I SA/Lu 640/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 marca 2012r. sprawy ze skargi W. i T. małżonków S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych - oddala skargę. I SA/Lu 640/11 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowej W. i T. małżonków S. / podatnicy / w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005-2009 w wysokości 2160,60 zł wraz z należnymi odsetkami. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż organ I instancji odmawiając umorzenia zaległości podatkowych po przeprowadzeniu analizy sytuacji materialnej i osobistej małżonków S., nie dopatrzył się przesłanek uzasadniających udzielenie ulgi. W odwołaniu podatnicy zwrócili się o ponowne zbadanie sytuacji i wydanie korzystnej decyzji wskazując, iż zaległości podatkowe powstały wskutek nieznajomości przepisów podatkowych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej. Podnieśli, iż obecnie nie mogą uzyskać zaświadczeń o rehabilitacji, ponieważ nie istnieją już ośrodki w których przebywali. Nadto zobowiązanie spłaty zaległości podatkowych do końca lipca 2011 r. jest nieaktualne, gdyż córka, która miała pomóc nie znalazła pracy za granicą. Organ odwoławczy utrzymując w mocy rozstrzygnięcie odmawiające umorzenia podatnikom zaległości podatkowych na wstępie wskazał na dyspozycję art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, iż uregulowana w tym przepisie instytucja, oparta jest na uznaniu administracyjnym, a istotą uznania jest rozgraniczenie sprzecznych interesów: podatnika ubiegającego się o ulgę oraz budżetu państwa i danie priorytetu jednemu z nich na tle okoliczności faktycznych danej sprawy. Wskazał, co należy rozumieć przez ważny interes podatnika oraz interes publiczny o których mowa w ww. przepisie. Podał dyspozycję art. 84 Konstytucji Rzeczpospolitej wprowadzającego zasadę powszechności opodatkowania oraz art. 32 mówiącego o zasadzie równości. Podniósł, iż wystąpienie okoliczności / ważnego interesu podatnika, interesu publicznego) nie powoduje obowiązku organu do wydania decyzji pozytywnej dla strony. Umorzenie zaległości jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. Analizując sytuację osobistą oraz majątkową podatników na dzień złożenia wniosku tj. na dzień [...], podał, iż ze złożonego zeznania podatkowego PIT-37 za 2009 r., wynika, iż nie przysługiwało im prawo do odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne związanych z używaniem samochodu osobowego na dojazdy na zabiegi leczniczo -rehabilitacyjne. W dniu [...] podatnicy złożyli korektę ww. zeznania w której uwzględnili nieprawidłowości stwierdzone w trakcie czynności sprawdzających oraz korekty zeznań podatkowych za lata 2005-2008, w których nie wykazali odliczeń z tytułu wydatków na cele rehabilitacyjne. Organ ustalił, iż podatnicy są właścicielami domu o powierzchni 200 m2 położonego w miejscowości G., w którym mieszkają wraz z córką, synem i ich rodzinami oraz posiadają gospodarstwo rolne o powierzchni 6,45 ha, w połowie nieużytkowane. Część wykorzystywana jest na własne potrzeby. Według protokołu o stanie majątkowym z dnia 4 maja 2011 r. z gospodarstwa rolnego nie osiągają żadnych dochodów. Źródłem utrzymania jest renta powypadkowa podatnika w kwocie 742 zł netto miesięcznie i emerytura kwartalna podatniczki z KRUS w kwocie 1000 zł netto (333 zł na miesiąc). Miesięczne obciążenia budżetu domowego to: wydatki na gaz i energię elektryczną - 117 zł, wodę i kanalizację - 37 zł, opał 120 zł, telefon komórkowy 10 zł (telefon stacjonarny odłączony ze względu na wysokie zaległości), wydatki na wyżywienie - 280 zł, odzież i środki czystości - 100 zł, leczenie - 200 zł oraz podatek rolny i podatek od nieruchomości w kwocie - 250 zł. Podatnicy posiadają również zaległości z tytułu kredytów konsumpcyjnych zaciągniętych w latach 2006, 2008 przez podatnika i jego syna K. S. / wezwanie do zapłaty wystawione przez Centrum Obsługi Wierzytelności z dnia [...] na 18974,37 zł oraz pismo z A Sp. z o. o. z dnia [...]., na kwotę 4800 zł /. Do dnia złożenia oświadczenia podatnicy spłacili ok. 3000 zł na rzecz pierwszego z wymienionych wierzycieli. W odpowiedzi na wezwanie organu odwoławczego podatnicy wskazali, iż ich sytuacja rodzinna uległa zmianie. W związku z zagrzybieniem mieszkania dzieci wyprowadziły się. Źródła utrzymania i stan ich zaległości finansowych nie uległ zmianie. Rozpatrując w całokształcie zebrany w sprawie materiał dowodowy organ odwoławczy uznał sytuację podatników za trudną ze względu na ich wiek, stan zdrowia, konieczność ponoszenia wydatków na zakup lekarstw, jednakże nie stanowiącą wystarczającej podstawy do umorzenia zaległości podatkowych. Podkreślił, iż podatnicy własnym działaniem spowodowali powstanie zaległości i odsetek za zwłokę. Winni należycie dbając o dwoje interesy zapoznać się z obowiązującymi przepisami podatkowymi, a nie powoływać się na ich nieznajomość uzasadniającą udzielenie ulgi. Wszelkie niepowodzenia finansowe (np. konieczność zaciągnięcia kredytów ) nie mogą nakładać na organy podatkowe obowiązku przyznania ulgi podatkowej. Podatnik powinien liczyć się z obowiązkiem ich spłaty. Dlatego też wskazany argument organ odwoławczy uznał za nieuzasadniony. Organ odwoławczy podniósł, iż zapłata podatków w określonej wysokości i w przewidzianych przepisami prawa terminach jest podstawowym obowiązkiem podatnika. Umorzenie zaległości stawiałoby podatników w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do innych, którzy terminowo je regulują i naruszałoby konstytucyjną zasadę równości podatkowej. Organ odwoławczy wskazał, iż o istnieniu przesłanek ważnego interesu podatników, nie przesądza także ich trudna sytuacja rodzinna i finansowa. Nie jest ona na tyle wyjątkowa / niewielkie, regularne dochody, gospodarstwo rolne, w tym działka zabudowaną, brak innych osób na utrzymaniu /, by traktować podatników odmiennie od osób, które pomimo trudnej sytuacji finansowej wywiązują się z obciążających ich należności podatkowych. Organ przywołał także pogląd / wyrok NSA z dnia 21.06.2000 r., sygn. akt I SA/Ka 14/99 /, zgodnie z którym dopóki istnieją niewykorzystane dotychczas możliwości wyegzekwowania zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie przed ich wyczerpaniem byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Zdaniem organu podatnicy nie przedstawili żadnych okoliczności przemawiających za istnieniem interesu publicznego rozumianego jako konieczność skorzystania przez podatnika z pomocy państwa. Rozstrzygnięcie w sprawie podjęto po przeprowadzeniu analizy całokształtu materiału dowodowego, w sposób prawidłowy, zgodny z zasadą swobodnej oceny dowodów . Końcowo wskazano, iż zawarta w odwołaniu informacja, iż złożone zobowiązanie dotyczące uregulowania zaległości podatkowej do końca lipca 2011 r. jest nieaktualne, nie wpłynęła na rozstrzygnięcie w sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie podatnicy zarzucili, iż zaskarżona decyzja jest dla nich krzywdząca oraz, że nie są w stanie sprostać jej wymogom. Złożyli niezbędne dowody dotyczące ich sytuacji materialnej, zdrowotnej oraz stanu zadłużenia. Zaległości podatkowe powstały wskutek nieznajomości przepisów podatkowych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej. Podkreślili, iż organ podatkowy nie wziął pod uwagę powyższych argumentów. Ponadto organ podatkowy pierwszej instancji wystosował do ZUS i KRUS pismo w sprawie potrącenia zaległości podatkowych z renty i emerytury. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie odmowy umorzenia podatnikom zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 2160, 60 zł wraz z należnymi odsetkami. Organ podatkowy w pierwszej kolejności prawidłowo powołał materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, którą stanowi art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm. /. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b / zastrzeżenie to, odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą, nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie / w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Sformułowanie "może umorzyć" w sposób nie budzący wątpliwości wskazuje, iż organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych, korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Wolność decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do zastosowania instytucji umorzenia w każdym przypadku. Użyte we wskazanej regulacji pojęcia interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika, są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności, nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa, materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Natomiast przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość wobec prawa, zaufanie obywateli do organów władzy itp. Podkreślić należy, iż rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia nie może mieć charakteru dowolnego. Decyzja winna być wydana po wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy /art. 122 Ordynacji podatkowej / w oparciu o wszechstronnie zebrany oraz rozpatrzony w sposób wyczerpujący materiał dowodowy / art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej /, a dokonana ocena nie może być dowolna / art. 191 Ordynacji podatkowej /. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne / wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00 /. O uprawnieniach i obowiązkach stron postępowania wynikających z przepisów prawa materialnego rozstrzygają bowiem organy administracji, co w tym przypadku oznacza, że rozstrzygnięcie co do umorzenia przedmiotowych należności należy do kompetencji organu, który, w pierwszej kolejności zobowiązany jest do dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a w drugim etapie dokonuje wyboru skutków prawnych, które ten stan rodzi. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy. Kontrolą sądu objęta zatem została ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacja podatkowa, a następnie uznanie czy ewentualne wystąpienie bądź nie, przedmiotowych przesłanek stanowiło podstawę decyzji organu. Przechodząc do analizy zaskarżonej decyzji w powyższych granicach, stwierdzić należy, iż nie naruszyła ona przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, bowiem organ drugiej instancji przeprowadził postępowanie zgodnie z przepisami prawa, dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych w oparciu o cały zebrany w sprawie i wyczerpująco rozpatrzony materiał dowodowy. W ocenie Sądu w decyzjach organów przedstawione zostały w sposób prawidłowy i wystarczający przesłanki, na podstawie których odmówiono podatnikom umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Organy podatkowe odniosły się do wszystkich podniesionych przez podatników faktów i argumentów, a ocenę zgromadzonego materiału dowodowego zawarły w uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć. Należy zatem uznać, iż organy nie uchybiły obowiązkom w zakresie zebrania oraz oceny całego materiału dowodowego. Organy podatkowe oceniając sytuację podatników pod kontem wskazanych wyżej przesłanek uznały ją za trudną, ze względu na ich wiek, stan zdrowia, konieczność ponoszenia wydatków na zakup lekarstw, jednakże nie stanowiącą wystarczającej podstawy do umorzenia zaległości podatkowych. Podkreśliły, iż podatnicy własnym działaniem spowodowali powstanie zaległości i odsetek za zwłokę. Ze złożonego zeznania podatkowego PIT-37 za 2009 r., wynikało, iż nie przysługiwało im prawo do odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne związanych z używaniem samochodu osobowego na dojazdy na zabiegi leczniczo -rehabilitacyjne. Następnie podatnicy złożyli korektę ww. zeznania w której uwzględnili nieprawidłowości stwierdzone w trakcie czynności sprawdzających oraz korekty zeznań podatkowych za lata 2005-2008, w których nie wykazali odliczeń z tytułu wydatków na cele rehabilitacyjne. Organy uznały, iż należycie dbając o swoje interesy winni zapoznać się z obowiązującymi przepisami podatkowymi, nie powoływać się na ich nieznajomość uzasadniającą udzielenie ulgi. Wzięto pod uwagę także sytuację majątkową podatników. Uznano, że nie jest ona na tyle wyjątkowa by traktować ich odmiennie od osób, które pomimo trudnej sytuacji finansowej wywiązują się z obciążających ich należności podatkowych. Prawidłowo ustalono, iż podatnicy są właścicielami domu mieszkalnego o powierzchni 200m2 oraz gospodarstwa rolnego. Utrzymują się z niewielkich lecz stałych dochodów z tytułu renty i emerytury. Obecnie zamieszkują sami. W tej sytuacji, nawet ciężka sytuacja materialna podatników nie nakłada na organy podatkowe obowiązku umorzenia zaległości podatkowej na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacja podatkowa. Nie budzi też zastrzeżeń ocena, iż w sprawie nie zachodzi przesłanka "interesu publicznego". Podatnicy nie przedstawili dowodów wskazujących na jego istnienie. Wskazana sytuacja rodzinna i majątkowa oraz nieznajomość przepisów prawa podatkowego, jako okoliczności uzasadniające przedmiotową ulgę, nie stanowią o zaistnieniu przesłanki interesu publicznego. Nie może zaś budzić wątpliwości, że w interesie tym leży regulowanie przez podatników zobowiązań podatkowych. Pochopne przyznawanie ulg podatkowych naruszałoby konstytucyjną zasadę równości wobec prawa, stawiając podatników, w sytuacji znacznie lepszej od tych, którzy podatki uiszczali w terminie. Zaakceptowanie sytuacji, kiedy podatnicy dysponując środkami materialnymi, regulują część swojego zadłużenia / spłata długu w wysokości 3000 złotych / wobec innych podmiotów, pomijając spłatę zobowiązań podatkowych na łączną kwotę 2160, 60 zł, przeczyłoby zasadzie równości wobec prawa, uregulowanej w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP oraz zasadzie budzenia zaufania do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Konkludując uznać należy, iż po przeprowadzeniu prawidłowego postępowania wyjaśniającego, organy podatkowe zasadnie uznały, że nie istnieje ani ważny interes podatników, ani interes publiczny w przyznaniu im ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Przy ocenie materiału dowodowego, organy uwzględniły całokształt przedstawionych okoliczności, w tym wszechstronnie i wnikliwie rozpatrzyły wszystkie wskazywane przez podatników dowody dotyczące ich sytuacji rodzinnej, majątkowej i zdrowotnej, które mogły mieć wpływ na stwierdzenie istnienia przesłanek do umorzenia zaległości podatkowej. Następnie organy wyciągnęły spójne i logiczne wnioski, nie przekraczając przy tym zakresu swobodnej oceny materiału dowodowego. To wszystko dało podstawę do podjęcia w przedmiotowej sprawie decyzji o odmowie uwzględnienia wniosku podatników. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. z 2012r., poz. 270 / skargę oddalił