I SA/Lu 528/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 listopada 2016 r. sprawy ze skargi S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz S. [...] zł ([...] złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania A. spółki jawnej w K. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, iż postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu wobec A. spółki jawnej w K. postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2012 r. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] określił stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2012 r. w kwocie [...] zł. W wyniku rozpoznania odwołania strony od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej zauważył, że w dniu [...] maja 2012 r. wpłynęło do Urzędu Celnego miesięczne zestawienie oświadczeń dot. sprzedaży oleju opałowego za kwiecień 2012 r. złożone przez A. spółka jawna w K. Organ nadmienił, że kwestią sporną w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie zagadnienia czy niezłożenie do Naczelnika Urzędu Celnego w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznych zestawień oświadczeń, uzyskanych od nabywców o przeznaczeniu oleju opałowego za kwiecień 2012 r. skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego oraz zastosowaniem art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 z późn. zm.). Dyrektor przytoczył przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3. poz. 11 z późn. zm., w skrócie u.p.a.) mające jego zdaniem zastosowanie w niniejszej sprawie tj. art. 8 ust. 2 pkt 3, art. 2 pkt 21, art. 8 ust. 2 pkt 3 i ust. 5, art. 13 ust. 1, art. 86 ust. 1 pkt 2, art. 86 ust. 3, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt. 9, 10 i 15 ww. ustawy. Odnosząc się do wskazanych przepisów, organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m. in. sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy. Sprzedażą jest czynność faktyczna lub prawna, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot. Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, o których mowa w tej sprawie, powstaje z dniem wydania ich nabywcy. Podatnikiem akcyzy jest m. in. osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą. Dalej organ odwoławczy podał, że zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 u.p.a., do wyrobów energetycznych zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715, a stosownie do art. 86 ust. 3 u.p.a., paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2. W art. 89 ust. 1 pkt. 9, 10 i 15 u.p.a. podano preferencyjne stawki akcyzy dla olejów opałowych. Zgodnie natomiast z art. 89 ust. 5 u.p.a., sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, jest obowiązany w przypadku sprzedaży: 1) osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15; 2) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15; oświadczenie to powinno być załączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu potwierdzającego tę sprzedaż. Stosownie do art. 89 ust. 14 u.p.a. sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone i udostępniane w celu kontroli. W art. 89 ust. 15 u.p.a. podano elementy, które powinno zawierać miesięczne zestawienie oświadczeń, a w art. 89 ust. 16 u.p.a. stwierdzono, że w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1, tj. stawkę w wysokości 1822.00 zł/1000 litrów, a w przypadku gdy gęstość tych wyrobów w temperaturze 15°C jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny - 2047,00 zł/1000 kilogramów. Dalej Dyrektor Izby Celnej podał, że w stanie faktycznym sprawy, podatniczka nie złożyła do właściwego naczelnika urzędu celnego za miesiąc kwiecień 2012 r., zestawień oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 14 u.p.a., w określonym przepisami terminie. W tej sytuacji bez znaczenia pozostaje fakt, że wymagane oświadczenia nabywców oleju opałowego strona posiada. W konsekwencji organ podatkowy obowiązany był do dokonania wymiaru w podatku akcyzowym, w stosunku do oleju opałowego sprzedanego w kwietniu 2012 r. według stawki określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. Dla wzmocnienia swojej argumentacji organ odwoławczy powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 lutego 2014 r. sygn. akt P 24/12, w którym stwierdzono, że art. 89 ust. 16 u.p.a. w zakresie, w jakim nakazuje stosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. w przypadku niespełnienia przez sprzedawcę oleju opałowego obowiązku, wyrażonego w art. 89 ust. 14 u.p.a., sporządzenia i przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców tego wyrobu akcyzowego o jego przeznaczeniu do celów opałowych, jest zgodny z wywodzonym z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zakazem nadmiernej ingerencji ustawodawcy. Organ odwoławczy za chybiony uznał zarzut o bezpodstawnym opodatkowaniu strony podatkiem akcyzowym z zastosowaniem podwyższonej stawki akcyzy z uwagi na nałożenie na nią, za ten sam czyn, mandatu karnego. Stwierdził, że zgodnie z art. 15 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy orzeczenie zapadłe w postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie zwalnia od obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej. Powyższe wskazuje zdaniem organu, że pomiędzy postępowaniem karnym-skarbowym, a postępowaniem podatkowym nie występuje bezpośrednia zależność i są one postępowaniami rozłącznymi. Dyrektor Izby Celnej, odnosząc się do argumentu strony, iż nie została powiadomiona, że kontrola wobec niej będzie przeprowadzona w Urzędzie Celnym i że będzie dotyczyła miesięcznego zestawienia za okresy wskazane do kontroli zauważył, iż postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. odebranym przez stronę dnia [...] sierpnia 2014 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym za kwiecień 2012 r. Podstawą prawną wydanego postanowienia był art. 165 Ordynacji podatkowej, który wyraźnie odnosi się do wszczęcia postępowania podatkowego. Organ zauważył, iż postępowania podatkowego nie należy utożsamiać z kontrolą. To dwa oddzielne etapy weryfikacji rozliczeń podatkowych podatnika. W związku z powyższym organ stwierdził, że strona miała wiedzę o prowadzonym postępowaniu podatkowym oraz miała możliwość wypowiedzenia co do zebranego materiału dowodowego z czego nie skorzystała. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej spółka wniosła o uznanie jej za nieważną z uwagi na podjęcie jej z naruszeniem prawa w sytuacji, gdy wcześniejsze postępowanie w tej samej sprawie w 2012 r. zakończyło się ukaraniem mandatem i jest prawomocne. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż postępowanie podatkowe i zapadłe decyzje w sprawie niezłożenia w terminie zestawień sprzedaży oleju opałowego, były niezgodne z prawem. Zwróciła uwagę, iż takie postępowanie w tej samej sprawie było przeprowadzone w 2012 r. i wówczas została wyłącznie ukarana mandatem 500 zł. Mandat ten został zapłacony. Strona argumentowała, że nie można zgodzić się z twierdzeniem organu podatkowego, iż nie występuje bezpośrednia zależność między nałożeniem mandatu, a postępowaniem podatkowym. Niezłożenie w terminie zestawienia podatkowego skutkuje naliczeniem akcyzy za sprzedany olej opałowy, ponieważ zaś ten olej opałowy został sprzedany bez akcyzy, byłaby to kara. Według strony nie można karać dwa razy za to samo przewinienie. Samo niezłożenie w terminie zestawienia oświadczeń, nie jest przestępstwem ani wykroczeniem, skutkuje jedynie możliwością utraty odliczenia ulgi na podatek akcyzowy. Ponieważ podatnik został już ukarany mandatem uznaje zatem, że nie można go karać podwójnie naliczeniem akcyzy. Podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem, że nie jest w kontekście nieterminowego złożenia oświadczeń ważne to, że olej opałowy został sprzedany na cele opałowe. Takie stwierdzenie jest bowiem sprzeczne z celem ustawy. W odpowiedzi na skargę organ poparł stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi. Postanowieniem z dnia 14 maja 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w sprawie do czasu rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego przedstawionego przez WSA we Wrocławiu w sprawie I SA/Wr 562/14. Postanowieniem z dnia 17 czerwca 2016 r. postępowanie w sprawie zostało podjęte. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W ocenie Sądu skarga jest zasadna, a w jej uwzględnieniu uchyleniu podlega decyzja kontrolowana oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji. Nie wszystkie jednak z podniesionych przez podatnika zarzutów ocenić należy jako skuteczne. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2016. 1066, j.t.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, m.in. przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta, zgodnie z § 2 tego przepisu, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2016.718, j.t.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg, w tym skarg na decyzje administracyjne. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, o czym stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności lub bezczynności organu administracji publicznej. W niniejszej sprawie niespornym jest, że spółka w kontrolowanym okresie dokonywała sprzedaży oleju opałowego na cele opałowe w ilości 9.500 litrów. Transakcje dokumentowane były fakturami VAT, paragonami fiskalnym, a nabywcy składali oświadczenia zgodnie z art. 89 ust. 5 ustawy. Spór pomiędzy spółką a organami podatkowymi koncentruje się na zagadnieniu, czy wobec bezspornej okoliczności niezłożenia przez spółkę do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie do 25-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznych zestawień oświadczeń uzyskanych od nabywców o przeznaczeniu oleju opałowego (art. 89 ust. 14 i 16 u.p.a.), organ mógł zastosować stawkę podatku akcyzowego przewidzianą w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. Zgodnie z art. 89 ust. 14 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (Dz.U. Nr 108 z 2011r., poz. 626 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania opodatkowanej czynności) sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 miał obowiązek sporządzania i przekazywania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznych zestawień oświadczeń, o których mowa w ust. 5, zaś oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone i udostępniane w celu kontroli. Zgodnie z ust. 16 tego przepisu, w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15, stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 przepisu. Jak wynika z art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia, będącego integralną częścią Traktatu podpisanego 16 kwietnia 2003r. w Atenach (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), państwo członkowskie jest związane postanowieniami Traktatów założycielskich (pierwotnym prawem wspólnotowym), aktami przyjętymi przez instytucje UE (wtórnym prawem wspólnotowym), wykładnią prawa wspólnotowego, wynikającą z orzecznictwa TSUE. Zastosowanie prawa wspólnotowego w sprawach administracyjnych jest obowiązkiem sądów administracyjnych, ale także organów administracji publicznej. Wyrokiem z 2 czerwca 2016r. w sprawie C-418/14 (podobnie w wyroku z tej samej daty w sprawie C-355/14 Polichim-SS EOOD) TSUE orzekł, iż: "Dyrektywę Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zmienioną dyrektywą Rady 2004/75/WE z 29 kwietnia 2004 r. oraz zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że: - nie sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na podstawie których sprzedawcy paliw są zobowiązani do złożenia w wyznaczonym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców, według których nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, - sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na mocy których w braku złożenia takiego zestawienia w wyznaczonym terminie, do sprzedanego paliwa stosowana jest stawka podatku akcyzowego przewidziana dla paliw silnikowych, podczas gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie tego produktu do celów opałowych nie budzi wątpliwości." W wyroku tym jednoznacznie stwierdzono zatem, że zastosowanie podstawowej stawki akcyzy dla olejów opałowych sprzedanych do celów opałowych nie jest dopuszczalne, kiedy pomimo uchybień formalnych ustalono, że olej opałowy rzeczywiście został zużyty dla celów zgodnych z przeznaczeniem. We wskazanych orzeczeniach TSUE orzekł, że Polska była uprawniona, by wymagać od sprzedawców składania oświadczeń o przeznaczeniu oleju do celów opałowych. Zestawienie oświadczeń nabywców było bowiem instrumentem kontrolnym, mającym na celu zapobieganie unikaniu opodatkowania i oszustwom podatkowym. Dyrektywa Rady 2003/96/WE nie pozwala jednak na stosowanie takich przepisów, jakie wprowadziła Polska, tj. art. 89 ust. 16 u.p.a. Zdaniem Trybunału, polski przepis prawa wewnętrznego narusza ogólną systematykę i cel dyrektywy Rady 2003/96/WE oraz zasadę proporcjonalności. W ocenie TSUE, w sytuacji braku złożenia zestawień oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego, organy podatkowe i sądy powinny zbadać, czy oleje faktycznie zostały zużyte do celów opałowych. Powyższe orzeczenia TSUE mają wpływ na sprawy, które dotyczyły stanu prawnego (czyli zakończone przez 1 stycznia 2015r.), kiedy to organy podatkowe miały możliwość nakładania sankcyjnej stawki podatku akcyzowego w przypadku braku złożenia oświadczeń z uwagi na restrykcyjne brzmienie przepisów (art. 89 ust. 14 i 16 u.p.a.). Przy interpretacji przepisów u.p.a. należy uwzględnić także regulacje wynikające z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz treści punktu 37 preambuły Dyrektywy Rady 2008/118/WE, odnoszącego się do zasady proporcjonalności. Sankcyjne opodatkowanie powinno mieć miejsce jedynie wtedy, gdy nieprawidłowości oświadczeń uniemożliwiają kontrolę obrotu olejem opałowym na cele grzewcze, bądź wykluczają uznanie przeznaczenia przedmiotu sprzedaży na cele opałowe. Stanowisko takie znalazło szerokie odzwierciedlenie w literaturze (zob. A. Bartosiewicz, Glosa do postanowienia WSA w Białymstoku z 21 czerwca 2011r., sygn. akt I SA/Bk 99/11, "Monitor Podatkowy" 2012, Nr 4, s. 46 i n.; B. Banaszak, Uwagi w sprawie zgodności z Konstytucją art. 89 ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, "Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego" 2013, Nr 1, s. 9 i n.; B. Brzeziński, K. Lasiński-Sulecki, W. Morawski, Oświadczenia nabywców oleju opałowego w zestawieniu tych oświadczeń a zasada proporcjonalności, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2014, Nr 4, s. 325 i n.: L. Etel, P. Pietrasz, Niekompletność oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego a zasadność zastosowania sankcji podatkowej, o której mowa w art. 89 ust 16 ustawy o podatku akcyzowym, "Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego" 2012, Nr 2, s. 20 i n.). W ocenie Sądu uchybienie polegające na naruszeniu art. 89 ust. 14 w zw. z ust. 16 u.p.a. przez złożenie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców z opóźnieniem, gdy na podstawie materiałów sprawy nie ma wątpliwości, kto był nabywcą oleju i do jakich celów olej ten nabył oraz zastosowanie w tych okolicznościach stawki jak dla olejów napędowych, stanowi działanie nadmiernie uciążliwe dla strony i narusza wywiedzioną z przepisów wspólnotowych zasadę proporcjonalności (por. wyrok NSA z dnia 24 sierpnia 2016r., I GSK 837/14, CBOSA). W aktualnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że dokonując wykładni celowościowej przepisów ustawy, treść oświadczeń nabywców oleju opałowego oraz zestawień tych oświadczeń sporządzonych przez sprzedawców wyrobu akcyzowego, powinna być poddana kontroli przede wszystkim pod kątem ich przydatności dla ustalenia poszukiwanej konkretnej informacji, kto i w jakim celu nabył olej opałowy, aby w dalszej kolejności ustalić kwestię zasadniczą, tj. czy olej opałowy został przeznaczony na cele opałowe. Jeżeli z treści oświadczenia oraz zestawienia oświadczeń można wywieść, że zakup celowi temu odpowiada, to uznać należy, że dokumenty te spełniają wymogi ustawy i niepozbawiają podatnika preferencji ustawowych w zakresie stawki podatku akcyzowego. Przy takiej interpretacji wskazanych przepisów, niektóre nieprawidłowości oświadczenia bądź zestawienia oświadczeń, które nie niweczą wskazanej funkcji (zapobieżenie nadużyciom w zakresie sprzedaży oleju opałowego), nie mogą wpływać na utratę preferencji podatkowej. Złożenie oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe nie jest celem samym w sobie, jest natomiast środkiem, który ma zapewnić organowi podatkowemu kontrolę rzeczywistego przeznaczenia nabywanego paliwa i związanego z tym uprawnienia do preferencyjnej stawki podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2013r., sygn. akt I GSK 1492/11, CBOSA). Wykładnia dokonana przez organy podatkowe, prowadząca do uznania, że każdy formalny brak w oświadczeniu o nabyciu oleju na cele opałowe lub brak formalny zestawienia oświadczeń skutkuje utratą prawa do preferencyjnej stawki podatkowej, prowadzi do wniosków stojących w opozycji do rezultatów wykładni celowościowej przepisu art. 89 ust. 5 pkt 1 i 6 w związku z art. ust. 16 u.p.a. A zatem przepisy dotyczące oświadczeń nabywców oleju opałowego należy stosować z uwzględnieniem zasady proporcjonalności. Musi ona służyć oddzieleniu sytuacji, gdy dochodzi do oczywistych oszustw od sytuacji, gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie produktu do celów opałowych nie budzi wątpliwości, a ewentualne niedociągnięcia w oświadczeniach lub zestawieniach nie utrudniają weryfikacji daty nabycia oleju, czy też ustalenia personaliów nabywców. (v. wyrok TSUE z 2 czerwca 2016r., w sprawie sygn. C-418/14). Za niezasadny uznano natomiast zarzut podnoszony przez Spółkę, że z uwagi na nałożenia na nią mandatu karnego. Zgodnie z art. 15 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy, orzeczenie zapadłe w postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie zwalnia od obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnych. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. Organ podatkowy przy ponownym rozpoznaniu sprawy oceni, czy oświadczenia złożone przez nabywców oleju opałowego w kwietniu 2012 r. o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i w kontekście stanowiska Sądu wyrażonego w niniejszej sprawie, spełniają wymogi ustawowe, a tym samym czy mogą one stanowić podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a.