I SA/Lu 497/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Starszy inspektor Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 września 2012 r. sprawy ze skargi "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. I SA/Lu 497/12 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. (dalej SKO) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta Ś. z dnia [...] w sprawie określenia PPU "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w L. (dalej: Spółka, Skarżąca) zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2010 w wysokości 7.336 zł. W uzasadnieniu decyzji SKO wskazało, że organ I instancji określił Spółce wysokość podatku od nieruchomości na rok 2010 przyjmując do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.742 m2 (stawka 0,62 zł - podatek 1.080,04 zł) oraz budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 351,46 m2 (stawka 17,80 zł - podatek 6.255,99 zł) położone w Ś. przy ul.[...]. Po zaokrągleniu podatek od w/w nieruchomości wyniósł 7.336 zł. Organ I instancji przyjął, zgodnie z informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i kartotece budynków, iż Spółka jest właścicielem gruntów o pow. 0,1742 ha sklasyfikowanych jako tereny zabudowane (Bi) budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 392 m2. Wskazaną powierzchnię budynku zweryfikowano podczas przeprowadzonych oględzin nieruchomości, przyjmując że jego powierzchnia wynosi 351,46 m2. W oparciu o powyższe ustalenia organ wydał decyzję na podstawie: art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 95 z 2010 r. poz. 613, ze zm.), dalej upol. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji zwrócił uwagę na ustalenia faktyczne związane ze stosunkami własnościowymi przedmiotowej nieruchomości. W odwołaniu od powyższej decyzji kurator Spółki zakwestionował w/w decyzję w całości zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, tj.: - art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60, ze zm.), dalej Op. poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych i pominięcie istotnych dla sprawy okoliczności, z których wynika, że A. F. jest posiadaczem samoistnym nieruchomości położonej w Ś., przy ul.[...]; - art. 3 ust. 1 pkt 1 upol poprzez jego zastosowanie zamiast art. 3 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 3 ust. 3 tej ustawy, w sytuacji gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym A. F., a w związku z tym to on powinien być podatnikiem tego podatku. Odwołujący stwierdził również, iż niezasadnie przyjęto do ustalenia wysokości podatku najwyższe stawki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy Spółka ze względu na brak zarządu i rady nadzorczej żadnej działalności gospodarczej nie prowadzi. W postępowaniu odwoławczym kurator Spółki nie skorzystał z możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Rozpatrując odwołanie SKO wskazało, że zgodnie z art. 2 ust. 1 upol opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast podstawę wymiaru podatku stanowią - zgodnie z przepisami art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. Nr 240 z 2005 r., poz. 2027, ze zm.) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, która posiada walor dokumentu urzędowego i stanowi dowód tego, co zostało w niej zapisane. Następnie wyjaśniło, że art. 6 upol określa obowiązek osób fizycznych (ust. 6) i osób prawnych (ust. 9) w przedmiocie składania właściwym organom podatkowym deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzonych na formularzu według ustalonego wzoru. Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania SKO podało, że sprawa niniejsza była już przedmiotem rozpoznania organów obu instancji i że uchylając poprzednią decyzję organu I instancji wskazało szczegółowo okoliczności istotne z punktu widzenia wymiaru podatku, które należało ustalić. Rozpatrując odwołanie od wydanej w wyniku ponownego rozpoznania sprawy decyzji, SKO wskazało, że nie ma wątpliwości, co do osoby podatnika, gdyż wypisy: z rejestru gruntów, z kartoteki budynków oraz z KRS-u, a także akt notarialny dokumentujący nabycie przedmiotowej nieruchomości są niespornymi dowodami na to, że jej właścicielem w roku 2010 była Spółka. Spółka dowodu przeciwnego nie przedstawiła. SKO podkreśliło, że z akt sprawy i wyjaśnień pełnomocnika A. F. wynika, że nie jest ani właścicielem, ani samoistnym posiadaczem przedmiotowej nieruchomości, a jedynie rozważa podjęcie działań w celu jej odzyskania. SKO podkreśliło równocześnie, że w postępowaniu podatkowym nie są rozstrzygane stosunki z zakresu prawa własności i form jej wykonywania. Podsumowując SKO wskazało, że dopóki powołane dokumenty będą zawierały dane z których wynika, że właścicielem spornej nieruchomości jest Spółka, dopóty to ona będzie z tego tytułu podatnikiem podatku od nieruchomości. SKO podkreśliło, że z aktualnego odpisu KRS z dnia 9 czerwca 2011 r. wynika, że Spółka ma zarejestrowaną działalność gospodarczą określoną przedmiotowo w 28 punktach działu 3 rejestru. Brak jest wpisów w dziale 6 odnoszących się do likwidacji, rozwiązania, połączenia, podziału czy przekształcenia, bądź zawieszenia działalności gospodarczej. Powyższe świadczy o tym, że Spółka istnieje i jest podatnikiem spornej nieruchomości. Brak rady nadzorczej i zarządu, nie ma w ocenie organu, wpływu na prawo własności nieruchomości. Z tego też powodu nie można mówić o posiadaniu samoistnym powyższej nieruchomości, przez inny podmiot. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol - grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę powoduje, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie ma przy tym znaczenia to, czy są one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej i jakie przynosi ona przynosi. W związku z powyższym SKO uznało za zasadne zastosowanie: dla gruntów o powierzchni 0,1742 ha i budynku o powierzchni 351,46 m2 stanowiących nieruchomość położoną w Ś., przy ul. [...] - stawki jak dla działalności gospodarczej, zgodnie z Uchwałą Nr [...] Rady Miasta Ś. z dnia 29 października 2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Gminy Miejskiej Ś. Powierzchnia budynku została przyjęta zgodnie z pomiarami dokonanymi podczas oględzin przedmiotowej nieruchomości w dniu 20 grudnia 2011 r. Na zakończenie SKO wskazało, że w jego ocenie decyzja organu I instancji została wydana zgodnie ze wskazanymi w niej przepisami materialnego prawa podatkowego i bez naruszenia zasad postępowania określonych przepisami art. 120-122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a jej uzasadnienie jest zgodne z wymogami art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na powyższą decyzję kurator Spółki wniósł o: uchylenie zarówno zaskarżonej jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania wg. norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego tj : 1. art. 191 Op. poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych w oparciu o zebrany materia dowodowy, w szczególności pominięcie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, z których wynika, że A. F. jest posiadaczem samoistnym nieruchomości położonej w Ś. przy ul.[...]. 2. art. 3 ust 1 pkt 1 upol poprzez jego zastosowanie w niniejszej sprawie, w związku z błędnym przyjęciem przez organ, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest Spółka jako właściciel nieruchomości, w sytuacji gdy w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 3 ust 1 pkt 2 w z art. 3 ust 3 upol, z uwagi na fakt, że przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym A. F. i to on powinien być podatnikiem tego podatku. W uzasadnieniu skargi kurator Spółki podniósł, że z ustaleń poczynionych przez organy obu instancji w trakcie postępowania wynika, że A. F. uważa się za właściciela objętych zaskarżoną decyzją nieruchomości i faktycznie nimi włada tak jak właściciel. Z zaskarżonej decyzji wynika, że A. F. jest posiadaczem przedmiotowych nieruchomości, a jego posiadanie nosi znamiona posiadania samoistnego. Świadczyć o tym fakt, że od jego wyłącznej decyzji (woli) uzależniony jest wstęp na teren przedmiotowych nieruchomości m.in. w celu dokonania kontroli, oraz że przekazuje on przedmiotowe nieruchomości innym podmiotom w posiadanie zależne (np. na podstawie umowy dzierżawy). Kurator podkreślił równocześnie, że Spółka od wielu lat nie ma ani zarządu ani rady nadzorczej, w związku z tym trudno mówić, że mogła w tym czasie dysponować lub zarządzać przedmiotową nieruchomością. Uwzględniając powyższe stwierdzenia kurator zakwestionował poczynione przez organy obu instancji ustalenia faktyczne, które stały się podstawą wydania zaskarżonych rozstrzygnięć. Niezależnie od powyższego zakwestionował również sposób obliczenia podatku tj. wyliczenie go z uwzględnieniem stawki obowiązujące dla gruntów i budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Argumentował, że mimo, że Spółka jest ujawniona w rejestrze przedsiębiorców to od kilku lat ze względu na brak zarządu i rady nadzorczej nie prowadzi żadnej działalności, w tym działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało w całości swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga w sprawie niniejszej jest uzasadniona, gdyż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe winny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, która stanowi jedną z fundamentalnych zasad postępowania. Jej realizacja nakłada na organ podatkowy obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, w celu uzyskania jej rzeczywistego obrazu, a w konsekwencji zastosowania prawidłowego przepisu prawa. Do zasady prawdy materialnej nawiązują także reguły postępowania dowodowego zawarte w art. 187 § 1 i art. 191 O.p., które ją konkretyzują i rozwijają. Z art. 187 § 1 O.p. wynika zasada zupełności (kompletności) materiału dowodowego, natomiast art. 191 nakłada obowiązek oceny czy dana okoliczność została udowodniona, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Regulacje te nakładają na organy podatkowe obowiązek zebrania kompletnego materiału dowodowego i dokonania jego oceny we wzajemnej łączności w oparciu o reguły logicznego myślenia z uwzględnieniem zasad wiedzy i doświadczenia życiowego. W konsekwencji organ prowadzący postępowanie musi zabiegać o udowodnienie każdego faktu prawotwórczego wszystkimi dostępnymi środkami dowodowymi, gdyż tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny daje umożliwia zastosowania właściwej podstawy prawnej, a w efekcie uzyskania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. Wynik przeprowadzonego z uwzględnieniem powyższych zasad postępowania, powinien znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia, które stosownie do dyspozycji art. 210 § 4 O.p. zawierać powinno w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę, oraz przyczyn dla których innym odmówił wiarygodności. Przedmiotem sporu w sprawie niniejszej jest ustalenie podmiotu zobowiązanego do uiszczenia podatku od nieruchomości za rok 2010 za nieruchomości położone w Ś. przy ul. [...]. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 upol, podatnikami podatku są m.in. osoby prawne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 który stanowi, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Powyższy przepis rozstrzyga kwestię "pierwszeństwa" w przypisaniu określonemu podmiotowi statusu podatnika w sytuacji, w której obok przysługującego jednemu podmiotowi prawa własności, nieruchomość pozostawała w posiadaniu samoistnego posiadacza innego niż właściciel. Konstrukcja powołanego przepisu nakłada na organ podatkowy obowiązek ustalenia w oparciu o zgromadzony w postępowaniu podatkowym materiał dowodowy osoby podatnika tego podatku. Co z kolei wiąże się z pewnymi trudnościami, bo o ile własność jest prawem regulowanym precyzyjnie przepisami prawa cywilnego o tyle posiadanie jest stanem faktycznym, polegającym na władaniu rzeczą. Posiadanie może mieć charakter samoistny, polegający na władaniu rzeczą jak właściciel lub zależny, gdy posiadacz włada rzeczą na podstawie stosunku prawnego uprawniającego do władania rzeczą. Posiadanie może być prawne lub bezprawne, okoliczność ta nie wpływa jednak na charakter posiadania w zakresie jego samoistności. Warto przy tym podkreślić, że prawo nie przewiduje istnienia dokumentów, które mają na celu poświadczenie istnienia posiadania. (patrz R. Styczyński Leksykon Podatku od czynności cywilnoprawnych podatek od spadków i darowizn podatki i opłaty Oficyna Wydawnicza Unimex Wrocław 2010 r. str. 75). Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w świetle przytoczonych regulacji nie można uznać, że organ podatkowy ustalił, w sposób nie budzący wątpliwości, podmiot będący podatnikiem podatku od spornej nieruchomości. Postanowieniem z dnia [...], w związku z niezłożeniem przez Skarżącą deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości położonej w Ś., przy ul. [...], organ podatkowy stosownie do dyspozycji art. 21 § 3 O.p. wszczął postępowanie w przedmiocie określenia tego podatku. Z analizy akt postępowania wynika, że zaskarżone rozstrzygnięcie oparte zostało jedynie na części zgromadzonych dokumentów tj.: akcie notarialnym sporządzonym 19 marca 2001 r., wypisie z kartoteki budynków (k. 5 tom II akt podatkowych) wypisie z rejestru gruntów (k. 4 tom II akt podatkowych) i odpisie księgi wieczystej o nr [...], z pominięciem innych: protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce w dniu 26 sierpnia 2011 r., z którego wynika, że "na miejscu kontroli obecna była A. K., która udzieliła kontrolującym informacji, że według jej wiedzy mąż R. K. dzierżawi wyżej wymienione nieruchomości od A. F. Podczas rozmowy telefonicznej przeprowadzonej z F., kontrolujący uzyskali informację, że ww. nieruchomości są jego własnością i nie wyraża zgodny na wejście na nieruchomość" (k. 12 t. II), wezwania z dnia 12 grudnia 2011 r. do udostępnienia nieruchomości w celu dokonania oględzin skierowanego przez organ podatkowy I instancji do A. F. (k. 25 tom II akt podatkowych), protokołu oględzin nieruchomości przeprowadzonych dnia 20 grudnia 2011 r., z którego wynika, że w czasie oględzin obecny był A. F. – "posiadacz nieruchomości" (k. 27 tom II akt podatkowych). W uzasadnieniu kontrolowanego rozstrzygnięcie organ podatkowy ograniczył się w istocie jedynie do lakonicznego stwierdzenia o wiążącym dla wymiaru podatku charakterze danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, oraz wskazał, że w świetle twierdzeń pełnomocnika A. F., nieuzasadnione są argumenty skarżącej odnośnie znajdowania się spornej nieruchomości w samoistnym posiadaniu. Podkreślić w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. W odniesieniu do gruntów ewidencja obejmuje informacje dotyczące ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty, oraz właściciela, a w odniesieniu do gruntów państwowych i samorządowych - inne osoby fizyczne lub prawne, w których władaniu znajdują się grunty, budynki lub ich części (art. 20 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ww. ustawy). Uwzględniając powyższe za prawidłowe uznać należy stanowisko organu, że ewidencja gruntów i budynków stanowi urzędowe źródło informacji stanowiących m.in. podstawę wymiaru podatku, z zastrzeżeniem jednak, że krąg podatników podatku od nieruchomości został określony w przepisach materialnego prawa podatkowego tj. art. 3 upol. Zestawienie powyższych regulacji musi skutkować przyjęciem, że w sytuacji gdy w postępowaniu podatkowym pojawiają się wątpliwości co do osoby podatnika, organ nie może poprzestać jedynie na informacjach wynikających z ewidencji gruntów i budynków, ale musi dokonać samodzielnych ustaleń w tym zakresie w oparciu o całokształt zgromadzonego materiału dowodowego. Uwzględnienie całokształtu okoliczności sprawy ma szczególne znaczenie przy ustaleniu czy w rozpatrywanej sprawie istnieje samoistne posiadanie, gdyż na co zwracano już uwagę wyżej nie ma określonych prawem dokumentów pozwalających na stwierdzenie istnienia takiego stanu. Rozpatrując ponownie sprawę organ podatkowy powinien przeprowadzić postępowanie z poszanowaniem zasad wyrażonych w art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p., a do ustalonego stanu faktycznego zastosuje adekwatny przepis prawa materialnego. Wydane rozstrzygnięcie powinno zostać uzasadnione w sposób odpowiadający regulacji zawartej w art. 210 § 4 O.p. W związku z powyższym, Sąd na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o wykonalności znajduje uzasadnienie w art. 152 ww. ustawy.