I SA/Lu 428/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie NSA Ewa Gdulewicz, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Marta Ścibor, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2006 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 1998 - 2003 I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia [...] r o Nr [...] II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 200,00 (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2005r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 oraz art. 245 § 1 pkt. 3 lit. a oraz § 2 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania A od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] marca 2005r. Nr F[...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji z dnia [...] listopada 2003r. Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za lata 1998-2003 w podatku od nieruchomości – utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że decyzja organu I instancji wydana została po rozpatrzeniu wniosku A o wznowienie postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za lata 1998-2003. Do wniosku tego podatnik dołączył wypis z rejestru gruntów sporządzony na dzień 12 lutego 2004, wg którego działki oznaczone nr 351,460,776,958 położone w miejscowości K. zostały przekwalifikowane na grunty pod wodami powierzchniowymi. Zdaniem strony uzasadniało to wznowienie postępowania, gdyż dowody na podstawie których dokonano wymiaru podatku okazały się fałszywe, bowiem ww. grunty figurowały w dotychczasowym rejestrze jako " tereny różne". Organ I instancji ustalił, iż zmiany w ewidencji gruntów dokonane zostały przez Starostwo Powiatowe w dniu [...]grudnia 2003r. na wniosek podatnika. Zmiany te wywołują skutki od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła zmiana, wobec czego nie mogą dotyczyć lat 1998-2003 i tym samym nie można uznać, że dokumenty na podstawie których organ wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego za sporny okres są fałszywe. Jednocześnie organ I instancji wyjaśnił, że w sprawie nie zachodzi instytucja przedawnienia, o której stanowi art. 68 § 2 i 70 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ decyzja wydana została w dniu 27 listopada 2003r., okres przedawnienia za 1998r. upływał w dniu 31grudnia 2003r., a decyzja doręczona została w dniu [...] grudnia 2003r. Od tej decyzji podatnik wniósł odwołanie, w którym zarzucał naruszenie art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu na okoliczność, od kiedy przedmiotowe działki położone we wsi K. są rzeczywiście gruntami pod powierzchniowymi wodami płynącymi oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka, a nadto naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 2 ust. 3 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez przyjęcie, że grunty określony w pkt. 1 pod taką wodą nie jest wyłączony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości i żądał uchylenia decyzji organu I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania powołało treść art. 2 ust.1 pkt 1 oraz art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz wskazało, iż dla wymiaru podatków istotne znaczenie mają dane zawarte w ewidencji gruntów, o czym stanowi także art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. prawo geodezyjne i kartograficzne ( t. jedn. Dz. U. z 2000r. Nr 100, poz. 1086 z późn. zm.). Dowód w niniejszej sprawie stanowi wypis z ewidencji gruntów, zgodnie z którym sporne działki należały w ww. okresie do kategorii "tereny różne". Strona skarżąca zaś jako osoba prawna miała – zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt. 1 ustawy podatkowej – obowiązek składania deklaracji na podatek do dnia 15 stycznia każdego roku podatkowego. Dane zawarte w składanych deklaracjach nie były zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów, wobec czego decyzją z dnia [...] listopada 2003r. organ I instancji określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 1998 –2003. W wyniku wznowienia postępowania na wniosek podatnika organ I instancji odmówił uchylenia ww. decyzji, bowiem ustalił że zmiana w ewidencji gruntów nastąpiła od dnia 19 grudnia 2003r. Wskazuje to, że przedmiotowe grunty w okresie objętym wnioskiem nie podlegały wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Niedokonanie zmian w ewidencji gruntów w stosownym czasie obciąża podatnika, a nie organ podatkowy. Wskazało też na treść art. 6 ust. 3 ustawy podatkowej. Skoro zatem zmiana w ewidencji gruntów nastąpiła w grudniu 2003r., to zmianę tę organ podatkowy miał obowiązek uwzględnić od dnia 1.01.2004r., a nie za 5 lat wstecz. Zarzuty podniesione w odwołaniu są zatem chybione, a zastosowane przez organ I instancji przepisy prawa materialnego są prawidłowe, wobec czego orzeczono jak w decyzji. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie A żądał jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji i zarzucał wydanie tych decyzji z naruszeniem prawa materialnego, w szczególności art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz naruszeniem przepisów postępowania poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozpoznania sprawy. Podnosił, iż organ oparł się jedynie na zapisach uwidocznionych w ewidencji gruntów, przed zmianą dokonaną w 2004r. Stanowisko organu odwoławczego, co do interpretacji art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest błędne, bowiem nie podjęto żadnych prac, czy też nie wzniesiono żadnych inwestycji w wyniku których przedmiotowe nieruchomości zostałyby pokryte wodami powierzchniowymi i utraciły uprzedni charakter terenów różnych, a zmiana klasyfikacji wynikała jedynie z zaniedbań Starosty Powiatu, który powinien dokonywać corocznych lustracji. SKO, pomimo składania wniosków dowodowych na okoliczność ustalenie rzeczywistego stanu działek nie przeprowadziło ich opierając rozstrzygnięcie na art. 21 ust.1 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne, a więc na przesłankach formalnych, co jest rażąco krzywdzące dla strony. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosiło o jej oddalenie i w całości podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm./ - i nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną – art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z istotnym naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim wskazać należy, iż Rozdział 17 Wznowienie postępowania reguluje nadzwyczajny tryb wzruszania decyzji ostatecznych, stanowiąc wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej. Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego. Organ prowadzący postępowanie wznowione nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia. Z treści decyzji organu I instancji wynika, iż postępowanie w sprawie toczyło się z wniosku strony skarżącej ( art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej ), w którym jako podstawę wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Wójta Gminy Nr [...] ( decyzji w aktach brak ) z dnia [...] listopada 2003r. ( uzasadnienie decyzji organu I instancji k.- 1) lub [...] stycznia 2004r. (treść pisma k.- 1 ) strona wskazała fałszywość dowodów, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, a zatem przesłankę wymienioną w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Żądanie wznowienia postępowania przez stronę wszczyna, z chwilą jego doręczenia organowi podatkowemu postępowanie wstępne tzw. wznowieniowe. W jego toku organ podatkowy ogranicza się do badania, czy: żądanie pochodzi od strony, strona ma zdolność do czynności prawnych, żądanie dotyczy postępowania zakończonego decyzją i jest ona ostateczna, w żądaniu wskazano podstawę wznowienia, nie upłynęły terminy przewidziane w art. 68 lub 70 Ordynacji podatkowej. Niespełnienie choćby jednej z wymienionych przesłanek uzasadnia wydanie decyzji odmawiającej wznowienia postępowania, a to stosownie do art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej ( patrz Bogusław Gruszczyński w Ordynacja podatkowa Komentarz Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis W-wa 2004 str. 622 ). Ze względu na sposób powstania zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie w grę mógł wchodzić jedynie art. 70 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W tej więc fazie postępowania należało ocenić przesłanki wskazane w przepisie art. 243 § 1a ( w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji ) Ordynacji podatkowej, mając jednak na uwadze konieczność ustalenia, czy podatnik przed upływem przedawnienia zapłacił wynikający z decyzji podatek. Zapłata podatku przed upływem terminu przedawnienia powoduje bowiem wygaśnięcie zobowiązania , a więc termin przewidziany w art. 70 już nie biegnie. Wprawdzie organ podatkowy I instancji wskazał na art. 70 Ordynacji podatkowej w stosunku do zobowiązania podatkowego roku 1998, jednak jego rozważania w tej kwestii, nie podważone przez organ odwoławczy są niezrozumiałe, wewnętrznie sprzeczne i oczywiście sprzeczne z przytoczonym wyżej przepisem prawa ( organ podatkowy I instancji wskazał, iż "wniosek o wznowienie postępowania podlega oddaleniu (?) za ww. okres także na podstawie przepisu art. 68 § 2 (?) i 70 § 1 Ordynacji podatkowej", znaczenie dla istnienia zobowiązania za 1998r., jak i za cały okres 1998-2003 przypisując doręczeniu decyzji z dnia [...] listopada 2003r.? ) Stosownie do art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania organ przeprowadza postępowanie wznowione badając, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy wznowienia. Czy rzeczywiście we wniosku strony wskazana została przesłanka wymieniona w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie można ocenić, gdyż akta sprawy nie zawierają przedmiotowego wniosku z załącznikami. O ile zaś rzeczywiści strona wskazała tę przesłankę, to podnieść należy, iż co do zasady fałsz dowodu powinien być stwierdzony orzeczeniem sądu lub innego organu. Od zasady, że fałsz dowodu powinien być wykazany orzeczeniem właściwego organu, istnieją dwa wyjątki, co wynika z treści art. 240 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej. W zaskarżonej decyzji, jak też poprzedzającej ją decyzji brak jest oceny tej przesłanki, bowiem organ podatkowy nie ustosunkował się do fałszywości dowodu, na podstawie którego wydana była decyzja ostateczna. Ocena dokonanych przez właściwy organ zmian w ewidencji gruntów w stosunku do okresu, za który określono zobowiązanie podatkowe nie jest oceną fałszywości dowodu. Stanowi to o naruszeniu art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W razie niestwierdzenia podstaw wznowienia z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy odmawia uchylenia decyzji – art. 245 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej. Rozpoznając sprawę organy podatkowe, jak wyżej wskazano, w ogóle nie oceniły wskazanej przez stronę przesłanki wznowienia ( tj. fałszywości, jak należy domniemywać, wypisu z rejestru gruntów, który był podstawą ustaleń faktycznych w sprawie zakończonej decyzją ostateczną organu podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za lata 1998 –2003), choć ze wskazanej podstawy prawnej decyzji organów obu instancji – I instancji art. 245 § 2, który zresztą, co wynika z jego treści, nie może być samoistną podstawą rozstrzygnięcia, zaś II instancji art. 245 § 1 pkt. 3 lit. a i § 2 - wynikałoby, iż przesłanka ta zaistniała ( dowód okazał się fałszywy ). Stwierdzenie istnienia choćby jednej podstawy z art. 240 § 1 obliguje organ do zbadania, czy ta ( istniejąca, a nie tylko wskazana przez stronę) podstawa, będąca wadą postępowania zwyczajnego, miała wpływ na treść decyzji i czy wydanie nowej decyzji jest dopuszczalne w świetle art. 70 Ordynacji podatkowej. Takich rozważań nie zawiera ani zaskarżona decyzja, ani poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, mimo wskazania ww. podstawy rozstrzygnięcia. Dopiero odpowiedź przecząca na choćby jedno z tych pytań powoduje konieczność 1/ odmówienia uchylenia dotychczasowej decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt . 3 przy czym organ nie może ograniczyć się do samej odmowy, lecz w rozstrzygnięciu powinien 2/ stwierdzić istnienie przesłanki (lub przesłanek) z art. 240 § 1 oraz 3/ wskazać okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji – art. 245 § 2. Decyzje obu instancji wydane zostały więc także z naruszeniem art. 245 § 2 Ordynacji podatkowej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy ( po skompletowaniu akt ) należy przeprowadzić postępowanie z uwzględnieniem wskazanego wyżej trybu postępowania, mając w szczególności na uwadze, iż postępowanie z wniosku o wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznej. Należy również pamiętać, iż decyzja ostateczna dotyczy pięciu odrębnych okresów rozliczeniowych ( lat podatkowych ), co może mieć znaczenie dla oceny okresów przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach znajduje uzasadnienie w art. 200 w zw. z art. 205 § 1 powołanej ustawy.