I SA/Lu 602/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marcin Małek (sprawozdawca) Sędziowie WSA Grzegorz Wałejko Asesor sądowy Jakub Polanowski Protokolant Starszy asystent sędziego Karolina Orłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2025 r. sprawy ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 12 lipca 2024 r. nr 0601-IOV-1.4103.9.2024.10 w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2020 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi O. spółki z o.o. z siedzibą w W. (dalej: strona, skarżąca, spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej: organ, DIS) z 12 lipca 2024 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej z 28 grudnia 2023 r. na podstawie której dokonano spółce rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2020 r. oraz określono kwotę podatku podlegającego wpłacie, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz.U. z 2024 r., poz. 362 ze zm., dalej: ustawa o VAT) za październik i listopad 2020 r. Jak wynika z akt sprawy organ I instancji ww. decyzją uznał, że faktury VAT na zakup oprogramowania, wystawione przez M. sp. z o.o. ujęte w rejestrach zakupu spółki i faktury VAT na sprzedaż tego samego oprogramowania, wystawione przez spółkę na rzecz M. I sp. z o.o., nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Organ uznał, że deklarowane nabycia w rzeczywistości nie miały miejsca, gdyż M. sp. z o.o. nie prowadziła działalności gospodarczej, przy jednoczesnym stwarzaniu pozorów jej prowadzenia, podobnie jak wystawcy faktur na wcześniejszym etapie. Oprogramowanie nie mogło więc zostać sprzedane M. I sp. z o.o., a wystawione przez spółkę faktury sprzedaży były fakturami "pustymi," potwierdzającymi fikcyjne transakcje. Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, organ I instancji uznał, że strona zawyżyła za IV kwartał 2020 r. podatek naliczony o kwoty wynikające z faktur VAT wystawionych przez M. sp. z o.o., które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w łącznej wysokości 393.750,98 zł. Organ uznał ponadto, że wystawione przez spółkę faktury na rzecz M. I sp. z o.o. nie dokumentują zatem odpłatnego świadczenia usług, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie, kwoty z nich wynikające w łącznej wysokości 414.474,72 zł, nie podlegają wykazaniu w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2020 r. W oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy o VAT organ określił kwoty podatku podlegającego wpłacie, wynikające z wystawionych przez spółkę faktur VAT na rzecz M.I sp. z o.o., wprowadzonych do obrotu prawnego: za październik 2020 r. - 283.291 zł i za listopad 2020 r. -131.184 zł. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ uznał, że faktura nr [...] z 21.12.2020 r. wystawiona przez spółkę na rzecz H. , [...], [...] na kwotę netto 235.400 PLN i podatek VAT UE 0 % za O. I - licencja, nie potwierdza rzeczywistych transakcji (faktura nie została ujęta w deklaracji VAT-7K). Ponadto na podstawie porównania podsumowania JPK_V7K zakup i sprzedaż z kwotami wykazanymi w deklaracji VAT-7K organ stwierdził poniżej wskazane różnice: • wartość netto z tytułu nabycia pozostałych towarów i usług jest w deklaracji niższa o 622,24 zł i VAT o 92,62 zł niż w JPK_V7K, • wartość dostaw towarów oraz świadczenia usług jest w deklaracji niższa o 430,85 zł i VAT 99,45 zł niż w JPK_V7K. Nadto stwierdził, że spółka zawyżyła kwotę netto z faktur dokumentujących zakup paliwa łącznie o 445,50 zł. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie domagając się jej uchylenia i umorzenia postępowania. Zdaniem strony organ I instancji z naruszeniem przepisów postępowania przeprowadził postępowanie dowodowe, w szczególności z pominięciem dowodów wskazywanych przez spółkę, co miało wpływ na wynika sprawy. Tym samym nie podjęto wszelkich niezbędnych działań, mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego, pominięcie istotnych dowodów oraz brak uczestnictwa strony w przesłuchaniu świadków negatywnie wpłynęły na zgodność postępowania organu z obowiązującym prawem. Po rozpoznaniu zarzutów odwołania, decyzją z 12 lipca 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Nakreślając stan sprawy organ wskazał, że w okresie od października do grudnia 2020 r. O. , prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży oprogramowania O. I: licencji i aktualizacji, opodatkowane stawką 23 %. Spółka została zarejestrowana 9 marca 2010 r. z kapitałem zakładowym wynoszącym 100.000 zł. Wspólnikami jej są: J. K. - 600 udziałów (który jest prezesem zarządu) oraz A. K. - 400 udziałów. W okresie od października 2020 r. do grudnia 2020 r. spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego na podstawie faktur wystawionych przez M. sp. z o.o. (udział procentowy w nabyciach netto 99,75 %) Jednoczesnie w tym samym okresie spółka wystawiła faktury VAT na rzecz M.I sp. z o.o. (udział procentowy w sprzedaży netto 99,60 %). Powyższe faktury dotyczyły sprzedaży oprogramowania, które miało być zakupione wcześniej od M. sp. z o.o. Marża doliczona do faktur zakupu przy wystawieniu faktur sprzedaży wyniosła 90.103,20 zł, VAT 20.723,74 zł. Na podstawie wydruków historii rachunku, ustalono, że M.I sp. z o.o. dokonała płatności na rzecz O. w łącznej kwocie 1.754.988,54 zł w okresie 18-26.11.2020 r. oraz w łącznej kwocie 147.600 zł w okresie 12-16.02.2021 r O. dokonała natomiast płatności na rzecz M. sp. z o.o. w łącznej kwocie 1.754.239,11 zł w okresie 18-27.11.2020 r. oraz w łącznej kwocie 120.000 zł w okresie 12-16.02.2021 r. Konta, na które dokonano płatności, zostały zgłoszone w urzędzie skarbowym i na dzień dokonywania przelewów figurowały w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT. Spółka dokonywała płatności za faktury wystawione przez M. sp. z o.o., po otrzymaniu płatności od M.I sp. z o.o. W Spółce z tytułu tych transakcji pozostała kwota 28.349,43 zł (749,43 zł w 2020 r. + 27.600,00 zł w 2021 r.) - różnica pomiędzy kwotą otrzymaną przez spółkę a zapłaconą. Powyższe faktury wystawione przez M. sp. z o.o. na rzecz podatnika oraz wystawione przez niego na rzecz M.I sp. z o.o. miały związek z umowami zawartymi pomiędzy tymi spółkami, tj.: 1. umową zakupu wyposażenia linii produkcyjnej "[...]" zawartej 1 września 2020 r. pomiędzy M.I sp. z o.o., ul. [...] lok. [...], [...], oddział L., [...], [...], reprezentowaną przez prezesa zarządu A. C., a O. sp. z o.o., reprezentowaną przez prezesa zarządu J. K.. Jej przedmiotem był zakup wyposażenia linii produkcyjnej z dedykowanym oprogramowaniem oraz zakup środków trwałych niezbędnych do wdrożenia, oraz zapewnienia prawidłowego funkcjonowania systemu, a także środków trwałych niezbędnych do uruchomienia linii produkcyjnej oraz zapewnienia prawidłowego jej funkcjonowania. Przedmiot umowy stanowi inwestycję w realizowany przez zamawiającego projekt nr [...] pt. "[...]" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Lubelskiego na lata 2014-2020 Oś priorytetowa 3 Konkurencyjność przedsiębiorstw Działanie 3.7 Wzrost konkurencyjności MSP, konkurs nr [...], 2. umową podwykonawczą dotyczącą zakupu wyposażenia linii produkcyjnej "[...]" zawartej 1.09.2020 r. pomiędzy M. sp. z o.o., [...], [...], reprezentowaną przez prezesa zarządu M. C., a O. sp. z o.o., reprezentowaną przez prezesa zarządu J. K.. Jej przedmiotem było zlecenie wykonania wyposażenia linii produkcyjnej z dedykowanym oprogramowaniem oraz zlecenie zakupu środków trwałych niezbędnych do wdrożenia, oraz zapewnienia prawidłowego funkcjonowania systemu, a także środków trwałych niezbędnych do uruchomienia linii produkcyjnej oraz zapewnienia prawidłowego jej funkcjonowania. Przedmiot umowy stanowi inwestycję realizowaną przez M.I sp. z o.o. projekt nr [...] pt. "[...]" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Lubelskiego na lata 2014-2020 Oś priorytetowa 3 Konkurencyjność przedsiębiorstw Działanie 3.7 Wzrost konkurencyjności MŚP, konkurs nr [...] Do umów jako załączniki dołączone były specyfikacje. W toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że Prokurator Prokuratury Okręgowej w O. 5 października 2020 r. wszczął śledztwo o sygn. akt [...]. W toku powyższego śledztwa postanowieniem z 27 maja 2022 r. Prokurator przedstawił J. K. zarzuty o to, ze: I. w okresie od 1 października 2020 r do 2 grudnia 2020 r., w W., woj. mazowieckim w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru i takiej samej sposobności pełniąc funkcję prezesa zarządu O. sp. z o.o. i zajmując się sprawami gospodarczymi i finansowymi tej spółki a) posłużył się nierzetelnymi fakturami VAT poprzez doprowadzenie do zaewidencjonowania w rejestrze zakupu VAT faktur VAT, wystawionych przez M. sp. z o.o., które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, b) doprowadził do wystawienia i zaewidencjonowania w rejestrze sprzedaży VAT nierzetelnych faktur VAT, wystawionych na rzecz M.I sp. z o.o., które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. o przestępstwo z art. 62 § 2 kks w zb. z art. 61 § 1 kks przy zast. art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks w zw. z art. 8 § 1 kks II. przyjął i posłużył się fakturami wystawionymi przez ww. podmiot oraz wystawił faktury na rzecz ww. podmiotu, czym poświadczył nieprawdę co do okoliczności mogących mieć znaczenie prawne dla określenia wysokości należności publicznoprawnej, tym samym pozorując obrót towarami i usługami, co w rzeczywistości nie miało miejsca, tj. o przestępstwo z art. 271 a § 2 kk przy zast. art. 12 § 1 kk w zw. z art. 8 § 1 kk. Z zeznań J. K. przesłuchanego przez Prokuraturę Okręgową w O. w charakterze świadka, a następnie podejrzanego wynika, że pełni funkcję prezesa zarządu w spółce od początku jej działalności. Spółka w 2020 r. prowadziła produkcję i sprzedaż oprogramowania i sprzętu Był zatrudniony na umowę o pracę na pełny etat. Z wykształcenia jest inżynierem informatykiem. Spółka w okresie objętym postępowaniem podatkowym nie zatrudniała innych osób. J. K. poznał D. J. jak miał [...] lat i pracował u A. C., a później pracował w jego firmie P. . Często bywał u D. J. na ul. [...]. A. C. była prezesem zarządu M.I sp. z o.o., ale z uwagi na jej stan zdrowia, D. J. pomagał jej w prowadzeniu spraw spółki. Spółka złożyła ofertę na realizację projektu, po namowie przez D. J.. J. K. zgodził się spróbować, chociaż nie był przekonany, z uwagi na pandemię i zawirowania na rynku. Na tamten moment istniał wniosek i dokumentacja, co należy wykonać i jakie rzeczy należy dostarczyć w ramach projektu. Tego jednak on nie przygotowywał. Pod L. miał być wynajęty, bądź już było wynajęte biuro pod linię produkcyjno - montażową, gdzie miały być stanowiska montażowe komputerów i serwerów oraz linia produkcyjna. Pomieszczenie to widział jedynie na zdjęciach. Do przetargu nie stanęła żadna inna firma. Zeznał, że zna M. sp. z o.o., ale nie jest pewien skąd. Zobowiązał się do podpisania umowy z M.I sp. z o.o. pod warunkiem, że D. J. znajdzie kogoś do podwykonawstwa, bo będzie wiedział, że jest realna szansa wykonania tego projektu. Wolał firmę jako podwykonawcę niż brać ludzi na etat, bo nie wiedział, czy pieniądze będą terminowo wpływać i będzie mógł zapłacić za "etat, Zusy i pensje". D. J. znał się z M. C. z firmy M., która zobowiązała się dostarczyć jako podwykonawca oprogramowanie i sprzęt do tego projektu. Spółka M. miała wszystko dostarczyć w pełnym zakresie. Początkowo zeznał, że M. C. widział może dwa razy, wskazując następnie, że niejednokrotnie spotykał się z nią na ul. [...] w W.. J. K. zeznał, że zapisy umowy uzgadniał z zainteresowanymi stronami - D. J. i M. C.. Z ramienia tych Spółek spotykał się z D. J. oraz kilka razy z M. C.. Umowę ze spółką M.I podpisał i zostawił do podpisu dla A. C.. Umowę ze spółką M. podpisał, prawdopodobnie w obecności M. C.. Ze złożonych zeznań wynika, że M. sp. z o.o. była to jedyna firma, którą udało im się znaleźć. Umowy podpisali na [...] - on, D. J. i M. C.. Po jakimś czasie firma M. zgłosiła, że jest gotowa dostarczyć 3 moduły oprogramowania. Oprogramowanie zostało przekazane przez M. C. w imieniu Spółki M. na ul. [...] w W. w jego obecności D. J. na płytach DVD. Nie wie, ile było płyt i ile razy się spotkali, na pewno w październiku, a potem nie pamięta, czy się spotykali, czy oprogramowanie było przekazywane bez jego obecności. Oprogramowanie było przekazywane do Spółki M.I, która miała sprawdzić, czy spełnia ich wymagania, czy je przyjmują. Nie analizował tego oprogramowania, nie zostawił sobie kopii płyt, nawet nie miał ich w ręku, bo to M.I miała się wypowiedzieć, czy przyjmuje to oprogramowanie. Ustalili, że gdy M.I przejrzy to oprogramowanie i je zatwierdzi jako spełniające wymagania bez uwag, wtedy O. przyjmie faktury zakupowe od Spółki M. i wystawi z tego tytułu fakturę sprzedażową do M.I, na to oprogramowanie. Po tygodniu czy dwóch, M.I telefonicznie potwierdziła przyjęcie tego oprogramowania i zaprosiła go, żeby przyjechał na spotkanie i dopełnienie formalności. Rozmawiał z D. J., a zostawione dokumenty podpisywała A. C.. Na kolejnym spotkaniu, najprawdopodobniej nie było M. C., podpisał faktury zakupowe od M. i przywiózł na to spotkanie faktury sprzedażowe dla M.I, z marżą. W trakcie przesłuchania 9 czerwca 2022 r. J. K. zeznał, że na jednym ze spotkań w 2020 r. kiedy wydawało się, że projekt zakończy się sukcesem, bo mieli 4 oprogramowania i już niedługo mieli je konfigurować i instalować sprzęt, poprosił D. J., żeby przygotował mu kopię tego oprogramowania, żeby mógł się już przygotować. Przy nim D. J. poprosił pracownika IT na [...], o nagranie tego oprogramowania na płyty. Pracownik odpowiedział, że nie mają takich płyt i będzie trzeba zakupić. Przy nim D. J. dał 100-200 zł na zakup tych płyt. Ustalili, że za jakiś, czas odbierze kopie tego oprogramowania. Powyższe oprogramowanie odebrał dopiero po wszczęciu wobec jego firmy kontroli, tj. po 25 maja 2021 r. i wówczas zorientował się, że nie jest ono kompletne. Po tym fakcie podjął próby skompletowania tego oprogramowania, ponieważ myślał, że będzie mu ono potrzebne np. do okazania w trakcie prowadzonej wobec spółki, kontroli skarbowej. Stwierdzony łańcuch transakcyjny - obieg faktur przedstawiał się następująco: J. sp. z o.o. wystawiała faktury na rzecz V. sp. z o.o., ta z kolei na rzecz A. S.A., która wystawiała faktury na rzecz B. sp. z o.o. i A. I sp. z.o.o. Obie te spółki wystawiały natomiast faktury na rzecz M. sp. z o.o., która wystawiała faktury dla skarżącej, a ta dla M.I sp. z o.o. Charakteryzując te podmioty organ wskazał, że M.I sp. z o.o., została zarejestrowana 12.05.2016 r. z kapitałem zakładowy [...] zł. Zgłoszonym przedmiotem przeważającej działalności są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych PKD 41.20.Z. Prezesem zarządu spółki i wspólnikiem od jej założenia do 22 marca 2018 r. był D. J.. Natomaist od tej daty prezesem zarządu i wspólnikiem spółki jest A. C. (siostra D. J.). Spółka została wykreślona 25.11.2021 r. z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT. W okresie objętym postępowaniem Naczelnika LUCS, M.I wykazywała kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Spółka nie złożyła deklaracji CIT za 2020 r. W informacji PIT-4R za 2020 r. wykazała zatrudnienie miesięcznie od 8 do 11. D. J. na podstawie notarialnego pełnomocnictwa jest umocowany do działania w imieniu A. C.. Spółka wg bazy CEPiK na 9.07.2021 r. była właścicielem samochodu osobowego marki [...] F. K. 2002, natomiast wg danych z CBDKW na 12.07.2021 r. Spółka nie posiada żadnych nieruchomości. Przez pewien czas wynajmował jedynie lokalu użytkowego o pow. 50 m kw. W budynku jednorodzinnym wolnostojącym. Wobec M.I sp. z o.o. Naczelnik Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku wydał 15.02.2023 r. wynik kontroli który potwierdził, że ta brała udział w oszustwie podatkowym, polegającym na uzyskaniu nienależnego prawa do obniżenia podatku należnego w oparciu o nierzetelne faktury, m.in. od O. sp. z o.o. Z zeznań A. C. wynika, że słyszała o M.I sp. z o.o., ale nie wie, czy jest jej prezesem. Nie wie, co tam robiła. Brat D. J. wystawiał faktury i dawał jej do podpisania. Nie wie jednak, czego dotyczyły. Z tego co pamięta, podpisywała umowy zlecenia zawarte z pracownikami, ale nie pamięta do jakich spółek. Czasem jeździła do banku, ale nie wpłacała, ani nie wypłacała żadnych pieniędzy, bo kartę do bankomatu miał brat. O niczym nie decydowała w spółce, nie jeździła do urzędów, niczego nie wypełniała, ani nie wysyłała. Zajmowali się tym pracownicy, jej brat D. J. i jego żona B. . Nie uczestniczyła w żadnych rozmowach dotyczących działalności spółek prowadzonych przez brata. Zeznała ponadto, że jej syn A. C. również sporadycznie na prośbę brata D. J. podpisywał okazane mu dokumenty. Nie wiedział, czego dotyczą, a jej brat nic mu nie wyjaśnił. J. P. zatrudniony w okresie od 1 maja 2018 r. do 31 marca 2021 r. w M.I sp. z o.o. na umowę o pracę, na czas nieokreślony na stanowisku programisty IT, zeznał, że brał udział w projekcie: M.I [...]. Prace nad tym projektem zatrzymały się na etapie zbierania danych o protokole [...], poszukiwaniu elektroniki, czyli elementów, które można by podłączyć do gniazda obd i z drugiej strony do minikomputera. Równolegle pojawił się pomysł stworzenia od zera minikomputera/minikontrolera i zaprojektowania płytki. Nic fizycznie w związku z tym nie kupili. Ale kilka płytek raspberry pi było kupionych. Poza świadczeniem usług informatycznych, to nie był pewien, czym zajmowała się M.I. Były to usługi na rzecz innej spółki D. J., ale jej nazwy nie pamięta. Natomiast O. K. zeznała, że od maja 2019 r. pracowała w J. , od sierpnia 2019 r. przeniesiono ją do M.I, gdzie była zatrudniona jako handlowiec. Kojarzy nazwisko i imię A. C. z pieczątek, ale nigdy tej osoby nie spotkała. Warunki zatrudnienia uzgadniała z D. J. i to on wydawał jej polecenia i nadzorował pracę w ramach zatrudnienia w M.I. Z innym pracownikiem M.I sp. z o.o., panem P., pracowała przy projekcie dotacji unijnej, on pisał, ona tłumaczyła, ten projekt dotyczył sztucznej inteligencji do zastosowań przy diagnostyce samochodów, urządzenie miało wykrywać usterki i znaleźć rozwiązanie, jakiś prototyp został stworzony. Dotacja na to nie została uzyskana, nie doszło do skutku, bo zostało odrzucone lub niezatwierdzone. Nie zostało to dalej odsprzedane. Odnośnie M. sp. z o.o. organ wskaz, że spółka została zarejestrowana 29 maja 2020 r. z kapitałem 5.000 zł. Prezesem zarządu i jedynym wspólnikiem jest M. C.. Zgłoszonym przedmiotem przeważającej działalności, jest działalność związana z oprogramowaniem 62.01.Z. Adresy Spółki zgłoszone w urzędzie skarbowym: [...], W. i ul. [...] lok. [...], W.. Spółka nie złożyła żadnych sprawozdań finansowych do KRS. Wykreślona została 17 września 2021 r na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy o VAT z rejestru podatników VAT. W okresie od października do grudnia 2020 r. spółka wykazała zatrudnienie jednej osoby - A. J.. M. C. zeznała, że nie była u notariusza i nie udzielała pełnomocnictw notarialnych. Nie zajmowała się żadnymi sprawami spółki. Nie wie, jaki był przedmiot jej działalności, które pomieszczenia zajmowała, jaki miała zasoby techniczne, ile osób i na jakich stanowiskach było zatrudnionych. Żadnej umowy o pracę z nikim nie podpisywała. Działała w W. przy Al. [...], a później na ul. [...]. Była tam kilkukrotnie tylko po pieniądze (wynagrodzenie) i na rozmowę "o wszystkim i o niczym" z D. J.. Miała dostęp do konta bankowego firmy, ale nigdy nie wykonywała na nim żadnych operacji. Założyła rachunek bankowy. Dostęp do konta bankowego i dokumenty bankowe przekazała D. J., który formalnie nie był zatrudniony w firmie. Faktury sprzedaży wystawiał D. J., ale nie upoważniła go na piśmie do tej czynności. D. J. odpowiadał za pozyskiwanie odbiorców i dostawców, ona ich nie zna. Nie wie, jakiego rodzaju usługi lub dostawy towarów zostały wykonane przez dostawców i przez spółkę. D. J. zeznał, że założycielem i prezesem zarządu M. sp. z o.o. była M. C., nie jest z nim spokrewniona, ale jest to przyjaciółka jego siostry A. C.. Znał ją z lat wcześniejszych. Współpraca polegała na tym, że firma posiadała technologie informatyczne i w ramach tych usług B. pomagała. Te usługi dotyczyły tworzenia projektów unijnych, dotacji unijnych. Spółka M. zatrudniała informatyków. Pomagał M. C., doradzał jej, ale nie wystawiał faktur, prawdopodobnie korzystała z systemów należących do spółek J. i A. , służących do wystawiania i rejestrowania w księgach handlowych. Nie miał dostępu do kont bankowych M.. Był jedynie doradcą i koordynatorem, ale pieniędzy za to nie pobierał. Nawiązywał kontakty z dostawcami M.. Wynajął M. C. miejsce na serwerze i w pomieszczeniu w W. ul. [...] lok. [...], gdzie były przechowywane dokumenty z pieczątką. Za najem pobierał opłatę w wysokości ok. 2000 zł, nie pamięta, która spółka dokonywała wynajmu. Z zeznań K. C. zatrudnionej w 2020 r. na podstawie umowy o pracę w J. na stanowisku kierownika biura wynika, że do jej obowiązków należało wystawianie faktur na zlecenie D. J., prowadzenie korespondencji z urzędami i zestawień faktur. Jeżeli spółka miała zewnętrzną obsługę księgową, to przesyłanie faktur do biura księgowego. Zeznała, że założyła spółkę M. w elektronicznym systemie Ministerstwa Sprawiedliwości na polecenie D. J.. Prezesem była M. C., a decyzje podejmował w większości D. J.. A. J. (córka D. J.), zatrudniona w M. sp. z o.o. zeznała, że prezesem M. była M. C.. Nigdy z nią nie rozmawiała. Spotkała ją raz podczas zakupów w Centrum Handlowym, kiedy rozmawiał z nią jej tata, D. J.. Nie wie, jaki był majątek firmy. Nie interesowała się działalnością firmy. Była zatrudniona jako technik informatyk, ale faktycznie nie wykonywała żadnych prac. W ramach zatrudnienia w firmie, uczyła się programowania w domu. Jej praca polegała na dokształcaniu się na różnych kursach internetowych. Ojciec D. J. przekazywał jej różne materiały do nauki programowania. Kurs informatyczny opłacała sama. Na rzecz firmy M. sp. z o.o. nie świadczyła żadnej pracy, w tym informatycznej. B. sp. z o.o. to natomiast podmiot założony 13.01.2020 r. z kapitałem [...] zł, przez D. J. (50 udziałów) oraz A. C. (50 udziałów). Prezesem zarządu spółki był D. J.. Zgłoszonym przedmiotem przeważającej działalności, od początku istnienia, jest sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego 46.73.Z. Adresy Spółki zgłoszone w urzędzie skarbowym: ul. [...], L. oraz ul. [...] lok. [...], W.. Spółka jako podatnik VAT została 23.12.2020 r. na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT wykreślona z rejestru. Spółka nie złożyła żadnych sprawozdań finansowych do KRS, deklaracji CIT za 2020 r. oraz informacji PIT-4R. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalono, że siedziba Spółki mieści się w biurze coworkingowym w L., ul. [...]. Nie posiadała majątku oraz nie zatrudniała pracowników. Z wyniku kontroli wydanego przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu wynika, że będąc ogniwem w łańcuchu dostaw była uczestnikiem obiegu dokumentów pozornie wskazujących na dokonanie transakcji gospodarczych. Wystawione i wprowadzone do obrotu prawnego przez nią faktury VAT sprzedaży, nie dokumentują czynności pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi. D. J. zeznał, że w B. sp. z o.o. był właścicielem stuprocentowym i prezesem, założył spółkę. Działalność spółki jest związana z działalnością spółek J. i M.I. Spółka A. była głównym dostawcą usług informatycznych i budowlanych dla spółki. Spółka nie zatrudniała pracowników na postawie umowy o pracę, umowy o dzieło, umowy zlecenie. Usługi informatyczne w imieniu spółki wykonywał głównie sam, ale również korzystał z zaplecza pracowników innych spółek, tj. J. i A. . Księgowość spółki od maja do października 2020 r. prowadził sam poprzez system informatyczny dedykowany do prowadzenia pełnej księgowości, sporządzał deklaracje VAT-7 spółki, sporządzał i podpisywał faktury jak również przelewy bankowe, zawierał także umowy z kontrahentami. Dokumentacja finansowo-księgowa spółki przechowywana była w W. ul. [...] lok. [...]. Spółka miała stronę internetową, ale nie jest aktywna, ponieważ serwery, na których znajdowała się strona, zostały zajęte przez Policję. Spółka nie posiadała urządzeń do wykonywania usług informatycznych, korzystała na podstawie umów ze sprzętu, który był własnością A. sp. z o.o. i J. sp. z o.o. Nie pamięta, dlaczego spółka B. nie ponosiła żadnych wydatków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. opłat za energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne, najem itp. A. I sp. z o.o., to podmiot założony 13.01.2020 r. z kapitałem [...] zł, przez D. J. (50 udziałów) oraz A. C. (50 udziałów). Prezesem Zarządu był D. J.. Zgłoszonym przedmiotem przeważającej działalności, to sprzedaż hurtowa cukru, czekolady, wyrobów cukierniczych i piekarskich 46.36.Z. Spółka była zarejestrowana a następnie wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT. W JPK_V7M za listopad i grudzień 2020 r. zostały ujęte faktury wystawione na rzecz M. sp. z o.o. Ponadto wykazano faktury wystawione m. in. na rzecz M.I sp. z o.o. i B. sp. z o.o. W JKP_V7M zakup za listopad 2020 r. wykazała 12 faktur wystawionych przez A. S.A., przez V. sp. z o.o. i przez M. sp. z o.o., a za grudzień 2020 r. wykazała 14 faktur wystawionych przez A. S.A. i przez A. II sp. z o.o. Spółka nie złożyła żadnych sprawozdań finansowych do KRS. Spółka nie złożyła za 2020 r. deklaracji CIT i informacji PIT-4R. A. S.A. została zarejestrowana 22 grudnia 2011 r. z kapitałem zakładowym wynoszącym [...] zł. D. J. jest jedynym wspólnikiem spółki od 21.01.2019 r. i prezesem zarządu od 5.06.2018 r. (był również w okresie 22.12.2011 r. - 23.03.2015 r.). Od momentu rejestracji do 4.04.2016 r. jedynym wspólnikiem spółki był A. C., a w okresie od 4.04.2016 r. do 21.01.2019 r. - A. C.. Organem nadzoru jest Rada Nadzorcza, w jej skład wchodzą A. C., A. C. i W. C.. Przedmiotem przeważającej działalności, zgłoszonym od 4.04.2016 r. jest działalność związana z oprogramowaniem 62.01.Z. Spółka została wykreślona 30.06.2021 r. z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT. W JPK_V7M zakup spółka wykazała faktury w przeważającej większości wystawione przez V. sp. z o.o. za październik 2020 r. -10 faktur oraz za listopad 2020 r. -11 faktur. Spółka złożyła sprawozdania finansowe wyłącznie za 2016 i 2017 r. Spółka nie złożyła deklaracji CIT za 2020 r. Spółka w informacji za 2020 r. wykazała zatrudnienie od 1 do 3 pracowników. Wystawiła informacje PIT-11 dla 2 pracowników: G. S. (pracował jedynie przez miesiąc, na 1/8 etatu) i A. T. (jego zatrudnienie miało wyłącznie fikcyjny charakter). Spółka w 2020 r. nie dysponowała żadnymi środkami trwałymi oraz majątkiem niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej. A. T. zeznał, że o możliwości zatrudnienia w A. dowiedział się od swojej siostry, U. S.. Został w niej zatrudniony na pół etatu na stanowisku pracownika biurowego. Na pytanie, co należało do jego obowiązków, odpowiedział, cyt: "Ja faktycznie w firmie A. S.A. nic nie robiłem. Zatrudnienie było mi potrzebne, gdyż chciałem mieć ubezpieczenie, bo miałem mieć operację w szpitalu. To takie zatrudnienie trwało mniej więcej do około maja 2021 roku". Ponadto świadek zeznał, iż nie posiada żadnej wiedzy odnośnie spółki A. , w jaki sposób funkcjonowała, kto w niej pracował (wskazał jedynie swoją siostrę U. S.), czy też jakichkolwiek innych informacji dotyczących tej spółki. G. S. zeznał, że był zatrudniony na umowy o pracę: 3/4 etatu w J. jako pomoc biurowa, 1/8 etatu w M.I i 1/8 w A. jako konsultant. Nie potrafił dokładnie określić zakresu obowiązków, generalnie wykonywał polecenia D. J., ale dla której firmy to nie wie, bo nie było takiego rozgraniczenia. Od 2017 r. zajmował się certyfikacją cegły, którą M.I miała sprowadzać z [...]. Nic nie wie o działalności A. . Kojarzy tylko tę firmę, jako jedną z wielu firm D. J.. Ponadto nie ma pojęcia, czy był tam ktoś zatrudniony. Tym bardziej na jakich stanowiskach. Zeznał, że z tego co wie, to wszyscy, którzy pracowali dla D. J., byli zatrudnieni w J. . Nie ma wiedzy, czym zajmowały się poszczególne spółki. V. sp. z o.o. została zarejestrowana 18.10.2010 r. z kapitałem zakładowym wynoszącym [...] zł. Prezesem zarządu spółki i jedynym wspólnikiem od 16.01.2017 r. jest D. J.. Przedmiotem przeważającej działalności są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych 41.20.Z. Spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy o VAT. Spółka w JPK_V7M sprzedaż za październik 2020 r. wykazała faktury wystawione na rzecz A. S.A. i A. II sp. z o.o. W JPK _V7M zakup za październik 2020 r. wykazała wyłącznie 13 faktur wystawionych przez J. . sp. z o.o. Nie złożyła JPK za listopad 2020 r., nie wykazała więc faktury, którą A. I sp. z o.o. wykazała jako wystawioną przez V. sp. z o.o. Spółka nie złożyła deklaracji CIT i informacji PIT-4R za 2020 r., nie złożyła żadnych sprawozdań finansowych do KRS. J. sp. z o.o., została zarejestrowana 2 września 2008 r. Jedynym wspólnikiem spółki od lipca 2009 r. i prezesem jej zarządu od listopada 2011 r. był D. J.. Zgłoszonym przedmiotem przeważającej działalności są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Spółkę wykreślono z rejestru 26.08.2014 r. na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o VAT (wątpliwe istnienie). Spółka nie została zarejestrowana jako podatnik VAT - odmowa rejestracji 8.07.2019 r. na podstawie art. 96 ust. 4a pkt 5 ustawy o VAT. Spółka nie złożyła żadnych plików JPK, ani deklaracji VAT i CIT za 2020 r. W informacji PIT-4R za 2020 r. wykazała zatrudnienie miesięcznie od 13 do 17 pracowników. Spółka nie złożyła żadnych sprawozdań finansowych do KRS. D. J. przesłuchany w charakterze strony w toku kontroli celno- skarbowej prowadzonej przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w P. wobec B. sp. z o.o. zeznał, że J. była główną spółką, która realizowała usługi informatyczne i budowlane na rzecz innych spółek. W jej imieniu w 2020 r. wystawiał faktury zgodnie z wykonaną usługą i podjął decyzję świadomie wystawiając te faktury, mimo iż został wykreślony jako podatnik VAT, gdyż posiłkował się interpretacją UE na temat VAT-u, która jednoznacznie stwierdziła że faktyczność wykonanej usługi jest kluczowym elementem. U. S. zatrudniona w spółce J. na umowę zlecenie jako kadrowa od 2011 lub 2012 r., (prowadziła również sprawy kadrowo - płacowe A. S.A, M.I sp. z o.o., A. II sp. z o.o., V. sp. z o.o., B.. sp. z o.o., M. sp. z o.o.) zeznała, że o wszystkich sprawach kadrowych dotyczących tych spółek decydował D. J.. Ona wypisywała umowy o pracą i załatwiała inne sprawy kadrowe. Pracownikom z Ukrainy pomagała wypełniać wnioski o pozwolenie na pracę. Tak samo było we wszystkich innych firmach, którymi kierował D. J.. R. O. zeznał, że jest zatrudniony w M.I sp. z o.o. od 1.04.2021 r. jako administrator systemu. Wcześniej przez około 2 lata był zatrudniony w J. sp. z o.o. na podstawie umowy o pracę w charakterze informatyka. Pracował na ul. [...] w W.. Zajmował się skompletowaniem zamówienia dla M. sp. z o.o. Jego zadaniem było złożenie 6 stanowisk komputerowych opartych o mikrokomputer R. oraz zainstalowanie oprogramowania R. wraz ze zmianą tła. Wykonanie tego projektu zlecił mu D. J.. D. J. jest jego przełożonym i był także, gdy pracował dla J. sp. z o.o. To jedyny projekt, nad jakim pracował będąc zatrudniony w tych firmach. Zeznał ponadto, że D. J. zlecił mu przegranie na płyty danych, które były na serwerze (dotyczyły one Spółki M.I i przekazanie tych płyt J. K.. S. K., zeznał, że na początku pracował w spółce J. sp. z o.o., natomiast w 2020 r. pracował w spółce M.I sp. z o.o. Zatrudniony był w obu spółkach na podstawie umowy o pracę na pełen etat jako informatyk. Jego zakresem obowiązków było administrowanie systemami informatycznymi. Nie wiedział, dla której spółki wykonuje swoje usługi. Systemy informatyczne były wspólne dla Spółek: J. i M.I. Spółki A. , V., B. zauważył w systemach informatycznych, na których pracował. Wiedział tylko, że J. i M.I są spółkami D. J., natomiast co do A. i V. domyślał się. W spółce J. stały segregatory z nazwami spółek takimi jak m.in.: B., V., M. . Nie pracował w spółkach: V., A. , B.. Pracował w W. na ulicy [...] lok. [...], na sprzęcie należącym do J. sp. z o.o. W ocenie organu ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że spółka przystąpiła do konkursu na realizację projektu dla spółki M.I, po namowie D. J.. Jako jedyny kandydat J. K. zastrzegł, że podpisze umowę na realizację projektu pod warunkiem znalezienia przez D. J. podwykonawcy dla O. sp. z o.o. Według zeznań J. K., podwykonawcą została M. sp. z o.o., jedyna spółka, jaką udało się znaleźć D. J.. Z umów podpisanych przez spółkę z zamawiającym M.I sp. z o.o. oraz z podwykonawcą M. sp. z o.o. wynika, że zostały one zawarte tego samego dnia (1 września 2020 r.). Analiza treści tych umów wykazała, że są one tożsame co do terminów płatności, terminów wykonania, kar umownych, okresu gwarancji, zobowiązania do usunięcia usterek. Umowy różnią się jedynie wartością przedmiotu umowy i kwotą wynagrodzenia. Zgodnie z umową, środki trwałe miała dostarczyć spółka M.. Oprogramowanie zostało zamówione z dostawą do klienta końcowego — spółka M.I. W umowach tych spółki zostały określone bez podania NIP, KRS czy REGON. Nie podano też danych kontaktowych stron umów i nie wskazano osób odpowiedzialnych za kierowanie projektem po każdej ze stron. Umowy, mimo dużej wartości przedmiotu są ogólnikowe i nieprecyzyjne, by można na tej podstawie wykonać oprogramowanie. Z umów nie wynika sposób przekazania przedmiotu umowy oraz zasad dokonania jego odbioru i udokumentowania. Umowy w ogóle nie odnoszą się do kwestii praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem umowy. Nie zawierają też zapisów, dotyczących aktualizacji oprogramowania, serwisowania, szkolenia pracowników i wsparcia dla użytkowników oraz oświadczenia wykonawcy o posiadaniu niezbędnych zasobów do wykonania prac, czy możliwości korzystania z podwykonawców. Powyższe zdaniem organu wskazuje, że spółka brała udział w sztucznie wykreowanym łańcuchu dostaw, a wystawiane w ramach tego łańcucha faktury, nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Udział spółki miał na celu rozmycie powiązań pomiędzy spółkami zarządzanymi przez D. J. oraz upozorowanie rzeczywistego obrotu gospodarczego. Łańcuchu pozorowanych dostaw, utworzonym dla celów oszustwa podatkowego i uzyskania dofinansowania unijnego. Wszystkie uczestniczące w nim spółki, poza O. sp. z o.o., kierowane były przez D. J.. Zatem stworzenie samego łańcucha liczącego łącznie 8 firm nie miało ekonomicznego uzasadnienia z punktu widzenia ostatecznego "odbiorcy", gdyż każdy z podmiotów doliczał swoją marżę, podczas gdy można było tego uniknąć i nawiązać współpracę z pierwszym z podmiotów, tj. J. sp. z o.o. Ponadto podmioty zarządzane przez D. J., występujące pomiędzy M.I sp. z o.o. a J. sp. z o.o. nie dysponowały ani zapleczem kadrowym, ani majątkiem trwałym, niezbędnym do świadczenia usług ujętych w zakwestionowanych fakturach VAT. Ustalony stan faktyczny wskazuje, że spółka świadomie uczestniczyła w fakturowym obrocie, którego celem nie było prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej, lecz osiągnięcie korzyści finansowych, wskutek wykorzystania konstrukcji podatku VAT. Brak zainteresowania spółki przeprowadzanymi z jej udziałem transakcjami oraz formalne potwierdzanie ich prawidłowości poprzez wystawienie faktur na rzecz M.I sp. z o.o., pomimo braku elementarnej wiedzy na ich temat, wraz z pozostałymi okolicznościami ustalonymi w sprawie potwierdzają wiedzę strony o rzeczywistym celu pozorowanych transakcji, nie mającym związku z rzeczywistym obrotem gospodarczym. Dla stwierdzenia istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest natomiast wykorzystanie przez podatnika nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych, posiadanie faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi, a także ustalenie, że faktura stwierdza czynności, które zostały dokonane. Na powyższe rozstrzygnięcie spółka wniosła skargę zarzucając mu naruszenie: - art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej (O.p.) poprzez pominięcie stanowiska spółki dotyczącego zgromadzonego materiału dowodowego. Decyzja została podjęta mimo istniejących wniosków dowodowych w tym z przesłuchania świadków oraz stanowiska strony, odnoszących się do analizowanego materiału, co mogło istotnie wpłynąć na ostateczny wynik sprawy. - art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań, mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Jak argumentował, nieuwzględnienie w procesie dowodowym istotnych elementów sprawy może prowadzić do niewłaściwego zrozumienia całości sytuacji. Zgodnie z art. 121 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest do wyjaśnienia wszystkich okoliczności mających znaczenie dla ustalenia podstawy opodatkowania oraz wysokości podatku. W niniejszym przypadku organ nie podjął natomiast wszelkich niezbędnych działań, mających na celu rzetelne wyjaśnienie wszystkich aspektów sprawy. W istotnej mierze decyzja organu opiera się na przesłuchaniu kluczowych świadków, które stanowią ważne narzędzie w procesie wyjaśniania faktów w postępowaniach administracyjnych. W omawianym przypadku brak możliwości strony do uczestniczenia w przesłuchaniu świadków oraz brak możliwości zadawania pytań, stanowi naruszenie przepisów art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 192 § 1 O.p. Te uchybienia istotnie wpłynęły na prawidłowość postępowania i treść decyzji organu. Niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego, pominięcie istotnych dowodów oraz brak uczestnictwa strony w przesłuchaniu świadków negatywnie wpłynęły na zgodność postępowania organu z obowiązującym prawem. Wskazując na powyższe spółka wniosło o uchylenie decyzji organów obu instancji i zwrot kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasową argumentację w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana decyzja organu jest zgodna z prawem. Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia nie stwierdził naruszenia prawa materialnego ani przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy. W ocenie sądu, stanowisko organów podatkowych w zakresie uznania, że faktury VAT na zakup oprogramowania, wystawione przez M. sp. z o.o. ujęte w rejestrach zakupu skarżącej i faktury VAT na sprzedaż tego samego oprogramowania, wystawione przez skarżącą na rzecz M.I sp. z o.o., nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych jest prawidłowe. W pierwszej kolejności stwierdzić trzeba, gdyż zarzuty skargi koncentrują się wokół nieprawidłowości proceduralnych, że wbrew tym zarzutom w toku prowadzonego postępowania nie zostały naruszone przepisy O.p., a do ustalonego w sprawie stanu faktycznego zastosowane zostały odpowiednie przepisy prawa materialnego. Organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, z wykorzystaniem niezbędnych źródeł dowodowych: zgromadzono ewidencje podatkowe i kopie deklaracji VAT-7, umowy, dokumenty od kontrahentów spółki dotyczące zawartych transakcji, dokumentację spółki, włączono do akt protokoły przesłuchania świadków. W ramach postępowania organy poczyniły niezbędne ustalenia dotyczące działań samej strony oraz dotyczące jej kontrahentów. Ponadto oceny zgromadzonych dowodów dokonano w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), co znalazło odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu decyzji (art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.). W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 maja 2015r., sygn. akt I FSK 605/14 wyrażono pogląd, że aby w ramach swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodności oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy, wszechstronnością oceny. W ocenie sądu, organ podatkowy tym wymaganiom sprostał. Jak wskazano wyżej, zarówno akta administracyjne, jak i uzasadnienie decyzji potwierdzają, że zgromadzone w sprawie dowody, były wystarczające do poczynienia właściwych ustaleń faktycznych. Sąd na podstawie analizy akt sprawy uznał, że wbrew podniesionym w skardze zarzutom, materiał dowodowy pozwalał na stwierdzenie, że zakwestionowane faktury wystawione przez M. sp. z o.o. na rzecz skarżącej nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Akta sprawy jednoznacznie dowodzą, że M. sp. z o.o. nie prowadziła działalności gospodarczej, przy jednoczesnym stwarzaniu pozorów jej prowadzenia, podobnie jak wystawcy faktur na wcześniejszym etapie. Oprogramowanie nie mogło więc zostać sprzedane skarżącej. Tym samym nie miała ona prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. W konsekwencji również faktury sprzedaży wystawione przez skarżącą na rzecz M.I sp. z o.o., były fakturami "pustymi," potwierdzającymi fikcyjne transakcje. Zdaniem sądu, zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że nabycie i sprzedaż przez skarżącą oprogramowania, nie zostały faktycznie dokonane, co oznacza, że faktury związane z tymi transakcjami nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Sąd w całości podziela przy tym dokonane w sprawie ustalenia faktyczne oraz ocenę, jakiej poddane zostały zebrane dowody. Przedstawione przez organy stanowisko nie budzi zastrzeżeń, gdyż zostało oparte na całokształcie zebranego w sprawie materiału dowodowego i jego właściwej ocenie. Zauważyć przy tym trzeba, że stanowisko strony pozostaje w tym kontekście zasadniczo wyłącznie polemiczne. Zatem zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 § 1 O.p. należy uznać za nieuzasadnione, gdyż nie znajdują one potwierdzenia ani w przedłożonych sądowi aktach administracyjnych stanowiących podstawę orzekania przez organ, ani w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, która jest obszerna, zawiera odniesienia do poszczególnych dokumentów i zdarzeń, eksponuje kwestie istotne dla podjętych ustaleń, wskazuje na treść zastosowanych w sprawie przepisów. Skuteczne zarzucenie naruszenia art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie skarżącej o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe, gdy równocześnie nie wykazuje ona braku logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub wykraczanie rozumowania organu poza zasady doświadczenia życiowego, braku uwzględnienia związku przyczynowo – skutkowego. W niniejszej sprawie skarżąca wyraziła wyłącznie własne zdanie na temat dowodów i ich oceny. Podkreślić należy, że z zasady dochodzenia do prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) w żadnym razie nie można wywodzić obowiązku nieograniczonego poszukiwania przez organy podatkowe dowodów dla potwierdzenia tez prezentowanych przez podatnika, jak też obowiązku dopuszczania i przeprowadzania wszelkich wnioskowanych przez niego dowodów. Organ jest zobowiązany zebrać te dowody, które jego zdaniem mają istotne znaczenie dla sprawy (art. 180 § 1, art. 181 i art. 188 O.p.). Obowiązkiem strony jest zaś współpracowanie z organem, w tym należyte reagowanie na stosowane do niej wezwania. Konkludując, sąd zgadza się z organem, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy daje uzasadnione podstawy do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. W okolicznościach tej sprawy skarżąca nie przedstawiła materiału dowodowego, który podważyłby wnioski organu. Należy również podkreślić, że obowiązek organu podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie oznacza jednak, że strona jest zwolniona od współudziału w realizacji tego obowiązku. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por. wyroki NSA z 20 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2104/12, czy z 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2609/11). Zatem organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Ciążący na organach obowiązek gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Zdaniem sądu - jak wskazano już wyżej - argumentacja skarżącej ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organów - poprzez zaprzeczenie poczynionym ustaleniom i zarzucanie organowi m.in. braku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Tymczasem, w ocenie sądu organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie prawidłowo. Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji wykazały bezpodstawność twierdzeń skarżącej. Ponadto odnoszą się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, polegającym na oparciu zaskarżonej decyzji o materiał dowodowy zgromadzony przez inne organy, tj. materiał dowodowy pozyskany m.in. od Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z akt kontroli prowadzonej wobec M.I sp. z o.o. oraz E. sp. z o.o., od Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z akt kontroli prowadzonej wobec B. sp. z o.o. oraz od Prokuratury Okręgowej w Opolu z akt śledztwa zakończonego m.in. postawieniem J. K. zarzutów o przestępstwo z art. 62 § 2 kks w zb. z art. 61 § 1 kks wyjaśnić należy, że w świetle zasad postępowania podatkowego, jak i szczegółowych regulacji tego postępowania nie można wywieść obowiązku prowadzenia postępowania podatkowego w sposób bezpośredni, czego w istocie domagała się skarżąca. W postępowaniu podatkowym nie obowiązuje w pełni zasada bezpośredniości dowodów. Dopuszczalność odstępstw od tej zasady przewiduje art. 181 O.p. Oczywiste jest zatem, że nie w każdym przypadku przeprowadzania dowodu znajdzie zastosowanie art. 190 O.p., nakazujący z odpowiednim wyprzedzeniem zawiadomić stronę postępowania o takiej czynności procesowej. Zawiadomienie to może być bowiem dokonane wyłącznie wtedy, gdy organ podatkowy przeprowadza dowód bezpośrednio w danym postępowaniu podatkowym, ale nie wówczas, gdy korzysta z dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu. Powyższe nie ogranicza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Zasada ta realizuje się wówczas poprzez prawo strony do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia, co do jego zawartości na podstawie art. 123 i art. 200 § 1 O.p. (zob. wyrok NSA z 26 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 2804/17). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wyrażano pogląd, że korzystanie z zeznań złożonych w innych, niż podatkowe postępowaniach samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 123 O.p.), ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów tej ustawy (por. wyrok NSA z 18 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 1368/17 oraz powołane tam wyroki). Materiał dowodowy, jak i jego ocena winny, w świetle art. 210 § 4 O.p., znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji podatkowej przez wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Ponadto uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie powinno być spójne i logiczne tak, by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Nie budzi zatem wątpliwości sądu, że dokumenty z innego postępowania mogą być wykorzystywane w postępowaniu podatkowym. W przypadku takich dowodów, uzyskanych bez udziału strony (przez włączenie do akt sprawy, np. protokołów przesłuchań z innych postępowań), zasada czynnego udziału strony w postępowaniu, a więc i prawo strony do obrony jej stanowiska, realizowane są poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie oraz przedstawienia kontrdowodów (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 10 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 1597/19). Tymczasem bezspornym jest, że skarżąca mogła zapoznać się z materiałem dowodowym w sprawie. Mianowicie, postanowieniem z 4 sierpnia 2023 r. organ pierwszej instancji wyznaczył jej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 28 sierpnia 2023 r. strona skorzystała z przysługującego jej prawa – dokonała wglądu w akta sprawy i sporządziła kopie wybranych dokumentów. W piśmie z 28 sierpnia 2023 r. spółka przedstawiła stanowisko w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz wniosła o przeprowadzenie dodatkowych dowodów. Po częściowym ich uwzględnieniu, postanowieniem z 7 listopada 2023 r. organ pierwszej instancji ponownie wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, jednak strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa. W zakresie wniosku o przesłuchanie wskazanych świadków, organ pierwszej instancji postanowieniem z 4 sierpnia 2023 r. odmówił uwzględnienia wymienionych wniosków dowodowych, szczegółowo uzasadniając swoje stanowisko. Przychylając się częściowo do wniosku z 28 sierpnia 2023 r. organ pierwszej instancji pismami z 5 września 2023 r wezwał do osobistego stawienia się w celu złożenia zeznań: R. O., S. S., J. P. i J. K.. S. S. nie odebrał wezwania, a J. P. nie stawił się na wezwanie. W dniu 10 października 2023 r. organ przesłuchał R. O. i J. K.. Pismem z 9 maja 2024 r., złożonym w toku postępowania odwoławczego, po zapoznaniu strony z materiałem dowodowym, w związku z wyznaczonym terminem do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, spółka wniosła o przesłuchanie świadków: D. J., A. C., M. C., J. K. oraz S. S. na "okoliczności związane ze sprawą oznaczoną symbolem [...]". Jak wskazano wyżej organy nie miała jednak obowiązku przesłuchania wskazanych osób. Dalsze prowadzenie postępowania było bowiem zbędne, a to z uwagi na zgromadzony materiał dowodowy, który pozwalał na dokonania jednoznacznych pozbawionych wątpliwości ustaleń faktycznych. Przechodząc do oceny prawidłowości zastosowania norm prawa materialnego w zakresie prawa do odliczenia, dla porządku niniejszych rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wskazuje bowiem, że faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. W judykaturze przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia VAT przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (wyrok NSA z 25 sierpnia 2016 r., sygn. akt I FSK 799/16, i powołane tam orzecznictwo). Faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej, między innymi wtedy, gdy opisane w tej fakturze zdarzenie gospodarcze nie miało miejsca pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami. Stąd też ustalenie, że wystawca faktury nie wykonał czynności w tej fakturze wskazanych na rzecz jej odbiorcy, wystarcza dla pozbawienia tegoż odbiorcy faktury prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Podkreślenia przy tym wymaga, że pozbawieniu prawa do odliczenia nie przeszkadza to, że dany towar znalazł się w posiadaniu podatnika lub też że dana usługa została wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, doszło do nabycia danego towaru lub usługi. Podobnie, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej konkretną fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia danych konkretnych usług, podatnik na rzecz którego tych usług nie wyświadczono nie ma prawa do odliczenia (vide - wyrok NSA z 23 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 708/17). Podkreślić też należy, że zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie wymaga wykazania, że zakwestionowana transakcja doprowadziła do uszczuplenia należności publicznoprawnych Skarbu Państwa. Uprawnienie bowiem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego, takie sytuacje obejmuje art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy towaru przysługuje z tytułu podatku należnego powstałego u jego zbywcy, będącego następstwem realizacji przez zbywcę czynności opodatkowanej (sprzedaży towaru lub świadczenia usługi), a nie z tytułu uzyskania przez nabywcę prawa własności towaru, w jakikolwiek sposób i od jakiegokolwiek podmiotu (wyrok NSA z 14 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1933/14 i powołane tam orzecznictwo). Także w orzeczeniach TSUE, np. w wyroku z 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV, C-342/87, wskazywano, że dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Nie stanowi to jednak uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności skutkującej u wystawcy faktury obowiązkiem podatkowym z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. W kontrolowanej sprawie, organy prawidłowo uznały, że spółce, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie przysługuje prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez M. sp. z o.o. Czynności udokumentowane tymi fakturami nie potwierdzają bowiem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W konsekwencji podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia wskazanego w nich podatku naliczonego. Jednocześnie w przypadku pełnej świadomości podatnika, że zdarzenia określone zakwestionowanymi fakturami faktycznie nie miały miejsca, nie ma potrzeby badania dobrej wiary, czy inaczej rzecz ujmując należytej staranności podatnika. W realiach niniejszej sprawy jednoznacznie zostało wykazane przez organy, że wystawione przez M. sp. z o.o. faktury VAT nie były związane z wykonywaniem przez nią działalności gospodarczej. Spółka ta dokonywała jedynie "papierowej" sprzedaży usług, których faktycznie nigdy nie nabyła, ani nie wytworzyła we własnym zakresie. Będąc jednym z ogniw sztucznie skonstruowanego łańcucha dostaw, była jednocześnie uczestnikiem obiegu dokumentów, mających jedynie pozorować transakcje gospodarcze. Celem takiego działania było wyłącznie generowanie kwot podatku należnego, który na kolejnym etapie obrotu już jako podatek naliczony zmniejszał podatek należny u odbiorców tych faktur. Jednocześnie materiał dowodowy potwierdził, że skarżąca świadomie uczestniczyła w fakturowym obrocie, którego celem nie było prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej, lecz osiągnięcie korzyści finansowych, wskutek wykorzystania konstrukcji podatku VAT. W szczególności brak zainteresowania ze strony spółki przeprowadzanymi z jej udziałem transakcjami oraz formalne potwierdzanie ich prawidłowości poprzez wystawienie faktur na rzecz M.I sp. z o.o., pomimo braku elementarnej wiedzy na ich temat, wraz z pozostałymi okolicznościami ustalonymi w sprawie, potwierdziły jej wiedzę o rzeczywistym celu pozorowanych transakcji, nie mającym związku z rzeczywistym obrotem gospodarczym. Spółka miała pełną świadomość co do tego, że odliczała podatek naliczony z faktur, w których jako wystawca figurował podmiot, który faktycznie nie mógł wykonać zafakturowanego na jej rzecz oprogramowania. Tym samym również wystawieniu przez skarżącą faktur sprzedaży na rzecz M.I sp. z o.o., nie towarzyszyło dokonanie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Powyższe nie oznacza jednak, że po stronie podatnika nie powstał obowiązek zapłaty kwot z tytułu wykazanego w tych fakturach podatku. Bowiem stosownie do treści przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przywołany przepis obliguje zatem wystawcę faktury do realizacji wykazanego przez niego zobowiązania podatkowego, które gdyby tego zobowiązania nie wykazał, nie stwarzałyby obowiązku jego zapłaty. Taka regulacja wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie podatku VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Ustawodawca, chcąc ograniczyć możliwość nadużycia prawa do odliczenia podatku, określił w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, że zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku istnieje bez względu na jego związek z czynnościami opodatkowanymi. Kwota wiążąca się z zastosowaniem art. 108 ust. 1 nie stanowi podatku należnego, tzn. nie wynika ze zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego w związku z dokonaniem jednej z czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT. Mimo, że źródłem tej należności nie jest jedna z czynności podlegających opodatkowaniu, to jednak powyższe nie wyklucza obowiązku zapłaty wykazanego w fakturze podatku. Przepis art. 108 ust. 1 przewiduje bowiem samoistną formę powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wskazującej kwotę podatku od towarów i usług. Stąd nawet wystawienie faktury nie dokumentującej rzeczywistych zdarzeń gospodarczych rodzi zobowiązanie do zapłaty określonej tam kwoty podatku. Również w orzecznictwie sądów administracyjnych funkcjonuje pogląd, iż przepis ten dotyczy sytuacji, gdy powstanie obowiązku zapłaty podatku nie jest związane z wykonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu, a z samym faktem wykazania podatku niezależnie od przyczyny zachowania podatnika (np. wyroki: NSA z 21 maja 2010 r., I FSK 808/09, NSA z 1 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1126/10, WSA w Warszawie z 16 grudnia 2020 r. sygn. akt II SA/Wa 266/20, WSA w Łodzi z 26 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 488/19, WSA w Krakowie z 22 lipca 2020 r. I SA/Kr 1413/19). Zatem w rezultacie prawidło dokonanych ustaleń, skutkujących uznaniem transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez skarżącą na rzecz M.I sp. z o.o. jako czynności, które nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT było określenie kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 tej ustawy. Sumując, w ocenie sądu, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że transakcje kupna i sprzedaży zafakturowanych na zakwestionowanych fakturach usług, nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych fakturach. Uczestnictwo skarżącej w zakwestionowanych transakcjach było jedynie wykreowaną fikcją mającą stwarzać pozory rzeczywistego obrotu gospodarczego. Transakcje te nie zostały przeprowadzone w ramach rzeczywistych transakcji gospodarczych i nie stanowią zakupu i dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zatem sam fakt istnienia oprogramowania nie miał w przedmiotowej sprawie znaczenia, gdyż organ podatkowy zakwestionował fakt dokonania transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi na spornych fakturach, nie zaś fakt wykonania wskazanych tam usług. Wobec powyższego organ odwoławczy zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych pismem z 9 maja 2024 r. uznając, że okoliczności na jakie miałyby być przeprowadzone dowody zostały wystarczająco stwierdzone dowodami zgromadzonymi już w toku postępowania. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że sarżąca spółka przystąpiła do konkursu na realizację projektu dla M.I, po namowie D. J.. Jako jedyny kandydat J. K. zastrzegł, że podpisze umowę na realizację projektu pod warunkiem znalezienia przez D. J. dla niego podwykonawcy, którym została wskazana przez D. J. M. sp. z o.o. Z zeznań osób zatrudnionych w spółkach uczestniczących w opisanym łańcuchu dostaw wynika zaś, że żadna z przesłuchanych osób nie świadczyła usług informatycznych na rzecz M.. Na świadomy udział spółki w sztucznie wykreowanym łańcuchu dostaw, wskazują również poniżej wskazane okoliczności: - umowy na wyposażenie linii produkcyjnej "[...]" podpisane przez O. sp. z o.o. z M.I sp. z o.o. (odbiorca) i z M. sp. z o.o. (dostawca) zostały zawarte tego samego dnia, a zapisy w obu umowach się powtarzają, są ogólnikowe i nieprecyzyjne co do wielu elementów transakcji, w tym do przedmiotu umowy; - skarżąca nie ponosiła żadnego ryzyka w tych transakcjach, jej rola ograniczała się do przyjmowania faktur zakupu od M. sp. z o.o. i wystawiania faktur sprzedaży na rzecz M.I sp. z o.o. z doliczoną marżą; - prezes skarżącej nie interesował się rzekomo zakupionym i odsprzedanym oprogramowaniem, nie sprawdził go, nie zostawił sobie kopii rzekomo zakupionego oprogramowania; po płyty zgłosił się dopiero po wszczęciu kontroli celno-skarbowej wobec spółki, jak zeznał, cyt. "żeby można było coś zaprezentować urzędowi skarbowemu"’ - skarżąca dokonywała płatności na rzecz M. sp. z o.o. dopiero po otrzymaniu płatności od M.I sp. z o.o.; - M.I sp. o.o. dokonywała płatności na rzecz skarżącej po uprzednim wpływie środków z rachunku bankowego A. C., H. (podmiotu niebędącego kontrahentem M.I sp. z o.o.) oraz A.I sp. z o.o. (podmiotu, który wystawiał faktury VAT na rzecz M.I sp. z o.o.); - projekt, którego dotyczyły faktury, nie został zrealizowany; - M. sp. z o.o. wystawiła za 2020 r. tylko jedną informację PIT-11 dla A. J. i informację PIT-4R wykazując zatrudnienie jednej osoby od października do grudnia 2020 r., - A. J. zeznała, że była zatrudniona w M. sp. z o.o. jako technik informatyk, ale faktycznie nie wykonywała żadnych prac na jej rzecz; w ramach zatrudnienia uczyła się programowania w domu na różnych kursach internetowych, - M. sp. z o.o., B. sp. z o.o., A.I sp. z o.o., A. S.A., V. sp. z o.o. nie wykazywały w JPK_VAT faktur zakupu typowych dla prowadzonej działalności gospodarczej, jak usługi telekomunikacyjne, energia elektryczna, cieplna, wywóz śmieci, czynsz najmu lokalu, paliwo; - B., A.I i V. nie złożyły deklaracji CIT i informacji [...] za 2020 r., - A. S.A. nie złożyła deklaracji CIT, złożyła informację [...] wykazując zatrudnienie w IV kwartale 2020 r. jednej osoby i zaliczkę [...] zł miesięcznie, - V. sp. z o.o. została wykreślona z rejestru VAT w październiku 2019 r., mimo tego do października 2020 r. składała deklaracje VAT-7 i JPK-V7M, - J. sp. z o.o. nie była zarejestrowana jako podatnik VAT w czasie wystawiania faktur, nie złożyła żadnych plików JPK-V7M, deklaracji VAT, CIT, natomiast wystawiła informację PIT- 4R i 21 informacji PIT-11 za 2020 r., - J. sp. z o.o. występując na początku łańcucha nie zapłaciła podatku VAT od wystawianych faktur, odliczanego następnie przez kolejne firmy, od listopada 2020 r. tę rolę przejęła V. sp. z o.o., która przestała składać deklaracje VAT-7, - kapitał zakładowy poszczególnych spółek wynosi [...] zł, czyli został ustalony na minimalnym poziomie (z wyj. A. S.A. i J. sp. z o.o.), - ten sam adres w KRS: [...], [...] został zgłoszony przez M. sp. z o.o., A. S.A., V. sp. z o.o., J. sp. z o.o., a wcześniej pod tym adresem mieściła się M.I sp. z o.o., - adres w KRS: ul. [...] lok. 46, [...] został zgłoszony przez M.I sp. z o.o. a wcześniej zarejestrowane były tam A. S.A. oraz V. sp. z o.o., - adres w KRS: ul. [...], [...] został zgłoszony przez B. Sp. z o.o., a wcześniej zarejestrowana była tam A.I sp. z o.o., - M.I sp. z o.o., M. sp. z o.o., B. sp. z o.o., A.I sp. z o.o., A. S.A. zostały już wykreślone z rejestru VAT, - D. J. jest prezesem zarządu B. sp. z o.o., A.I sp. z o.o., A. S.A., V. sp. z o.o., J. sp. z o.o. oraz posiada 50 % udziałów w B. sp. z o.o., 50% udziałów w A.I sp. z o.o., 100% akcji w A. S.A., 100% udziałów w V. sp. z o.o., 100% udziałów w J. sp. z o.o., posiada też 1 udział w M.I sp. z o.o., - D. J. faktycznie zarządzał M.I sp. z o.o. na podstawie pełnomocnictwa od siostry oraz M. sp. z o.o. (tu prezesem zarządu była M. C. koleżanka A. C.) i H. (tu dyrektorem był A. C., syn A. C.) nieformalnie (bez umocowania), - A. C. (siostra D. J.) była prezesem zarządu M.I sp. z o.o. oraz posiadała 99% udziałów w M.I sp. z o.o., 50% udziałów w B. sp. z o.o., 50% udziałów w A.I sp. z o.o., a w A. S.A. była członkiem Rady Nadzorczej razem ze swoim synem i konkubentem; - A. C. zeznała, że w 2020 r. była osobą bezrobotną, utrzymywał ją konkubent, bratowa B. J. wraz z bratem D. J., nie wykonywała żadnych czynności związanych z działalnością M.I, czasem podpisywała dokumenty, które przyniósł jej brat D. J.; - A. C. przyznała się do postawionych jej przez Prokuraturę Okręgową w O. w toku śledztwa zarzutów o przestępstwo m.in. z art. 62 § 2 kks w zb. z art 61 § 1 kks oraz o przestępstwo z art. 271a § 2 kk w zw. 277a § 2 kk w zw. z art. 12 § 1 kk w zw. z art. 8 § 1 kks; - M. C. prezes zarządu M. sp. z o.o. to koleżanka A. C., nie była ona pracownikiem spółki. Z jej zeznań wynika, że założyła spółkę po namowie D. J., nie wie, czym się zajmowała, nie wystawiała faktur, nigdy nie wykonywała żadnych operacji na koncie bankowym firmy, czasem podpisywała jakieś dokumenty, które przynosił jej D. J., od niego otrzymywała wynagrodzenie za prowadzenie firmy; - również z zeznań K. C. zatrudnionej na stanowisku kierownika biura w J. sp. z o.o. wynika, że osobiście założyła spółkę M. na polecenie D. J.; - wszystkie spółki występujące w ustalonym przepływie faktur, w tym B. I sp. z o.o. (dostawca faktur) i M.I sp. z o.o. (odbiorca faktur) były zarządzane przez D. J.; - osoby pracujące u D. J. zeznały, że wykonywały polecenia D. J. niezależnie od tego, gdzie formalnie były zatrudnione; - J. P. zeznał, że jako pracownik M.I sp. z o.o. brał udział w projekcie, był więc pracownikiem spółki, która rzekomo kupiła oprogramowanie, a nie spółki, która rzekomo dostarczyła oprogramowanie, - prokurator przedstawił J. K. prezesowi zarządu spółki zarzuty, że posłużył się nierzetelnymi fakturami VAT wystawionymi przez B.I sp. z o.o. oraz sam wystawił nierzetelne faktury VAT na rzecz M.I sp. z o.o., - kontrole celno-skarbowe przeprowadzone wobec B. sp. z o.o. i A. S.A. potwierdziły, że spółki te nie prowadziły działalności gospodarczej, a wystawione przez nie faktury VAT sprzedaży nie dokumentują czynności dokonanych pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi; - analiza stanu zatrudnienia, infrastruktury oraz funkcjonowania wszystkich spółek kierowanych przez D. J.: M. sp. z o.o., B. sp. z o.o., A.I sp. z o.o., A. SA, V. sp. z o.o., J. sp. z o.o. wykazała, że żadna z nich nie posiadała odpowiednich zasobów kadrowych, ani infrastrukturalnych (własnych lub pozyskiwanych z zewnątrz), aby móc świadczyć usługi, które wykazywała na wystawianych przez siebie fakturach VAT. Zdaniem sądu, wszystkie wskazane powyżej okoliczności jasno wskazują na fikcyjność przedmiotowych transakcji zarówno podczas "zakupu" przedmiotowych usług przez skarżąca, jak i ich dalszej "sprzedaży" na rzecz M.I sp. z o.o. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.