I SA/Lu 460/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Edward Oworuszko, Sędziowie NSA Anna Kwiatek (spr),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant asyst. Anna Strzelec, po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2005 r. sprawy ze skargi M. W. - Autoryzowana Stacja Dealerska "[...]" w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za 2001 rok - oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia M. W., utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2004 r., odmawiające zawieszenia postępowania kontrolnego w sprawie podatku od towarów i usług za 2001 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia podano, że w odpowiedzi na wniosek strony z dnia [...] czerwca 2004 r. organ I instancji odmówił zawieszenia postępowania w sprawie prawidłowości i rzetelności prowadzonej dokumentacji podatkowej, deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa za 2001 r. w zakresie objętym wnioskiem strony, gdyż uznał, iż postępowanie przygotowawcze prowadzone przez Prokuraturę Okręgową Ośrodek Zamiejscowy nie prowadzi do rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego w sprawie, bowiem rzetelność dokumentacji podatkowej podlega ocenie w świetle przepisów prawa podatkowego. Ustosunkowując się do treści zażalenia, w którym strona podnosiła, iż organ kontroli skarbowej nie dysponuje możliwościami prawnymi i technicznymi pozwalającymi samodzielnie dokonywać ustaleń co do ewentualnego popełnienia przestępstwa przeciwko dokumentom prowadzonym w firmie "A", organ odwoławczy wskazał, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej (Dz. U. 1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zm.) możliwe jest jedynie w sytuacji, gdy bez uprzedniego zakończenia postępowania prowadzonego przez inny organ lub sąd nie jest możliwe kontynuowanie postępowania, a w niniejszej sprawie organ kontrolny jest właściwy do zebrania materiału dowodowego i na jego podstawie do skontrolowania rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. Na powyższe postanowienie M. W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia skarżący zarzucił organom podatkowym naruszenie prawa materialnego w zakresie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz konsekwentnie, tak jak w uzasadnieniu zażalenia wywodził powołując się na przepis art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, iż organ podatkowy zobowiązany jest do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W postępowaniu podatkowym, jakie toczy się wobec skarżącego głównym dowodem są zeznania świadków odnoszące się do kwestii ewentualnych nieprawidłowości w prowadzeniu dokumentacji podatkowej "A" w L. W związku z tym – w jego ocenie – decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej miałoby orzeczenie zapadłe w toczącym się postępowaniu karnym w przedmiocie wiarygodności dokumentacji podatkowej. Zdaniem skarżącego – organ podatkowy nie będzie sam w stanie przeprowadzić postępowania w sposób prawidłowy, zgodnie z zasadami wynikającymi z Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy organy ścigania prowadzące postępowanie przygotowawcze dysponują daleko większymi możliwościami prawnymi pozwalającymi sprawdzić zarzucane nieprawidłowości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, dodatkowo podniósł, że Prokuratura Okręgowa Ośrodek Zamiejscowy postanowieniem z dnia [...] października 2003 r. zawiesiła śledztwo w sprawie potwierdzenia nieprawdy w fakturach VAT wystawionych na rzecz "A" do czasu prawomocnego zakończenia postępowania podatkowego. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) - wskazać trzeba w pierwszej kolejności, iż przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest przepisem postępowania, a nie jak twierdzi skarżący przepisem prawa materialnego. Zgodnie z jego dyspozycją - organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis ten nie zawiera definicji pojęcia "zagadnienia wstępnego", nie mniej jednak w doktrynie uznaje się, iż mamy z nim do czynienia wówczas, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie osądzone (por. Komentarz do Ordynacji podatkowej, C. Kosikowski i inni, Dom Wydawniczy "ABC" 2002 r., str.. 468 i nast.; także – wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 1998 r., III SA 24/97, LEX nr 34690). Nie ma podstaw do dokonywania rozszerzającej interpretacji tego przepisu. Przeszkoda w prowadzeniu postępowania podatkowego polega na tym, że rozpatrzenie sprawy podatkowej i wydanie merytorycznej decyzji jest uwarunkowane uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia prawnego należącego do kompetencji sądu lub innego organu, niż ten który prowadzi dane postępowanie podatkowe. Należy podkreślić, że z zagadnieniem prejudycjalnym mamy do czynienia jedynie w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej w drodze orzeczenia. Zagadnienie wstępne nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez inny organ lub sąd. Trzeba też zwrócić uwagę na fakt, że zawieszenie postępowania podatkowego może nastąpić tylko wtedy, gdy rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, iż bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. W orzecznictwie NSA przyjmuje się pogląd, że ustalenie związku przyczynowego pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym, należy do organu podatkowego (zobacz wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 1999 r., III SA 2307/98), a także zwraca się uwagę na fakt, że prowadzenie przez właściwe organy państwowe równoległego postępowania karnego nie ma znaczenia dla ustalenia rzetelności ksiąg prowadzonych przez podatnika. Celem postępowania karnego jest bowiem ewentualne ustalenie winy skarżącego co do fałszowania dokumentów podatkowych (por. wyrok NSA z 19 sierpnia 1997 r., I SA/Łd 603/96; wyrok NSA z 10 sierpnia 1983 r. I SA 481/83, ONSA 1983 Nr 2 poz. 65 i PiP 1984 Nr 7 s. 147). Naczelny Sad Administracyjny wyraził nadto pogląd, iż organy administracyjne nie są kompetentne do oceny prawidłowości postępowania prowadzonego przez organy śledcze, dlatego gromadzony w danej sprawie materiał dowodowy jest niezależny od dowodów zebranych przez inne organy i w pełni samodzielnie powinien pozwalać na określenie wysokości zobowiązania podatkowego takiego podatnika wobec budżetu państwa. W innym z kolei wyroku - Naczelny Sad Administracyjny stwierdził, iż brak jest podstaw do zawieszenia postępowania w sprawie podatkowej, w przypadku, gdy prowadzone jest przez prokuraturę niezależne postępowanie karne w tej samej sprawie (wyrok NSA z 21 maja 1999 r., I SA/Gd 1457/97, LEX nr 38699). W kontekście przedstawionych powyżej poglądów doktryny i orzecznictwa w kwestii "zagadnienia wstępnego", o którym mowa w przepisie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej należy odnieść się także do przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity z 2004 r. Dz. U. Nr 8, poz. 65 z późn.zm.). W zakresie nieuregulowanym w tej ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej (art. 31 ust. 1). Rozdział 3 tej ustawy reguluje tryb i zasady postępowania kontrolnego, które z mocy art. 31 ust. 2 pkt 3 jest postępowaniem podatkowym, i do którego mają zastosowanie przepisy działu IV Ordynacji podatkowej. Taka regulacja oznacza, że organy kontroli są wyposażone we wszelkie instrumenty prawne umożliwiające prawidłowe przeprowadzenie postępowania i dokonanie własnych ustaleń w zakresie rzetelności i prawidłowości rozliczeń skarżącego z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług. Końcowo nie sposób nie odnieść się do niespornej okoliczności, którą skarżący pomija milczeniem, iż postanowieniem z dnia [...] października 2003 r. (k-8 akt podatkowych) to właśnie Prokuratura Okręgowa Ośrodek Zamiejscowy zawiesiła postępowanie w sprawie poświadczania nieprawdy w rachunkach oraz fakturach VAT wystawianych przez osoby wykonujące usługi serwisowe na rzecz "A" w L. do czasu prawomocnego zakończenia kontroli i postępowania podatkowego. Taki stan rzeczy potwierdza jedynie pogląd, iż w sprawie niniejszej nie występuje przesłanka zawieszenia, na którą powołuje się skarżący. Reasumując - stanowisko wyrażone przez organ odwoławczy na gruncie rozpatrywanej sprawy nie budzi zastrzeżeń Sądu i zasługuje na aprobatę, co w konsekwencji prowadzi do oddalenia skargi na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.