta nie została wyrejestrowana, nie osiągnął też żadnych innych dochodów. Pozostaje na całkowitym utrzymaniu osoby trzeciej, która zapewnia mu mieszkanie i bieżące utrzymanie, nie posiada żadnych ruchomości i wierzytelności ani żadnych praw zbywalnych. Organ odwoławczy zaznaczył nadto, iż składając deklarację spłaty zaległości podatkowej od 1 kwietnia 2006 r. i wnosząc o rozłożenie jej na raty w kwocie po 500 zł miesięcznie, skarżący przy braku jakichkolwiek dochodów, nie wskazał jednocześnie źródła uzyskania środków płatniczych oraz podkreślił, iż pozytywne rozpatrzenie wniosku spowodowałby spłatę zaległości przez ponad 42 lata, nie licząc, że do wysokości rat dolicza się opłatę prolongacyjną, która zwiększa kwotę każdej raty. Reasumując przedstawioną przez skarżącego propozycję w kontekście zaistniałej sytuacji oceniono jako sprzeczną z interesem publicznym. Od tej decyzji, M. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc o jej uchylenie, skarżący zarzucił naruszenie przepisu art. 67§1 i art. 187§1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi, nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej wskazywał, iż organ ten nie odniósł się do jego aktualnej sytuacji materialnej, a swoją uwagę skupił na okolicznościach wcześniejszych, szczególnie mocno eksponując zdarzenia z okresu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. / - zważyć na wstępie trzeba, iż podstawę prawną wydania zaskarżonej decyzji stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zawarty w jej Rozdziale 7a dodanym przez art. 1 pkt 33 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) zmieniającej niniejszą ustawę z dniem 1 września 2005 r. Zgodnie z tym przepisem - organ podatkowy na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych jego ważnym interesem lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa wart. 53a. Stanowi on odpowiednik art. 48 §1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 września 2005r., stąd też aktualność zachowuje orzecznictwo sądowoadministracyjne wypracowane na jego kanwie. Zaznaczyć zatem należy, iż ustawodawca, używając w przepisie art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zwrotu "może", przesądził, że decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ ten przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru negatywnego lub pozytywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku. W takim przypadku sądowa kontrola decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzającej jej wydanie, nie zaś rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonanego przez organ podatkowy wyboru. Jednakże, aby organ podatkowy mógł podjąć rozstrzygnięcie w ramach tzw. uznania administracyjnego musi najpierw stwierdzić istnienie przesłanek określonych w omawianym przepisie. To z kolei obliguje go do wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych sprawy oraz szczegółowego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia. Jak bowiem podkreśla się w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych /a wcześniej – Naczelnego Sądu Administracyjnego / - należyte uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy nie została ona wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności, czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub też, czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego / por. np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 listopada 2005r., III SA/Wa 1264/05, Palestra 2006/7-8/293 oraz wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2006r., I FSK 44/05, LEX nr 176684 /. Oceniając zaskarżone decyzje z tego właśnie punktu widzenia, stwierdzić należy, że odpowiadają one prawu. W szczególności za niewystarczający dla pozytywnego załatwienia wniosku o rozłożenie zapłaty zaległości na raty organy podatkowe uznały argument dotyczący aktualnej sytuacji życiowej i majątkowej podatnika, a mianowicie: pozostawanie na utrzymaniu osoby trzeciej, całkowity brak dochodów, niepowodzenia w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie handlu meblami, bliżej nieokreśloną szansę podjęcia zatrudnienia, czy wreszcie narodziny w 2006r. – dziecka, wskazując po pierwsze, iż ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej zawsze obciąża osobę, która się jej podejmuje. Po drugie podkreśliły, że przedmiotowa zaległość powstała wskutek nie odprowadzenia do budżetu Państwa 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości, co do której okoliczności skarżący miał pełne rozeznanie, składając oświadczenie w dniu 24 maja 2001r. o przeznaczeniu przychodu z jej sprzedaży na cele mieszkaniowe. Oceniając zdolność poniesienia przez skarżącego ciężaru zapłaty tego podatku, poprzez pryzmat uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości kwoty 1.800.000,00zł, przekonywujące jest stanowisko organów, iż jej rozdysponowanie przez skarżącego w jemu wiadomy sposób, chociażby było to związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostało dokonane na jego wyłączne ryzyko. Nie można też postawić zaskarżonej decyzji skutecznego zarzutu co do tego, że w sytuacji nie osiągania przez skarżącego – w dacie orzekania – żadnego dochodu, realnie oceniono jego możliwości spłaty zadeklarowanych przez siebie rat /po 500,00zł miesięcznie /. Zasadnie uznano bowiem, iż w sytuacji, gdy po pierwsze nie wskazał on żadnego źródła ich pokrycia, a po drugie, że nawet, gdyby był on wydolny finansowo do spełnienia swoich deklaracji to spłata zadłużenia trwałaby przez 42 lata – zadośćuczynienie wnioskowi skarżącego pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym. Nie można bowiem zapominać, iż także ta przesłanka powinna pozostawać i pozostawała w polu widzenia organów stosujących ulgi podatkowe, do których należy także rozłożenie zaległości na raty. Udzielenie wszelkich ulg zawsze ma – o czym nie wolno zapominać – charakter incydentalnej pomocy, udzielanej tylko w wyjątkowych sytuacjach. Mając powyższe na uwadze, Sąd nie podziela zarzutów skargi, że zaskarżona decyzja wydana została z obrazą art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wbrew temu, co uważa skarżący, organy podatkowe nie naruszyły w sprawie również przepisu art. 187§1 Ordynacji podatkowej, albowiem w sposób odpowiadający jego treści zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, zaś ich wnioskowanie o możliwościach płatniczych skarżącego nie wykracza poza granicę swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Odnosząc się do oświadczenia skarżącego złożonego na rozprawie w dniu 3 listopada 2006r., iż na poczet przedmiotowych zaległości uregulował w 2006r. kwotę 1800,00zł, Sad wyraża ocenę, iż z punktu widzenia istoty sprawy pozostaje ona bez żadnego znaczenia dla jej rozstrzygnięcia. W konsekwencji powyższego, w przeprowadzonym zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego oraz zasadami logiki rozumowaniu organów, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono o oddaleniu skargi.