I SA/Lu 497/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi M. K. i S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz małżonków M. K. i S. K. solidarnie [...] zł ([...] złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez małżonków M. K. i S. K. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...] w kwocie [...]zł. Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie sprawy. Decyzją z dnia [...]. Prezydent Miasta C., ustalił M. K. i S. K. wymiar podatku od nieruchomości za 2014 r. w wysokości [...] zł. Przedmiotem opodatkowania są nieruchomości położone w C. przy [...] składające się z działek nr [...], zakwalifikowane jako grunty pozostałe o powierzchni 44.671,00 m2 (za okres 12 miesięcy) a także budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 7.913,34 m2 (za okres od stycznia do czerwca) oraz o powierzchni użytkowej 7.830,85 m2 (za okres od lipca do grudnia). Organ poddał w wątpliwość prawidłowość danych wskazanych w złożonej przez podatników w dniu 30 grudnia 2013 r. informacji w sprawie podatku od nieruchomości z datą korekty 23 grudnia 2013 r. oraz w piśmie pełnomocnika z dnia 20 maja 2014 r. W celu ustalenia faktycznego wykorzystywania nieruchomości położonej w C. przy uf. [...] organ wezwał podatników do złożenia wyjaśnień, czy nieruchomość ta była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Podatnicy nie odnieśli się wniosku organu, przesłali jedynie umowę bocznicową z dnia 3 lutego 2010 r. zawartą z A., która obowiązywała w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2012 r. W ocenie organu podatkowego, podatnicy nie wykazali, że budowle wchodzą w skład infrastruktury kolejowej, w związku z czym nie mogą stanowić podstawy do zwolnienia z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.), dalej u.p.o.l. Podatnicy złożyli odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości z uwzględnieniem zwolnienia podatników z podatków za budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej oraz zajęte pod nie grunty na podstawie art. 7 ust. 1 u.p.o.l. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując odwołanie, ustaliło, że z załączonego do akt wypisu z ewidencji gruntów i budynków wynika, że podatnicy są użytkownikami wieczystymi działek gruntu nr [...] i nr [...] o łącznej powierzchni 44.671,00 m2. Działka gruntu nr [...], położona przy ul. [...] ma powierzchnię 389,00 m2 i jest niezabudowana. Działka gruntu nr [...] ma natomiast powierzchnię 44.282 m2 i położona jest przy ul. [...]. Działka ta do czerwca 2014 r. zabudowana była 16 budynkami o łącznej powierzchni użytkowej 7.921,21 m2. W czerwcu 2014 r. dokonano rozbiórki budynków oznaczonych nr [...] (o powierzchni użytkowej 28,34 m2) oraz nr [...] (54,15 m2), w związku z czym od lipca 2014 r. nieruchomość ta zabudowana jest 14 budynkami o łącznej powierzchni użytkowej 7.838,72 m2. Ponadto, na tej drugiej działce znajduje się budowla w postaci bocznicy kolejowej. W następstwie oględzin dokonanych w dniu 8 kwietnia 2014 r. ustalono, że łączna powierzchnia użytkowa budynków w miesiącach styczeń-czerwiec wynosiła 7.921,21 m2, natomiast w miesiącach lipiec-grudzień, w wyniku rozbiórki dwóch budynków - 7.838,72 m2. Uwzględniając, że część (1,76 m2) powierzchni użytkowej jednego z opodatkowanych budynków (nr [...]) dotyczy pomieszczenia o wysokości mniejszej niż 2,20 m w sprawie miał zastosowanie przepis art. 4 ust. 2 u.p.o.l., według którego powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Mając na względzie powyższe okoliczności, organ odwoławczy zaakceptował ustalenia organu pierwszej instancji co do powierzchni użytkowej wszystkich budynków na 7.913,34 m2 (za miesiące styczeń - czerwiec) oraz 7,830,85 m2 (za miesiące lipiec-grudzień) i przy zastosowaniu odpowiedniej stawki podatkowej wymierzenie podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury kolejowej jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. W toku postępowania podatkowego podatnicy załączyli do materiału dowodowego dwie umowy bocznicowe regulujące warunki eksploatacji bocznicy kolejowej przez A. S.A. Umowa z dnia 20 lutego 2007 r. obowiązywała w okresie od 1 marca 2007 r. do 31 grudnia 2009 r., natomiast umowa z dnia 3 lutego 2010 r. - w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2012 r. Żadna z tych umów nie obowiązywała w 2014 r. Podatnicy nie przedstawili innych dowodów świadczących o aktualnym udostępnianiu bocznicy licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu. Zdaniem Kolegium brak jest przesłanek do zwolnienia powyższych budowli i gruntów z podatku od nieruchomości za 2014 r. na postawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Za taką przesłankę nie może być uznana zmiana kwalifikacji gruntów z terenów przemysłowych ("Ba"), na tereny kolejowe ("Tk"). Kolegium wskazało, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają wyłącznie budowle lub ich części, które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przez pojęcie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumieć należy budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dowodzi, aby podatnicy byli przedsiębiorcami. Z załączonych do akt sprawy informacji z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika, że S. K. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej (utracił status przedsiębiorcy) z dniem 16 grudnia 2013 r., natomiast M. K. - z dniem 8 listopada 2013 r. Powyższy stan rzeczy potwierdzony został również podczas oględzin nieruchomości przeprowadzonych w dniu 8 kwietnia 2014 r. Zgodził się z nim również S. K., który podpisał protokół z oględzin. Pomimo wielokrotnych wezwań podatnicy nie wykazali, że przedmiotowa nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Skoro więc z akt sprawy nie wynika, aby w 2014 r. budowla znajdowała się we władaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, organ uznał, że budowla ta nie tylko nie będzie objęta podatkiem od nieruchomości, ale w konsekwencji również grunty pod nią zajęte nie będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem w trybie art. 7 ust. 1 u.p.o.l. Z tego też powodu, niezasadnym było dokonywanie pomiaru zajętych pod budowlę gruntów. Strony w trakcie prowadzonego postępowania nie przedłożyły żadnych dowodów, które wskazywałyby, że posiadane budowle oraz zajęte pod nie grunty wchodzą w skład infrastruktury kolejowej i zostały udostępnione licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu. Przedłożone umowy tego nie udowadniały w toczącym się postępowaniu podatkowym, a więc w ocenie organu nie została wykazana przesłanka uprawniającej do zastosowania zwolnienia z zapłaty podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1u.p.o.l. Ponadto Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jeśli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Podatnicy będący osobami fizycznymi ponoszą solidarną odpowiedzialność tylko wówczas, gdy zostanie im doręczona decyzja wymiarowa (L. Etel, Komentarz do art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w: System Informacji Prawnej LEX). Według art. 92 § 1 Ordynacji podatkowej, jeśli zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego. W ocenie Kolegium zaskarżona decyzja w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2014 została prawidłowo doręczona podatnikom. Skoro więc zobowiązanie podatkowe powstało w trybie przewidzianym w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, to jest z chwilą doręczenia decyzji, to w myśl przytoczonych powyżej przepisów oczywistym było, że małżonkowie ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o uchylenie decyzji organów obu instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zasadniczo podtrzymali zarzuty i argumentację odwołania co do naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez nieumożliwienie podatnikom wypowiedzenia się co do wniosków podjętych przez organ podatkowy na skutek oględzin. Zarzucali także naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji pomimo tego, że organ powinien zastosować art. 233 § 2 ustawy, w sytuacji kiedy organ pierwszej instancji nie zebrał materiału dowodowego, który pozwoliłby na wydanie decyzji uwzględniającej zwolnienie podatników w podatku od nieruchomości o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1u.p.o.l. Ponadto skarżący zarzucili naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 3 ust. 4 oraz art. 7 ust. 1 pkt u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, przytaczając argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 9 grudnia 2016 r. skarżący S. K. oświadczył, że w jego ocenie zwolnienie z tytułu podatku od nieruchomości przysługuje z uwagi na szerokość torów, bowiem na nieruchomości znajdują się dwa tory o długości ok. 1,5 km każdy, jeden wąski, natomiast drugi szeroki o szerokości większej niż 1435 mm. Skarżący podniósł, że organ dysponował całą dokumentacją techniczną potwierdzającą, że na nieruchomości są tory szersze niż 1435 mm. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie pozostaje zagadnienie, czy podatnicy uprawnieni byli do skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Bezsporne jest przy tym, że ustawodawca podatkowy nie zawarł w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych definicji takich pojęć jak "infrastruktura kolejowa", "zarządca infrastruktury", "licencjonowany przewoźnik", co oznacza, że w celu identyfikacji tych pojęć konieczne jest sięgnięcie do przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1594 ze zm.), dalej u.t.k. (w brzmieniu na rozpatrywany rok podatkowy). Z tej przyczyny na wstępie należy przytoczyć uregulowania zawarte w u.t.k., istotne dla rozpoznania spawy niniejszej. I tak: art. 4 u.t.k. wskazuje, że pod pojęciem infrastruktura kolejowa należy rozumieć linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, usytuowane na obszarze kolejowym, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury (pkt 1). Zarządca infrastruktury to natomiast podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w ustawie. Funkcje zarządcy infrastruktury kolejowej lub jej części mogą przy tym wykonywać różne podmioty (pkt 7). W art. 5 ust. 1 u.t.k. wskazano, że zarządzanie infrastrukturą kolejową polega na: 1) budowie i utrzymaniu infrastruktury kolejowej; 2) prowadzeniu ruchu pociągów na liniach kolejowych; 3) utrzymywaniu infrastruktury kolejowej w stanie zapewniającym bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego; 4) udostępnianiu tras pociągów dla przejazdu pociągów na liniach kolejowych i świadczeniu usług z tym związanych; 5) zarządzaniu nieruchomościami wchodzącymi w skład infrastruktury kolejowej. Z ust. 2 tego artykułu wynika zaś, że zarządca infrastruktury zarządza infrastrukturą kolejową oraz zapewnia jej rozwój i modernizację. Wymogi formalne, jakie spełniać muszą podmioty związane z transportem kolejowym określone zostały z kolei w art. 18 ust. 1 u.t.k. Stanowi on, że dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową jest autoryzacja bezpieczeństwa (pkt 1), a dokumentem uprawniającym przewoźników kolejowych do wykonywania przewozów, o których mowa w ust. 3, i użytkowników bocznic kolejowych do eksploatacji tych bocznic, jest świadectwo bezpieczeństwa (pkt 3). Stosownie do art. 18 ust. 2 i 3 u.t.k z obowiązku uzyskania autoryzacji bezpieczeństwa zwolnieni są zarządcy, których linie kolejowe są funkcjonalnie oddzielone od reszty systemu kolejowego i przeznaczone do prowadzenia pasażerskich przewozów aglomeracyjnych i regionalnych oraz zarządcy prywatnej infrastruktury kolejowej, która jest wyłącznie użytkowana przez właścicieli do prowadzenia własnych przewozów towarowych (ust. 2). Z obowiązku uzyskania certyfikatu bezpieczeństwa zwolnieni są natomiast przewoźnicy kolejowi wykonujący wyłącznie przewozy po liniach kolejowych, o których mowa w ust. 2 (ust.3). Zgodnie zaś z art. 18a ust. 1 i art. 18b ust. 1 u.t.k. autoryzację bezpieczeństwa dla zarządcy oraz certyfikat bezpieczeństwa dla przewoźnika wydaje Prezes Urzędu Transportu Kolejowego (dalej UTK). W dalszej kolejności wskazać należy, że zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. pkt 1 lit. a), b) i c) u.p.o.l. ma zróżnicowany charakter. O ile bowiem nie budzi wątpliwości, że zwolnienie wynikające z pkt 1 lit. c) jest zwolnieniem czysto przedmiotowym (linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm), o tyle dwa pozostałe zwolnienia mają charakter przedmiotowo-podmiotowy. Ze zwolnienia z pkt 1 lit. a) może bowiem korzystać tylko zarządca infrastruktury kolejowej, a z pkt 1 lit. b) – przewoźnik, obaj - pod określonymi w tych przepisach warunkami. Jak wcześniej wskazano zarządcą infrastruktury jest podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w ustawie (art. 4 pkt 7 u.t.k.). Zatem podmiot, który warunków określonych w ustawie nie spełnia, nie jest zarządcą infrastruktury w rozumieniu jej przepisów, a w konsekwencji także w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Dodać należy również, że sam fakt wykonywania funkcji zarządcy infrastruktury kolejowej nie oznacza tożsamości z pojęciem zarządcy infrastruktury kolejowej, o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. To stanowisko pozostaje w zgodzie z regulacją art. 11 Dyrektywy 2004/49/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie bezpieczeństwa kolei wspólnotowych oraz zmieniającej dyrektywę Rady 95/18/WE w sprawie przyznawania licencji przedsiębiorstwom kolejowym, oraz dyrektywę 2001/14/WE w sprawie alokacji zdolności przepustowej infrastruktury kolejowej i pobierania opłat za użytkowanie infrastruktury kolejowej oraz certyfikację w zakresie bezpieczeństwa - Dyrektywa w sprawie bezpieczeństwa kolei (DZ. Dz.U.UE.L.2004.164.44 ze zm.). Zgodnie z tą regulacją w celu dopuszczenia do zarządzania infrastruktura kolejową i eksploatowania jej, zarządca infrastruktury musi uzyskać autoryzację w zakresie bezpieczeństwa od władzy bezpieczeństwa w państwie członkowskim, w którym jest zarejestrowany. Jak widać z przytoczonych wyżej unormowań u.t.k. regulacja ta została transponowana do artykułu 18 i art. 18a tej ustawy. Z tych powodów zatem należało stwierdzić, że zarządcą infrastruktury, jest tylko podmiot, który posiada autoryzację bezpieczeństwa i tylko jeżeli ten podmiot zarządza infrastrukturą kolejową, powstaje uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust.1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. W rozpoznawanej sprawie wskazać należy, że biorąc pod uwagę ustalony stan faktyczny i mając na względzie powyższe rozważania nie ma wątpliwości, że skarżący nie są uprawnieni do korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. pkt 1 lit. a i lit. b, bowiem bez wątpienia nie posiadali statusu zarządcy infrastruktury kolejowej, a także nie byli przewoźnikiem kolejowym. W roku 2014 nieruchomości były w posiadaniu podatników, którzy, nawet gdyby przyjąć, że faktycznie zarządzali infrastrukturą kolejową, wykonując np. czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1,3,5 u.t.k., to bez wątpienia nie posiadali autoryzacji bezpieczeństwa, co potwierdził na rozprawie skarżący. Nie oznacza to jednak, że możliwie jest zaakceptowanie zaskarżonej decyzji jako prawidłowej. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że według organu odwoławczego skoro budowle nie znajdowały się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, to budowle te nie tylko nie były objęte podatkiem od nieruchomości, ale w konsekwencji również grunty pod nie zajęte nie podlegały zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 7 ust. 1 u.p.o.l. W ocenie sądu tak sformułowana teza jest zbyt daleko idąca, nie ma uzasadnienia w treści art. 7 ust. 1 ustawy i sąd jej nie podziela. Organy podatkowe w rezultacie nie rozważały, czy ma zastosowanie zwolnienie od podatku od nieruchomości o charakterze wyłącznie przedmiotowym, to jest na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.c u.p.o.l. w zakresie gruntów zajętych pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, tworzące linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Według wymienionego wyżej przepisu zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. W rozpoznawanej sprawie podatnicy nie są zobowiązani do zapłaty podatku od budowli, ponieważ budowle, podobnie jak cała nieruchomość, nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Posiadają je podatnicy, którzy przed rozpoczęciem roku podatkowego 2014 przestali prowadzić działalność gospodarczą i utracili status przedsiębiorców. W związku z tym bezprzedmiotowa jest kwestia zwolnienia podatników na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.c u.p.o.l. od podatku od nieruchomości w zakresie podatku od budowli. Natomiast nie jest bezprzedmiotowe ewentualne zwolnienie od podatku od nieruchomości w zakresie podatku od gruntów zajętych pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w sytuacji kiedy budowle z gruntami tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.c u.p.o.l. należy rozumieć w ten sposób, że zwolnienie od podatku od nieruchomości może przysługiwać nie tylko w sytuacji, kiedy co do zasady opodatkowaniu podlegają budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej oraz zajęte pod nie grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ale również w sytuacji kiedy budowle i zajęte pod nie grunty nie są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Wówczas budowle nie są przedmiotem opodatkowania co do zasady z mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., natomiast grunt pod tymi budowlami może być zwolniony od podatku od nieruchomości, jeżeli budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej razem z zajętymi pod nie gruntami tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. W tym zakresie organy podatkowe nie dokonały żadnych ustaleń z naruszeniem art. 122 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z wymienionym przepisem organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zagadnienie, o którym wyżej mowa nie było przedmiotem dalej idących rozważań przez organy podatkowe w uzasadnieniach ich decyzji. Należy przyznać, że nie było też podnoszone przez podatników w toku postępowania podatkowego. Nie oznacza to jednak, że organy były zwolnione od zbadania omawianej kwestii, szczególnie w sytuacji kiedy dokładna analiza akt postępowania podatkowego wskazuje, że w aktach tych zgormadzone zostały materiały, które powinny skłonić organy do zajęcia się omawianym zagadnieniem. Organy podatkowe dysponowały odpowiednim materiałem dowodowym, m.in. wnioskiem o wydanie świadectwa dopuszczenia do eksploatacji typu budowli przeznaczonej do prowadzenia ruchu kolejowego (k. 51 akt podatkowych). Według treści tego wniosku na terenie nieruchomości przy ulicy [...] znajduje się nawierzchnia toru kolejowego klasycznego o szerokości nominalnej 1520 mm z szyn typu S49, na podkładach drewnianych z przytwierdzeniem szyb do podkładów pośrednim sztywnym typu "K" na podsypce z tłucznia. Podobna okoliczność co do nieruchomości sąsiedniej wynika z treści projektu budowlanego znajdującego się na k. 52-59 akt podatkowych. Ponadto zgodnie z wypisem z rejestru gruntów (k.14 i 15 akt podatkowych) nieruchomości będące w użytkowaniu wieczystym skarżących, położone przy ul. [...] i [...] w C. na podstawie § 68 ust. 3 pkt 7 lit. b rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U z 2016 r. poz. 1034), dalej r.e.g.b., zakwalifikowane zostały jako jeden z rodzajów gruntów zabudowanych i zurbanizowanych. Przepis ten do terenów komunikacyjnych zalicza tereny kolejowe, oznaczone symbolem - Tk. Zgodnie z załącznikiem nr 6 do r.e.g.b. do terenów kolejowych zalicza się grunty zajęte pod obiekty, budowle i inne urządzenia przeznaczone do wykonywania i obsługi ruchu kolejowego (torowiska kolejowe, stacje, rampy, magazyny, bocznice kolejowe itp.). W ocenie sądu organy podatkowe, mimo zaniechania przez strony przedstawienia odpowiednich twierdzeń, miały obowiązek odnieść się do całego materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej) i rozważyć zagadnienie ewentualnego objęcia gruntów pod torami kolejowymi zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 7 ust. pkt 1 lit.c u.p.o.l. Podniesiony w uzasadnieniu skargi zarzut naruszenia art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie niedoręczenia powiadomienia w terminie dokonania oględzin przez organ i braku jednoczesnej obecności obojga podatników należy uznać za bezzasadny. Zgodnie z protokołem oględzin z dnia 28 kwietnia 2014 r. S. K. był obecny w czasie tej czynności co zostało potwierdzone w treści protokołu, który został potwierdzony jego własnoręcznym podpisem, zatem należy przyjąć, że skarżący posiadali stosowną wiedzę o zamiarze dokonania oględzin przez organ. Zarzut naruszenia art. 192 Ordynacji należy uznać za nieuzasadniony z uwagi na dwukrotne wezwanie skarżących przez organ pierwszej instancji (postanowieniem z dnia 30 maja 2014 r. i postanowieniem z dnia 23 lipca 2014 r.) do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Oba postanowienia zostały prawidłowo doręczone, wobec czego należy uznać, że skarżący mieli możliwość wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. W zakresie zarzutu naruszenia przepisu art. 3 ust 4 u.p.o.l. sąd podziela stanowisko wyrażone przez organ odwoławczy. Zgodnie z art. 92 § 1 Ordynacji podatkowej, jeśli zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (to jest z chwilą doręczenia decyzji), odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego. Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien w sposób niewątpliwy ustalić, czy na nieruchomości podatników znajduje się budowla w postaci linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm, w razie pozytywnego ustalenia rozstrzygnąć, czy budowla wchodzi w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, a w razie pozytywnego rozstrzygnięcia ustalić w jakim zakresie grunty są zajęte pod budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej. Od tego ostatniego ustalenia uzależniony jest zakres zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.c u.p.o.l. Biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 P.p.s.a.