I SA/Lu 514/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (spr.), WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant asyst. Anna Strzelec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2006 r. sprawy ze skargi J. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego - oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...], Nr [...], wydanym na podstawie art. 233§1pkt.1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa / Dz.U z 2005r. Nr 8, poz.60. / - Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...], Nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego wysokości odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy przekraczających podatek dochodowy za 2000r. ustalonych decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] - utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, iż wnioskiem z dnia 22 kwietnia 2005r. J. R., na podstawie przepisu art. 14 "a" § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie i sposobie stosowania przepisów prawa podatkowego w przedmiocie wysokości odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy przekraczającej należny podatek dochodowy za 2000r., która została określona decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...]. Podatnik podał, iż "podstawę do naliczenia odsetek stanowił art. 53a Ordynacji podatkowej, co w jego ocenie nasuwa wątpliwości, gdyż przepis ten wprowadzony został do Ordynacji podatkowej od 1 stycznia 2003r., a zatem nie mógł mieć zastosowania po 2 latach od zaistnienia zdarzenia". Skarżący wywodził, iż odsetki za zwłokę (od zaliczek) można naliczać wyłącznie od zaległości podatkowych za okresy od dnia ich powstania do dnia ich istnienia, czyli do dnia dokonania obliczenia podatku dochodowego za dany rok podatkowy, gdyż z tym dniem zapłata zaliczek przestaje być wymagana, a zobowiązaniem podatkowym staje się podatek dochodowy. Postanowieniem z dnia [...], Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w L., na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej odmówił wszczęcia postępowania z wniosku o interpretację przepisów podatkowych w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, z uzasadnienia, że zapadło już rozstrzygnięcie w sprawie i w związku z tym kwestia podnoszona przez podatnika nie może być przedmiotem interpretacji. Na postanowienie organu I instancji pełnomocnik strony złożył zażalenie, wnioskując o uznanie jego nieważności ze względu na niezgodność z prawem, w sytuacji, gdy organ I instancji nie wywiązał się z obowiązku określonego w art. 14a §1 Ordynacji podatkowej. W rozpoznaniu tego zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej, w pierwszej kolejności podkreślił, iż zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej - gdy wniosek o wszczęcie postępowania został wniesiony przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte - organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Organ II instancji zauważył nadto, iż przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania mogą między innymi dotyczyć: - braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania, - sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, - przypadku, gdy w sprawie zapadła już decyzja. Odnosząc się do treści przepisu art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma fakt rozstrzygnięcia kwestii odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy za 2000 r. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], w której zawarte zostało uzasadnienie prawne i faktyczne w tym zakresie, a także pouczenie o możliwości zaskarżenia jej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Z potwierdzenia odbioru decyzji wynika, że została ona doręczona pełnomocnikowi skarżącego – W. R. w dniu 13 września 2004 r. Skargi na tę decyzję nie złożono. Organ odwoławczy podniósł, że istotą interpretacji jest to, aby organ podatkowy przedstawił swoje stanowisko co do treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w określonej konkretnej indywidualnej sprawie, gdy podatnik takiego stanowiska nie posiada. Wskazano, iż w przedmiotowej sprawie organy podatkowe przedstawiły swoje stanowisko i dokonały rozstrzygnięcia zagadnienia odsetek od zaliczek we wskazanej decyzji ostatecznej. Od tego postanowienia J. R. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Skarżący wnosił o "uznanie nieważności zaskarżonego postanowienia, jako wydanego niezgodnie z prawem oraz o uznanie, że organy podatkowe I i II instancji są związane jego stanowiskiem wyrażonym we wniosku z dnia 22 kwietnia 2005r. złożonym zgodnie z art.14a Ordynacji podatkowej". W uzasadnieniu skargi, skarżący twierdził, iż nie wnosił o wszczęcie postępowania, a jedynie o udzielenie interpretacji, czego organ I instancji nie dopełnił, uchybiając obowiązkowi nałożonemu na niego powołanym przepisem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem, w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U.Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) – wskazać na wstępie należy, iż zgodnie z przepisem art. 165§1 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu, przy czym zauważyć trzeba jednocześnie, iż Ordynacja podatkowa nie wprowadza formy wszczęcia postępowania na żądanie strony, a zatem w sytuacji, gdy organ stwierdzi, że jest w sprawie właściwy, żądanie zostało złożone przez stronę i nie występują innego rodzaju przyczyny, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte, obowiązany jest podjąć czynności postępowania. Przepis ten nie może być jednak interpretowany bez uwzględnienia normy zawartej w art. 165a§1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Ta ostatnia regulacja nakłada na organ podatkowy obowiązek dokonania badania wstępnego złożonego przez stronę wniosku, a sprowadza się on do: - ustalenia, czy organ jest właściwy w sprawie; - ustalenia, czy żądanie zostało złożone przez stronę; - ustalenia, czy postępowanie w sprawie z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte. W razie, gdy organ podatkowy stwierdzi, iż żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, ma obowiązek wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, a to stosownie do art. 165a§1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z poglądami doktryny, za przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego uważa się: - brak w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego, - sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, - przypadków, gdy w sprawie zapadła już decyzja (por. Ordynacja podatkowa Komentarz 2003 r., Wydawnictwo "UNIMEX", str. 579 - 580). Z kolei, w myśl przepisu art. 14a§1 Ordynacji podatkowej - stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Składając w dniu z dnia 22 kwietnia 2005r., na podstawie przepisu art. 14 "a" § 1 Ordynacji podatkowej wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie i sposobie stosowania przepisów prawa podatkowego, J. R. "uruchomił" obowiązki wstępne organu I instancji, o których mowa w przepisie art. 165a§1 w zw. z art. 165§1 Ordynacji podatkowej. Poza sporem pozostaje, iż w dniu [...], Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją ostateczną Nr [...] określił skarżącemu wysokość odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy przekraczających należny podatek dochodowy za 2000r., w kwocie 14.754,20zł / k – 2 akt podatkowych /, na którą to okoliczność powołano się także w uzasadnieniu wniosku z dnia 22 kwietnia 2005r. Decyzja ta zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne, a organ podatkowy przedstawił w niej swoje stanowisko co do treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w konkretnej sprawie podatnika / J. R. /. Zasadnie zatem organy obu instancji uznały, iż jest to przesłanka negatywna, uniemożliwiająca udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie i sposobie stosowania przepisów prawa podatkowego w przedmiocie, który został już rozstrzygnięty powołaną decyzją. Przesłanka ta bowiem wynika przede wszystkim z treści samego przepisu art. 14a§1 Ordynacji podatkowej / in fine / , skoro ustawodawca nałożył na organ obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. A contrario: nie jest możliwe udzielenie takiej interpretacji w sprawach, w których postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym toczą się. Taki sam punkt widzenia należy odnieść tym bardziej do istniejącej już ostatecznej decyzji organu, od której stronie służyła skarga do sądu administracyjnego. Jeśli zaś strona z prawa tego nie skorzystała, to nie może domagać się od organu udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie, w której zapadło już rozstrzygnięcie, albowiem po wydaniu decyzji i jej doręczeniu stronie, organ podatkowy i strona są nią związane. W tym stanie rzeczy zaskarżone postanowienie, jak również i postanowienie organu I instancji, w ocenie Sądu nie narusza przepisu art. 165a§1 Ordynacji podatkowej, a skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie przepisu art. 151 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.