I SA/Lu 665/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie Asesor WSA Jerzy Drwal (spr.),, WSA Bogusław Wiśniewski, Protokolant Stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej I. oddala skargę; II. przejmuje na rachunek Skarbu Państwa kwotę [...] z tytułu nieuiszczonego wpisu od skargi, od którego skarżąca została zwolniona. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] (Nr [....]), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A. T. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], odmawiającej umorzenia zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę z tytułu podatku od towarów i usług - utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podał, że w dniu 2 marca 2007 r. strona złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące listopad i grudzień 2005 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2006 r. objętych ostatecznymi decyzjami określającymi wysokość tego podatku. Powyższy wniosek strona umotywowała bardzo trudną sytuacją materialną rodziny. Świadczyć o tym miały dołączone do wniosku między innymi następujące dokumenty w postaci zaświadczenia o stanie zdrowia męża, decyzji ZUS o przyznaniu mu renty oraz umowy dotyczące zaciągniętych pożyczek. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił również, że ze złożonych oświadczeń w sprawie wyjawienia majątku oraz o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, wynikało iż strona pozostaje na utrzymaniu męża i nie posiada nieruchomości ani praw majątkowych oraz żadnych dochodów. Wskazał, że w oparciu o powyższe dowody oraz dowody będące w posiadaniu urzędu, organ I instancji odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług w kwocie 3 589 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 350 zł. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych pod adresem tego rozstrzygnięcia, w tym, że jest ono decyzją wewnętrznie sprzeczną, jak również pozostaje w sprzeczności z ustaleniami organu podatkowego oraz zgromadzonym materiałem dowodowym, pomija kwestię długów bankowych skarżącej i jej męża, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że od czerwca 2005 r. A. T. prowadziła działalność gospodarczą na targowisku przy ul. C. [...], a później również dodatkowo przy ul. P. [...] na podstawie wpisu do prowadzonej przez Burmistrza Miasta ewidencji podmiotów gospodarczych. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że w dniu 20 czerwca 2006 r. skarżąca wystąpiła do Urzędu Skarbowego o wydanie jej zaświadczenia o braku zaległości podatkowych za 2005 r. w celu uzyskania kredytu bankowego. W dniu [...] wnioskowane zaświadczenie zostało wydane skarżącej. W dniu 30 czerwca 2006 r. strona zawiadomiła ( w zawiadomieniu aktualizacyjnym NIP – 3), iż z dniem 28 czerwca 2006 r. likwiduje dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą. Działalność tę kontynuował mąż skarżącej, P. T., który w dniu 27 czerwca 2006 r. uzyskał status przedsiębiorcy na podstawie wpisu Nr [...] do ewidencji prowadzonej przez Burmistrza Miasta. Stosownie do w/w wpisu, mąż skarżącej wskazał jako datę rozpoczęcia działalności gospodarczej - dzień 3 lipca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że skarżąca, po przekazaniu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej mężowi, który już w roku 2005 w K. przy ul. P. [...] zajmował się handlem prasą, art. tytoniowymi i papierniczymi, chemią gospodarczą i kosmetykami, korzystała do dnia 5 lutego 2007 r. z zasiłku przyznanego jej przez Powiatowy Urząd Pracy. Odnosząc się do zarzutu skarżącej, że jej zadłużenie w Banku Spółdzielczym w wysokości około 6 800 zł powstało w związku z poświadczeniem nieprawdy w wydanym przez Urząd Skarbowy zaświadczeniu o niezaleganiu w podatkach, organ odwoławczy wskazał, że skarżąca nie mogła otrzymać kredytu obrotowego skoro zlikwidowała działalność gospodarczą ( w aktach sprawy brak jest umowy dokumentującej uzyskanie takiego kredytu po dniu 22 czerwca 2006 r. ). Poza tym skarżąca niesłusznie podnosi, że Naczelnik Urzędu Skarbowego poświadczył nieprawdę, bowiem w dacie wydania zaświadczenia skarżąca nie figurowała w rejestrach jako czynny podatnik VAT i nie było decyzji dotyczącej rozliczenia i wymiaru podatku VAT za okres objęty przedmiotowym zaświadczeniem. Wobec tego organ I instancji nie mógł potwierdzić innego stanu faktycznego. Stan ten wynikał z posiadanej przez Urząd Skarbowy dokumentacji. Dopiero w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ( wszczętego w [...] ) wydano decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług. Jednak w tym czasie skarżąca nie prowadziła już działalności gospodarczej. Analizując stan zadłużenia rodziny skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że jej mąż w dniu 25 kwietnia 2007 r. otrzymał pożyczkę gotówkową w Banku Handlowym w W. w wysokości 7 140 zł i dzięki niej spłacił dwie wcześniejsze pożyczki ( w w/w Banku oraz w Kredyt Banku SA), jak również zasilił konto standard w Banku PEKAO V/O L.. Miesięczna rata z tytułu spłaty w/w pożyczki ( z dnia 25 kwietnia 2007 r. ) wynosi 240 zł. Termin spłaty pożyczki mija w kwietniu 2011 r. Poza tym – jak zauważył organ odwoławczy - skarżąca nie przedstawiła umowy kredytowej z dnia 14 lutego 2006 r. zawartej z [...] Fundacją Rozwoju. Kserokopia załącznika do tej umowy wskazuje jedynie datę uruchomienia kredytu. Brak jest natomiast dowodów potwierdzających udzielenie kredytu i jego spłatę. Dokument potwierdzający spłatę karty "często gotówka" nie wynika jaka była kwota zaległości na dzień 27 kwietnia 2007 r. Skarżąca nie przedstawiła dowodów jakie płatności zostały uregulowane, oprócz pożyczki w wysokości 3 000 zł udzielonej przez Bank Handlowy w dniu 27 października 2005 r. Powołując się na treść art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że ocena stanu faktycznego sprawy prowadzi do wniosku, że nie zachodzą przesłanki do przyznania wnioskowanej ulgi. Za umorzeniem zaległości podatkowych mogą przemawiać jedynie wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu. Trudno uznać, że zaległości powstałe w wyniku nieodprowadzania podatku pomimo istnienia obowiązku podatkowego spełniają powyższe kryteria. Nie może stanowić również przesłanki usprawiedliwiającej niewykonywanie obowiązków przez podatnika, ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ani też trudna sytuacja finansowa powstała w wyniku "pułapki kredytowej", niezwiązanej z prowadzoną działalnością gospodarczą ( brak w aktach sprawy dowodów o związku udzielonych kredytów z działalnością gospodarczą ). Organ odwoławczy wyjaśnił, że subiektywne odczucie skarżącej, iż nieumorzenie podatku od towarów i usług "zaowocuje" całkowitym bankructwem rodziny nie znajduje oparcia w zebranym materiale dowodowym. Umorzenie bowiem zaległości podatkowych, w rozpoznawanej sprawie, w istocie wyrażałoby nierespektowanie takich wartości jak sprawiedliwość społeczna, bezpieczeństwo oraz doprowadziłoby do sytuacji nieuzasadnionego uprzywilejowania skarżącej w odniesieniu do pozostałych podatników i oznaczałoby przerzucenie na społeczeństwo skutków podejmowanych nietrafnych decyzji zarówno gospodarczych, jak i w sferze prywatnej (kredyty konsumpcyjne), naruszałoby zasadę powszechności i równości opodatkowania oraz zasadę zaufania społecznego do organów podatkowych. W podsumowaniu Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że to skarżąca zdecydowała o zakończeniu działalności gospodarczej, cedując jej prowadzenie na męża ( chorego ), sama pobierając zasiłek. Trudno więc w takiej sytuacji obwiniać Naczelnika Urzędu Skarbowego. W tych okolicznościach organ odwoławczy uznał, że brak jest podstaw do twierdzenia, że skarżona decyzja jest sprzeczna z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Materiał ten został zebrany i w sposób wyczerpujący rozpatrzony, stosownie do art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś kwestionowana decyzja spełnia wszystkie wymogi, o których mowa w art. 210 § 1 tej ustawy, a skarżąca nie wskazała na czym polega zarzucana wewnętrzna sprzeczność decyzji, jak też nie przedstawiła dowodów świadczących o stronniczości organu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga nie jest zasadna bowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. Organ podatkowy ma obowiązek – przed wydaniem merytorycznego rozstrzygnięcia - przeprowadzić postępowanie wyjaśniające tak, jak tego wymaga ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Zgodnie z jej art. 187 § 1, rozwijającym wyrażoną w art. 122 zasadę prawdy obiektywnej, do której odwołuje się skarżąca, organ podatkowy zobowiązany jest zebrać kompletny materiał dowodowy i ten materiał dowodowy wyczerpująco rozpatrzyć. Poza tym, na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej, powinien ustalić i przeanalizować wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy na podstawie wszechstronnej oceny całego materiału dowodowego, przeprowadzonej w granicach swobodnej oceny dowodów, a następnie w decyzji kończącej postępowanie podatkowe, zgodnie z art. 210 § 4 przedstawić uzasadnienie faktyczne i prawne rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe uczyniły zadość tym obowiązkom. W ocenie Sądu, prawidłowa jest - dokonana przez organy obu instancji - interpretacja wchodzącego w grę w rozpoznawanej sprawie, przepisu prawa materialnego, będącego podstawą rozstrzygnięcia, to jest art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Powołany przepis przewiduje, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowej, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten oznacza, że instytucja umarzania zaległości podatkowych, stanowiąca odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i równości podmiotów wobec prawa, wchodzi w grę w szczególnych przypadkach, gdy występuje uzasadniony "ważny interes podatnika" lub gdy za przyznaniem ulgi podatkowej przemawia "interes publiczny". Zdaniem Sądu, tak określone przesłanki umorzenia zaległości podatkowej nie wystąpiły. Zaznaczyć przy tym, że decyzja o umorzeniu ( bądź odmowie umorzenia ) zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy, co oznacza, że organ podatkowy nie ma obowiązku wydania dla strony pozytywnego rozstrzygnięcia. Ma natomiast obowiązek przeprowadzenia postępowania w sposób prawidłowy. Postępowanie to wykazało, że zaległość podatkowa wiąże się z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą, zlikwidowaną w czerwcu 2006 r. Działalność taką skarżąca podjęła na własną odpowiedzialność, własne ryzyko i na własny rachunek. Bez znaczenia jest podnoszony w skardze argument, że skarżąca działała w przekonaniu, iż rozpoczynając działalność gospodarczą w połowie 2005 r., nie musi być podatnikiem podatku VAT. Przekonania takiego nie może usprawiedliwiać ani lektura "wydawnictwa INFOR – Zakładam Firmę w 2005 r. " ani ewentualne ustne wyjaśnienia, czy informacje uzyskane od pracownika urzędu skarbowego na temat wątpliwości zgłaszanych przez podatnika. O braku obowiązku podatkowego – w rozpoznawanej sprawie zaległość podatkowa dotyczy podatku VAT za listopad i grudzień 2005 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2006 r. objętych ostatecznymi decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej, określającymi wysokość tego podatku - nie przesądza fakt złożenia przez skarżącą deklaracji PIT – 28 za rok 2005, jak również okoliczność, że skarżąca uzyskała zaświadczenie organu podatkowego, wydane w dniu [...]., o braku zaległości podatkowych. Kwestię i okoliczności wydania takiego zaświadczenia, Dyrektor Izby Skarbowej należycie wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dlatego skarżąca nie może skutecznie zarzucać, że została wprowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego ( organ wydający zaświadczenie ) i z tego powodu wpadła w pułapkę kredytową oraz podnosić, że skutkiem beztroski pracowników tamtejszego Urzędu utraciła prawo do odliczeń podatku VAT. Umowa o kredyt w rachunku bieżącym ( dołączona do skargi ) wskazuje, że Bank Spółdzielczy w K. zawarł ze skarżącą tę umowę w dniu 20 czerwca 2006 r., na wniosek z dnia 19 czerwca 2006 r. Zatem bezzasadnie zarzuca się organowi, że wydanie zaświadczenia z dnia [...] było przyczyną pułapki kredytowej. Dyrektor Izby Skarbowej wprost stwierdził w uzasadnieniu decyzji : "Brak w aktach sprawy dokumentu – umowy o zawarcie takiego kredytu po [...]." Nieusprawiedliwiony jest również zarzut braku obiektywizmu w postępowaniu organów podatkowych odmawiających umorzenia zaległości podatkowej. Po pierwsze, stan faktyczny sprawy nie może wynikać tylko z informacji zawartych w złożonej przez podatnika deklaracji ( tu – PIT 28 ). Po drugie, obowiązkiem organu podatkowego jest przeprowadzenie kontroli u podatnika. Złożenie w/w deklaracji przez skarżącą nie pozbawiało – wbrew stanowisku skarżącej - organu prawa do przeprowadzenia kontroli. Zarzutu stronniczości nie można uzasadniać przyjętym przez organ takim trybem postępowania, który miał miejsce przed wystąpieniem o umorzenie zaległości podatkowej. Poza tym, organ rozpoznający wniosek o przyznanie ulgi, o której mowa w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, nie musi wzywać strony do przedstawienia wszystkich umów kredytowych. Te dołączone do akt rozpoznawanej sprawy stanowiły wystarczającą podstawę do oceny stanu majątkowego skarżącej, która jak to stale podkreśla, nie posiada żadnego majątku ( mieszka wraz z mężem w jednym pokoju w mieszkaniu należącym do teściowej). Skarżąca niesłusznie zarzuca, że "nie można zgodzić się z przekonaniem Pana Dyrektora, iż kredyty były zaciągane na cele prywatne" skoro "wszystkie kredyty pochłonęła działalność gospodarcza". Dyrektor Izby Skarbowej nie negował przecież trudnej sytuacji finansowej skarżącej i jej męża, wykazał natomiast, że po złożeniu wniosku ( 2 marca 2007 r. ) o umorzenie zaległości podatkowej, mąż skarżącej uzyskał w dniu 25 kwietnia 2007 r. pożyczkę gotówkową w kwocie 7 140 zł, która pozwoliła na spłatę - omówionych w decyzji - wcześniejszych zobowiązań. Dyrektor Izby Skarbowej w żaden sposób nie zaprzeczał złego stanu zdrowia męża skarżącej. Jak słusznie zauważył, to skarżąca scedowała na chorego męża prowadzenie działalności gospodarczej. W tych okolicznościach nie mógł być uznany za zasadny i podważający argumentację organów podatkowych, zarzut że kontynuacja działalności gospodarczej przez męża skarżącej była ostatnią deską ratunku przed bankructwem i niewypłacalnością rodziny. W tym stanie rzeczy Sąd podzielił ocenę Dyrektora Izby Skarbowej, że wniosek skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej na podstawie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, nie mógł być pozytywnie rozpatrzony wobec braku ustawowych przesłanek, o których mowa w tym przepisie. Na marginesie powyższych rozważań należy wskazać, że odmienne rozstrzygnięcie w tej sprawie nie sposób byłoby pogodzić z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania ( art. 84 Konstytucji RP ). Z tych też względów i na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) skarga podlegała oddaleniu, zaś nieuiszczony wpis od skargi - z uwagi na przyznane skarżącej prawo pomocy - podlegał przejęciu na rachunek Skarbu Państwa, na mocy art. 199 w związku z art. 223 § 2 i art. 239 pkt 4 tejże ustawy. Zasadą jest, że strony ponoszą koszty postępowania związane ze swym udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 199 p.p.s.a.). Jeżeli nie została uiszczona należna opłata, sąd w orzeczeniu kończącym postępowanie w danej instancji nakaże ściągnąć tę opłatę od strony, która obowiązana była ją uiścić albo od innej osoby, gdy z orzeczenia tego wynika obowiązek poniesienia kosztów postępowania przez tę stronę (art. 223 § 2 p.p.s.a.). Nie ma zaś obowiązku uiszczenia kosztów sądowych osoba, której przyznano prawo pomocy poprzez zwolnienie jej z takich kosztów (art. 239 pkt 4 p.p.s.a.)