I SA/Lu 601/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Protokolant Starszy asystent sędziego Monika Bartmińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2022 r. sprawy ze skargi G. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za [...] r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza P. z dnia [...] r., o nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz G. P. kwotę [...]([...]) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (organ) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Piask (organ I instancji) z 18 maja 2021 r. ustalającą G. P. (podatniczka) łączne zobowiązanie pieniężne za 2020 r. w wysokości 50 zł. W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że zgodnie z ewidencją gruntów i budynków podatniczka jest właścicielką działki gruntu położonej w W. gmina Piaski o numerze ewidencyjnym [...] i powierzchni 0,1045 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Wymieniona działka gruntu obejmuje użytki rolne o symbolach ewidencyjnych Br-RII i RII. Z kolei według informacji w sprawie podatku od nieruchomości złożonej przez podatniczkę powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego wynosi 10 m˛ o wysokości kondygnacji od 1,40 do 2,20 m i 20 m˛ o wysokości kondygnacji powyżej 2,20 m. W tych okolicznościach faktycznych organ przyjął do opodatkowania podatkiem rolnym użytki rolne o powierzchni 0,1045 ha. Zastosował stawkę podatkową w wysokości 290 zł w odniesieniu do 1 ha powierzchni. Organ tłumaczył, że wysokość stawki podatkowej stanowi iloczyn 5q żyta i ceny za 1q w kwocie 58 zł zgodnie z uchwałą Rady Miasta Piaski z 4 grudnia 2019 r. Nr XVI/131/2019 w sprawie obniżenia średniej ceny skupu żyta przyjmowanej do obliczenia podatku rolnego na 2020 rok (Dz.Urz.Woj.Lubel.2019.6806). Tak wyliczony podatek rolny, według organu, wyniósł 30 zł. Natomiast podatkiem od nieruchomości organ opodatkował budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej 25 m˛ przy zastosowaniu stawki podatkowej w wysokości 0,81 zł za 1 m˛ w myśl uchwały Rady Miasta Piaski z 26 listopada 2019 r. Nr XVI/132/2019 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Gminy Piaski na rok 2020 (Dz.Urz.Woj.Lubel.2019.6907). W następstwie organ stwierdził, że podatek od nieruchomości stanowi kwotę 20 zł. W podstawie prawnej organ przede wszystkim nawiązał do mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U.2020.2052 dla 2020 r. - u.p.g.k.). W dalszej kolejności organ powołał się na art. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 6 ust. 1 pkt 2, ust. 2 ustawy o podatku rolnym (Dz.U.2020.333 dla 2020 r. - u.p.r.) oraz na art. 2 ust. 1 pkt 1, pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 1, ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2019.1170 ze zm. dla 2020 r. - u.p.o.l.). Zdaniem organu, powierzchna gruntu ujawniona w ewidencji gruntów i budynków wiąże organ podatkowy przy wymiarze podatków. Dlatego organ ocenił, że nawiązywanie przez podatniczkę do sporu o scalenie, granice i powierzchnię opodatkowanej działki gruntu nie może mieć wpływu na wysokość podatku rolnego. W odniesieniu do budynku organ motywował, że nie jest uprawniony do samodzielnego ustalania przeznaczenia opodatkowanego budynku. Jego mieszkalne przeznaczenie wynika z ewidencji gruntów i budynków wiążącej w postępowaniu podatkowym. Z tego powodu organ nie zgodził się z podatniczką, która przekonywała, że opodatkowany budynek jest wyłącznie altanką. Organ nie podzielił również wątpliwości podatniczki dotyczących powierzchni użytkowej omawianego budynku. Stwierdził bowiem, że podatniczka określiła powierzchnię użytkową tego budynku w złożonej informacji w sprawie podatku od nieruchomości. Podatniczka złożyła skargę na powyższą decyzję organu. Nie formułowała konkretnych zarzutów. W skardze i kolejnych pismach składanych w postępowaniu sądowym podatniczka obszernie opisywała w ujęciu historycznym na czym, w jej ocenie, polegały błędy w postępowaniu scaleniowym, przy wytyczaniu granic, modernizacji ewidencji gruntów i budynków. W ocenie podatniczki, istnieją podstawy do wznowienia postępowania scaleniowego. W celu wykazania zasadności prezentowanych argumentów podatniczka przedstawiła sądowi pliki dokumentów na opisywane okoliczności. W następstwie podatniczka konsekwentnie akcentowała, że organ miał obowiązek w pierwszej kolejności wyjaśnić i rozstrzygnąć, jaka konkretna powierzchnia podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym. Natomiast opodatkowany przez organ budynek podatniczka nazywała domkiem letniskowym. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja organu i decyzja organu I instancji z 18 maja 2021 r. nie są zgodne z prawem, chociaż nie wszystkie argumenty podatniczki są trafne. Z punktu widzenia prawa należy zgodzić się z organami co do opodatkowania działki gruntu o numerze ewidencyjnym [...] podatkiem rolnym na podstawie zapisów ujętych w ewidencji gruntów i budynków. Według ewidencji gruntów i budynków omawiana działka gruntu obejmuje użytki rolne o symbolach Br-RII i RII i łącznej powierzchni 0,1045 ha. Właścicielką tej działki gruntu jest podatniczka, co dokumentuje księga wieczysta [...] wymieniona w ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do § 68 ust. 1 pkt 1 lit. a, lit. e rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa (Dz.U.2019.393 obowiązującego w 2020 r. - rozporządzenie ewidencyjne) symbol R opisuje grunty orne, a symbol Br grunty rolne zabudowane. Obie wymienione kategorie gruntów rolnych należą do użytków rolnych. Jak stanowi art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Następnie w myśl art. 1 u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W tych okolicznościach faktycznych i stanie prawnym, organy prawidłowo przyjęły, że mają do czynienia z przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym, o którym stanowi art. 1 u.p.r. Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.r. podstawą opodatkowania podatkiem rolnym gruntów niestanowiących gospodarstwa rolnego (o powierzchni nieprzekraczającej 1 ha powierzchni fizycznej bądź 1 ha powierzchni przeliczeniowej - art. 2 ust. 1 u.p.r.) jest liczba hektarów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Dlatego, co do zasady, organy nie były uprawnione do odejścia od treści ewidencji gruntów i budynków ani w przypadku przeznaczenia, ani w odniesieniu do powierzchni działki gruntu przyjętej do opodatkowania podatkiem rolnym. W tym zakresie odmienne oczekiwania podatniczki nie mają prawnego uzasadnienia. Opisywane przez nią spory o granice, powierzchnię omawianej działki nie mogą być rozpatrywane i rozstrzygane przez organ podatkowy z tego podstawowego powodu, że prawo podatkowe tych zagadnień nie reguluje. Podobnie w kwestiach związanych z prowadzeniem ewidencji gruntów i budynków rozstrzygnięcia podejmuje organ odpowiedzialny za jej prowadzenie we właściwym postępowaniu, odrębnym od postępowania podatkowego. Wysokość podatku rolnego organy wyliczyły przy prawidłowym zastosowaniu art. 6 ust. 1 pkt 2, ust. 2, ust. 3 u.p.r. w związku z uchwałą Rady Miasta Piaski z 4 grudnia 2019 r. Nr XVI/131/2019. Stawka podatkowa od 1 ha gruntów odpowiadała bowiem równowartości obniżonej średniej ceny skupu 5q żyta za 11 kwartałów poprzedzających kwartał poprzedzający rok podatkowy. Natomiast sąd nie podziela zapatrywania, za którym opowiedziały się organy, że ewidencja gruntów i budynków w sposób wiążący przesądziła istnienie budynku jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a informacja w sprawie podatku od nieruchomości wymiar powierzchni użytkowej i jednocześnie podstawy opodatkowania tym podatkiem. Po pierwsze, według art. 1a ust. 3 u.p.o.l. przez użyte w ustawie określenia: 1) użytki rolne, 2) lasy, 3) nieużytki, 4) użytki ekologiczne, 5) grunty zadrzewione i zakrzewione, 6) (uchylony), 7) grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi oraz grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, 8) grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi - każdorazowo trzeba rozumieć grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Zatem ustawodawca w omawianej ustawie podatkowej nie zdefiniował przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postaci budynku przez odesłanie do treści ewidencji gruntów i budynków. Innymi słowy, nie przyjął rozwiązania, w myśl którego obiekt nazwany budynkiem w ewidencji gruntów i budynków miałby być automatycznie - w sposób wiążący organ podatkowy - budynkiem w rozumieniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ustawodawca zdefiniował budynek jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości niezależnie od ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budynek, stanowiący obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Wobec tego w przytoczonej definicji - mówiąc w pewnym skrócie - podatkowej ustawodawca nie odwołał się do budynków ujawnionych w takim charakterze w ewidencji gruntów i budynków, ale do konkretnych fizycznych cech konstrukcyjnych danego obiektu. Warto przy tym zauważyć, że treść ewidencji gruntów i budynków wyznaczają reguły określone w rozporządzeniu ewidencyjnym. Natomiast w rozporządzeniu ewidencyjnym sformułowana została inna definicja budynku. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia ewidencyjnego użyte w nim określenie budynek oznacza obiekt budowlany, który jest budynkiem w rozumieniu przepisów rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U.1999.112.1316 ze zm. - PKOB). Stosownie zaś do objaśnień zawartych na wstępie PKOB (por. pkt I.1 OBJAŚNIENIA WSTĘPNE POJĘCIA PODSTAWOWE) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Za szczególny rodzaj budynku uważa się wiatę, która stanowi pomieszczenie naziemne, nie obudowane ścianami ze wszystkich stron lub nawet w ogóle ścian pozbawione. W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane. Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne: schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże). Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Zatem definicja budynku przyjęta w PKOB nie nawiązuje przykładowo do fundamentów czy wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Zestawienie przytoczonych wyżej definicji budynku prowadzi do konstatacji, że nie każdy budynek z punktu widzenia PKOB i tym samym ujawniony w takim właśnie charakterze w ewidencji gruntów i budynków jest jednocześnie przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postaci budynku. Z perspektywy przedstawionych rozważań prawnych kluczowe znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy ma ustalenie czy budynek o powierzchni zabudowy 47,95 m˛ pochodzący z 1990 r. - tak opisany w ewidencji gruntów i budynków - ma wszystkie cechy budynku jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W tym zakresie organy nie przedstawiły żadnych ustaleń faktycznych, nie przeprowadziły żadnych czynności wyjaśniających. Kwestia ta była przedmiotem sporu już w postępowaniu podatkowym. Podatniczka w odwołaniu nazywała ten obiekt altanką, a w toku postępowania sądowego domkiem letniskowym. Określenia, jakimi posługiwała się podatniczka, mogą wiązać się nie tylko z przeznaczeniem tego obiektu, ale przede wszystkim mogą dotyczyć jego konstrukcji. Natomiast organy dotychczas bazowały wyłącznie na treści ewidencji gruntów i budynków, która - ściśle rzecz biorąc - nie zawiera stwierdzeń odpowiadających elementom definicji określonej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W efekcie organy nie wyjaśniły czy, co do zasady, mają do czynienia z przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postaci budynku. Zaniechania organów dotyczą także odtworzenia w zgodzie z prawdą obiektywną powierzchni użytkowej obiektu przyjętego do opodatkowania omawianym podatkiem. W informacji w sprawie podatku od nieruchomości podatniczka wymieniła powierzchnię 20 m˛ o wysokości kondygnacji powyżej 2,20 m oraz 10 m˛ o wysokości kondygnacji od 1,40 m do 2,20 m, chociaż w formularzu zawarte jest wyraźne pouczenie, że w tym drugim przypadku należy zaliczyć 50% powierzchni. Powierzchnię obiektu ogółem podatniczka zobrazowała zapisem, który można odczytywać zarówno jako 20 m˛, jak i 30 m˛. W odwołaniu podatniczka domagała się "dokładnych pomiarów". Na etapie postępowania sądowego mówiła o tym, że "zrobiła pomiary wewnątrz budynku tak jak robione są pomiary w mieszkaniu w bloku" bez sprecyzowania, w jaki sposób, jej zdaniem, są dokonywane pomiary powierzchni mieszkań w blokach. W świetle powyższego twierdzenia podatniczki nie są jednoznaczne, a organy nie poczyniły żadnych konkretnych ustaleń. Jak stanowi art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. powierzchnia użytkowa budynku lub jego części jest powierzchnią mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Według art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla budynków lub ich części powierzchnia użytkowa. Z kolei stosownie do art. 4 ust. 2 u.p.o.l. powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych analizowanej sprawy sąd jest zdania, że nie można zasadnie przesądzić czy powierzchnia użytkowa opodatkowanego obiektu przyjęta przez organy jest zgodna ze stanem rzeczywistym, a więc odpowiada prawdzie obiektywnej i art. 1a ust. 1 pkt 5, art. 4 ust. 1 pkt 2, ust. 2 u.p.o.l. Co do zasady, obowiązek podatnika określenia powierzchni budynku w składanej informacji w sprawie podatku od nieruchomości nie zwalnia organu podatkowego od obowiązku ustalenia stanu faktycznego odpowiadającego prawdzie obiektywnej w sytuacji, w której opodatkowanie budynku staje się przedmiotem sporu podatnika z organem podatkowym. Wbrew argumentacji organu, także w odniesieniu do powierzchni użytkowej opodatkowanego obiektu ewidencja gruntów i budynków nie miała waloru wiążącego, choćby z tego powodu, że takiej informacji nie zawiera. W podsumowaniu przedstawionych rozważań sąd ocenia, że otwarta pozostaje kwestia czy w analizowanej sprawie istnieje przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postaci budynku, a jeśli tak, jaka jest jego powierzchnia użytkowa, stanowiąca podstawę opodatkowania tym podatkiem. Organy nie wyjaśniły tego aspektu sprawy. W następstwie nie powiązały opodatkowania budynku podatkiem od nieruchomości ze stanem rzeczywistym, z prawdą obiektywną. W ten sposób naruszyły art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 O.p. w sposób, który niewątpliwie może mieć wpływ na wynik sprawy, a konkretnie na wysokość zobowiązania podatniczki z tytułu podatku od nieruchomości. W dalszym postępowaniu podatkowym organy uwzględnią stanowisko prawne sądu. Rzetelnie i wszechstronnie wyjaśnią czy omawiany obiekt na działce o numerze ewidencyjnym [...] stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a jeśli jest to budynek, jaka jest jego powierzchnia użytkowa, stanowiąca podstawę opodatkowania. Z tych powodów zaskarżona decyzja organu i decyzja organu I instancji z 18 maja 2021 r. podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2022.329 ze zm. - P.p.s.a.). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 P.p.s.a. Obejmują one wpis od skargi (100 zł).