I SA/Lu 667/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz Sędziowie WSA Małgorzata Fita, WSA Ewa Kowalczyk (sprawozdawca) Protokolant starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi J. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz J. J. kwotę [...]([...]) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w L. z [...] r. odmawiające J. J. umorzenia postępowania egzekucyjnego Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz z akt sprawy wynika, że decyzją z [...] r., Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w L. ("ZUS", "wierzyciel") stwierdził odpowiedzialność J. J. ("zobowiązany", "skarżący") za zobowiązania spółki cywilnej J. oraz spółki J. spółka jawna (powstała w dniu [...] r. w wyniku przekształcenia spółki cywilnej), których zobowiązany był wspólnikiem - z tytułu nieopłaconych przez te podmioty składek w łącznej kwocie [...]zł. Na wymienioną należność złożyły się składki w okresie od grudnia 2007 r. do września 2008 r. na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych (należność główna w kwocie [...]zł, odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł), Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnych (należność główna w kwocie [...]zł, odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł), Fundusz Pracy i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (należność główna w kwocie [...]zł, odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł.) Z uwagi na brak spłaty wskazanych w decyzji należności, w dniu [...] r. wierzyciel skierował do zobowiązanego upomnienia przedegzekucyjne o numerach [...] z wezwaniem do spłaty należności w terminie 7 dni pod rygorem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Odbiór upomnień zobowiązany pokwitował w dniu [...] r. Wobec nieuregulowania zaległości, w dniu [...] r. wierzyciel wystawił tytuły wykonawcze o numerach [...] obejmujące zadłużenie wynikające z decyzji. W tym samym dniu tytuły te przyjęte zostały do egzekucyjnej realizacji przez Dyrektora Oddziału ZUS w L. będącego w tej sprawie jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym. W wyniku tego organ egzekucyjny w oparciu o wystawione tytuły egzekucyjne dokonał w dniu [...] r. zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanego w firmie C. spółka z o. o. w L.. Odpisy zawiadomień o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu [...] r. Jak podano w zaskarżonej decyzji zastosowany środek egzekucyjny nie doprowadził do realizacji dokonanych zajęć i w dniu [...] r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę w C. spółka z o. o. z siedzibą w S.. Zajęcia dokonano w oparciu o tytuły wykonawcze o nr [...] Odpisy zawiadomień o zajęciu doręczono zobowiązanemu [...] r. W wyniku zastosowanego środka egzekucyjnego uzyskano kwotę [...]zł, która pokryła w całości należności dochodzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] oraz częściowo należności wskazane w tytule wykonawczym nr [...] W dniu [...] r. zobowiązany wniósł o umorzenie zaległości powołując się na przedawnienie zobowiązania względem płatnika składek oraz nie doręczenie upomnienia przedegzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] r. wierzyciel wobec stwierdzenia nieprawidłowego przeniesienia na zobowiązanego odpowiedzialności za zobowiązania z tytułu składek na FUS, FUZ, FP i FGŚP za grudzień 2007 r. częściowo umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...] tj. w odniesieniu do należności z tytułu składek za grudzień 2007 r., uznając za zasadne postępowanie egzekucyjne w pozostałym zakresie, tj. dotyczącym należności za okres od stycznia do sierpnia 2008 r. Jednocześnie organ egzekucyjny postanowieniem z tego samego dnia ([...] listopada 2018 r.) odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...] W wyniku kontroli instancyjnej postanowienie to zostało uchylone przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ egzekucyjny postanowieniem z [...] r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...], a w wyniku rozpoznania zażalenia organ nadzoru - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] r. utrzymał w mocy to postanowienie. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, rozstrzygnięcie to zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...], prowadzącego sprawę pod sygn. akt I SA/Lu 355/19. Postępowanie to zakończyło się wyrokiem tutejszego sądu z dnia 16 października 2019 r. uchylającym zaskarżone postanowienie. W dalszym toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny w dniu [...] r. kolejny raz dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę w C. spółka z o. o., na podstawie zawiadomień o zajęciu od nr [...], wystawionych w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach: [...] w odniesieniu do należności z tytułu składek na FUS od stycznia 2008 r. do marca 2008 r., [...] w odniesieniu do należności z tytułu składek na FUS od kwietnia do lipca 2008 r., [...] w odniesieniu do należności z tytułu składek na FUS za sierpień i wrzesień 2008 r., [...] w odniesieniu do należności z tytułu składek na FPiFGŚP od marca do kwietnia 2008 r., [...] w odniesieniu do należności z tytułu składek na FPiFGŚP od maja do sierpnia 2008 r, [...] w odniesieniu do należności z tytułu składek na FPiFGŚP za wrzesień 2008 r., wydanych na podstawie decyzji ZUS z [...] r., doręczając zobowiązanemu w dniu [...] r. odpisy tych zawiadomień wraz z odpisami tytułów wykonawczych. W dniu [...] r. zobowiązany złożył do organu egzekucyjnego kolejny wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego powołując się na wygaśnięcie zobowiązania w wyniku jego przedawnienia względem płatnika składek (spółki jawnej J. i jej następcy prawnego J. spółka z o.o. ) jak również z uwagi na brak doręczenia upomnienia przed zastosowaniem środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę z [...] r. Organ egzekucyjny - postanowieniem z [...] r. odmówił uwzględnienia wniosku. W zażaleniu na to postanowienie zobowiązany domagał się równocześnie uchylenia czynności egzekucyjnych dokonanych po [...] r. i wstrzymania czynności egzekucyjnych. Organ nadzoru rozpoznając zażalenie nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia i postanowieniem z [...] sierpnia utrzymał je w mocy. Postanowienie to jest przedmiotem skargi w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym. W części motywacyjnej rozstrzygnięcia wskazując na przepis art. 26 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r. poz. 1438, dalej "u.p.t.u.") organ wyjaśnił, że jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego i stosownie do art. 29 § 1 ustawy egzekucyjnej, bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej z tym zastrzeżeniem, nie będąc jednak uprawnionym do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Nawiązując zaś do podniesionych we wniosku okoliczności stanowiących przesłanki umorzenia postępowania określone w art. 59 § 1 pkt 2 i 7 tego przepisu, tj. wygaśnięcie zobowiązania na skutek przedawnienia względem płatnika składek i brak doręczenia zobowiązanemu upomnień przedegzekucyjnych, organ zaznaczył, że przedmiotem postępowania egzekucyjnego były należności wynikające z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej i w pierwszej kolejności przeprowadził analizę w kierunku ustalenia, czy nadal są wymagalne zobowiązania dłużnika pierwotnego, tj. spółki J. s.c. [...] oraz spółki J. Sp. j. [...], będących płatnikiem składek. W wyniku tej analizy stwierdził, że okres przedawnienia należności z tytułu składek uległ wydłużeniu do dnia [...] r. w następstwie zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Organ wyjaśnił przy tym, że do rozstrzygania zasad przedawnienia należności objętych postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym wobec płatnika składek (spółki J. s.c [...]) zastosowanie znajduje ustawa z 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z 2011 r., nr 232, poz. 1378), która weszła w życie 1 stycznia 2012 r. i wygasła 1 stycznia 2017 r., skracając okres przedawnienia należności z tytułu składek z dotychczasowych 10 do 5 lat. Dalej organ wyjaśnił, że w myśl przepisów ustawy deregulacyjnej 5-letni termin przedawnienia dochodzonych w przedmiotowej sprawie należności rozpoczął się [...] r. i winien zakończyć się [...] r., jednak w wyniku podjęcia przez ZUS działań zmierzających do wyegzekwowania należności, tj. w wyniku doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, co w odniesieniu do spółki cywilnej J. nastąpiło w dniu [...] r. i stosownie do art. 24 ust. 5b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia do dnia zakończenia prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego, tj. [...] r., tj. przez okres 1711 dni, w wyniku czego uległ on wydłużeniu do [...] r. W konsekwencji czego nieopłacone składki za okres od stycznia 2008 r. do września 2008 r. powstałe u dłużnika pierwotnego nie uległy przedawnieniu. Odpowiadając na argumenty zażalenia, organ stwierdził jednocześnie, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego do zobowiązanego jako osoby trzeciej było zgodne z prawem mimo toczącego się równolegle postępowania wobec spółki (umorzone [...] r.). Organ podkreślił jednocześnie, że tytuły wykonawcze o nr [...] zostały wystawione na podstawie prawomocnej decyzji ZUS z [...] r. i dopóki nie zostanie ona we właściwym postępowaniu podważona, dopóty w postępowaniu egzekucyjnym bezskuteczne jest powoływać się na brak podstawy prawnej do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Za bezzasadne uznano argumenty odnośnie przedawnienia roszczeń zobowiązanego wynikających z tytułów wykonawczych o nr [...] W tej kwestii organ wyjaśnił, że ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 300 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 12 czerwca 2017 r., nie regulowała kwestii przerwania, czy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Wskazał przy tym, że w myśl art. 32 tej ustawy, do składek na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz na ubezpieczenie zdrowotne w zakresie: ich poboru, egzekucji, wymierzania odsetek za zwłokę i dodatkowej opłaty, przepisów karnych, dokonywania zabezpieczeń na wszystkich nieruchomościach, ruchomościach i prawach zbywalnych dłużnika, odpowiedzialności osób trzecich i spadkobierców oraz stosowania ulg i umorzeń, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące składek na ubezpieczenia społeczne. Z kolei według art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (w brzmieniu obowiązującym do 12 czerwca 2017 r.), do należności z tytułu składek stosuje się odpowiednio między innymi przepis art. 118 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym do przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej stosuje się odpowiednio art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i § 4 tej ustawy, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata. W myśl zaś art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Kluczową zdaniem organu regulację w zakresie przedawnienia zobowiązań osób trzecich zawierał jednak art. 24 ust. 5d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowiąc iż przedawnienie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej lub następcy prawnego następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana. Mając więc na uwadze, że decyzja stwierdzająca odpowiedzialność zobowiązanego jako osoby trzeciej została wydana w dniu [...] r., 5-letni termin przedawnienia przedmiotowych zobowiązań upływałby z dniem [...] r., jednakże wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę w firmie C. spółka z o.o. (zawiadomienia z [...] r. nr [...]), o którym zobowiązany został powiadomiony w dniu [...] r., bieg terminu przedawnienia został przerwany. Organ wyjaśnił jednocześnie, że trzyletni termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej (po przerwani terminu wskutek zastosowania środka egzekucyjnego - art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej) nie mógł powodować skrócenia terminu przedawnienia wynikającego z art. 24 ust 5d, który upływał po 5 latach od końca roku kalendarzowego w którym decyzja została wydana, tj. [...] r. W podsumowaniu tego wywodu stwierdzono, iż doręczenie odpisów tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia w dniu [...] r. spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia, stosownie do brzmienia art. 24 ust. 5b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, a w konsekwencji należności objęte przedmiotowymi tytułami wykonawczymi nie uległy przedawnieniu z dniem [...] r. i są nadal wymagalne. Odpowiadając z kolei na zarzut nie doręczenia upomnienia przedegzekucyjnego, (naruszenia art. 59 § 1 pkt 7 w związku z art. 15 § 1 ustawy egzekucyjnej ) organ wyjaśnił, że upomnienia przedegzekucyjne wysłane przez wierzyciela w dniu [...] r. zostały odebrane osobiście przez zobowiązanego w dniu [...] r., wobec czego nie doszło do naruszenia art. 59 § 1 pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ stwierdził brak podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego, tj. zarówno przesłanki wygaśnięcia obowiązku z uwagi na jego przedawnienie jak i braku doręczenia upomnienia przedegzekucyjnego. Nie dopatrzył się przy tym wystąpienia innych przesłanek określonych w § 1 i 2 przepisu art. 59 ustawy egzekucyjnej. Podkreślił też, że w sprawie nie występuje też sytuacja, gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego. Organ dodał jednocześnie, że z uwagi na fakt, że pracodawca C. spółka z o.o. realizuje dokonane zajęcie, nie znajduje zastosowania również przesłanka umorzenia wynikająca z art. 59 § 2 cytowanej ustawy - bezskuteczność egzekucji. Odnosząc się natomiast do zarzutów naruszenia ogólnych zasad postępowania, tj. zasady praworządności (art. 7 K.p.a.) organ stwierdził, iż nie zasługują one na uwzględnienie. Wyjaśniono też motywy nie uwzględnienia zawartego w zażaleniu wniosku o uchylenie czynności egzekucyjnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 7, 77 § 1 i 80 K.p.a., które miało istotny wpływy na wynika sprawy poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego skutkującego wadliwym ustaleniem, że: a) zaległości składkowe powstałe po [...] r. były zaległościami spółki cywilnej (zamiast spółki jawnej) i w konsekwencji błędnym przyjęciem, że upomnienia przedegzekucyjne nr [...] oraz tytuły wykonawcze nr [...] obejmujące zaległości spółki jawnej za okres od [...] r., lecz wystawione wobec spółki cywilnej i do niej adresowane były skuteczne i spowodowały zawieszenie biegu terminu przedawnienia wobec dłużnika pierwotnego, w sytuacji gdy [...] r. doszło do przekształcenia spółki J. s.c. w J. spółkę jawną; b) upomnienia o nr [...] oraz tytuły wykonawcze nr od [...] wystawione wyłącznie na spółkę cywilną były skuteczne i spowodowały zawieszenie biegu terminu przedawnienia wobec dłużnika pierwotnego, podczas gdy, w dacie ich wystawienia spółka cywilna i spółka jawna nie istniały, na skutek przekształcenia [...] r. J. spółki jawnej w spółkę J. spółka z o.o. z siedzibą w L. na skutek połączenia T. spółka z o.o. z siedzibą w L. (spółka przejmująca) ze spółką J. sp. jawną (spółka przejmowana); 2) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 5b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych poprzez jego zastosowanie do należności z tytułu składek i w konsekwencji błędne przyjęcie, że [...] r., tj. doręczenia odpisów tytułów wykonawczych nr od [...] nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, podczas gdy Spółki J. s.c. [...] oraz J. Sp. J. nie istniały już w tej dacie, zatem doręczenie tytułów wykonawczych nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, gdyż było bezskuteczne; 3) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji nieumorzenie posterowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy zobowiązanie dłużnika pierwotnego uległo przedawnieniu [...] r.; 4) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 108 § 4 Ordynacji Podatkowej w związku z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w związku z art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 59 § 1 pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji wydanie postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie mogła być wszczęta bez uprzedniego skierowania egzekucji do majątku J. Sp. z o.o. (następcy prawnego J. Sp. j.) i stwierdzenia bezskuteczności egzekucji wobec spółki; 5) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń, poprzez ich błędne zastosowanie, zamiast przepisu art. 108 § 2 Ordynacji podatkowej, do oceny zaistnienia przesłanek umożliwiających wszczęcie egzekucji na podstawie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, w sytuacji gdy przepisy te mają zastosowanie wyłącznie do oceny zaistnienia przesłanek do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania składkowe; 6) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 24 ust 5b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, poprzez jego zastosowanie i w konsekwencji błędne przyjęcie, iż [...] r. tj. doręczenia skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych [...] oraz zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia za pracę w C. Sp. z o.o., nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia należności składkowych wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, w sytuacji gdy przepis ten w ogóle nie ma zastosowania do należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, za które odpowiada osoba trzecia; 7) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 118 § 2 zdanie drugie w związku z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w brzmieniu obowiązującym do [...] r., w związku z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez ich niezastosowanie do oceny zdarzenia z [...] r. mającego wpływy na bieg terminu przedawnienia i w konsekwencji wydanie zaskarżonego postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy skutki zdarzeń mających wpływ na bieg terminu przedawnienia należy oceniać według przepisów obowiązujących w chwili ich zaistnienia, a zatem należało przyjąć, że zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę w C. Sp. z o.o. przerwało (a nie zawiesiło) bieg terminu przedawnienia, w efekcie czego zobowiązanie z tytułu składek wynikające z decyzji o odpowiedzialności J. J. uległo przedawnieniu [...] r., tj. po upływie 5 lat licząc od dnia następującego po dniu [...] r., w którym zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę w C. spółka z o.o. W oparciu o te zarzuty wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je rozstrzygnięcia organu I instancji, o wydanie rozstrzygnięcia w przedmiocie uchylenia czynności egzekucyjnych dokonanych po [...] r. oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym zastosowania w sprawie). Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Kontroli sądowej w rozpoznawanej sprawie zostało poddane postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Oddziału ZUS w L. z [...] r. odmawiające uwzględnienia wniosku skarżącego z [...] r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec niego w oparciu o tytuły egzekucyjne wystawione na podstawie decyzji ZUS Oddział w L. z [...] r. stwierdzającej jego odpowiedzialność jako osoby trzeciej za zobowiązania spółki cywilnej (przekształconej następnie w jawną) za okres od grudnia 2007 r. do września 2008 r., której skarżący był w tym okresie wspólnikiem. Skarżący konsekwentnie wskazywał na wygaśnięcie zobowiązania z tytułu składek w wyniku jego przedawnienia wobec dłużnika pierwotnego oraz na niedoręczenie mu upomnienia przedegzekucyjnego. Organ z kolei odnośnie zarzutu przedawnienia powoływał się na zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania spowodowane podjęciem wobec pierwotnego dłużnika czynności egzekucyjnych ([...] lutego 2009 r.), w odniesieniu zaś do drugiego z zarzutów stwierdził, że upomnienia zostały doręczone skarżącemu w dniu [...] r. Sąd nie podziela stanowiska organu co do skutków jakie w jego ocenie miało spowodować doręczenie pierwotnemu dłużnikowi odpisów tytułów wykonawczych wraz z zajęciem rachunku bankowego. Przede wszystkim należy podkreślić, że przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie jest egzekucja administracyjna prowadzona w stosunku do skarżącego ponoszącego odpowiedzialność jako osoba trzecia. Należy więc przypomnieć, że odpowiedzialność osoby trzeciej, przewidziana w przepisach art. 107 – art. 118 O.p. została uregulowana jako odpowiedzialność o charakterze akcesoryjnym to znaczy, że jest uzależniona od istnienia zobowiązania w stosunku do podmiotu pierwotnie zobowiązanego. Innymi słowy, granice czasowe odpowiedzialności osoby trzeciej wyznaczone są istnieniem zaległości, w tym przypadku zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. W wyniku tego, odpowiedzialność osoby trzeciej istnieje tak długo jak istnieje zobowiązanie podmiotu pierwotnie odpowiedzialnego, a zatem z chwilą jego wygaśnięcia, na przykład w wyniku przedawnienia, wygasa zobowiązanie osoby trzeciej (por. orzeczenia w sprawach o sygn. akt : I FSK 689/16, I FSK 1698/19, I SA/Go 642/19, I SA/Op 319/18, I SA/Wa 2199/09, dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W konsekwencji pierwszorzędne znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy ma zagadnienie, czy należności składkowe podmiotu pierwotnie zobowiązanego istnieją nadal, jak utrzymuje organ, czy też uległy przedawnieniu jak twierdzi skarżący. Według skarżącego, postępowanie egzekucyjne wszczęte i przeprowadzone w stosunku do J. spółki cywilnej w latach 2009-2016 r., nie mogło zatamować biegu terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu należności składkowych, z tego powodu, że wierzyciel, a w dalszej kolejności organ egzekucyjny wystawiając tytuły wykonawcze i dokonując na ich podstawie czynności egzekucyjnych, nie uwzględnił faktu przekształceń podmiotowych spółki cywilnej, jakie miały miejsce w trakcie 2008 r. W ich wyniku, pierwotnie zobowiązany podmiot – spółka cywilna J. s.c. uległa z dniem [...] r. przekształceniu w spółkę jawną (J. spółka jawna), a następnie z dniem [...] r. na skutek połączenia z innym podmiotem powstała J. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Na skutek tych przekształceń, J. spółka cywilna i J. spółka jawna przestały istnieć w obrocie prawnym odpowiednio z dniem [...] marca i [...] r. Z kolei uprawnienia do kontynuacji egzekucji w stosunku do skarżącego jako osoby trzeciej, organ egzekucyjny upatrywał we wszczęciu postępowania egzekucyjnego w stosunku do J. spółki cywilnej w lutym 2009 r. i będącym jego następstwem zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania. W ocenie sądu, stanowisko organu w tej kwestii nie jest prawidłowe. Z akt postępowania egzekucyjnego wynika bowiem, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego w dniu [...] r. w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia [...] r. o nr [...] nie uwzględniało dokonanych przekształceń podmiotu pierwotnie zobowiązanego. W lutym 2009 r., kiedy wierzyciel wystawił tytuły wykonawcze, w których jako zobowiązanego każdorazowo wymienił J. spółkę cywilną, podczas gdy podmiot ten już nie istniał w obrocie prawnym na skutek przekształcenia z dniem [...] r. w spółkę jawną. Oznacza to, iż tytuły wykonawcze, w oparciu o które dokonano zajęcia rachunku bankowego dłużnika wystawione zostały na nieistniejący w dacie ich wystawienia podmiot. Spółka jawna natomiast w wyniku przejęcia przez inny podmiot przybrała z dniem [...] r. formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Nigdy jednak nie doszło do wystawienia tytułów wykonawczych i wszczęcia postępowania egzekucyjnego należności składkowych wobec J. spółki z o. o. Wskazać należy, iż w myśl art. 26 § 1 u.p.e.a. podstawą prowadzenia egzekucji jest wniosek wierzyciela i tytuł wykonawczy sporządzony według określonego wzoru. Z kolei przepis art. 27 u.p.e.a. wymienia wymogi formalne tytułu wykonawczego, a jednym z nich jest wskazanie zobowiązanego (§ 1 pkt 2). Ich celem jest zagwarantowanie, że egzekucji zostanie poddany podmiot rzeczywiście zobowiązany do realizacji świadczenia, jak też że zostanie wyegzekwowana kwota, do zapłaty której podmiot ten jest zobowiązany. Uchybienia wymogom formalnym tytułu mogą prowadzić do naruszenia takich gwarancji i w określonych okolicznościach mogą być postrzegane nawet w kategoriach przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA sygn. akt II FSK 2388/16). Na tle rozpoznawanej sprawy spostrzeżenie to uzasadnia wniosek, iż wady tytułu wykonawczego wystawionego w stosunku do podmiotu pierwotnie zobowiązanego oddziaływują na postępowanie egzekucyjne wobec ponoszącej odpowiedzialność osoby trzeciej, co jest naturalną konsekwencją akcesoryjnego charakteru takiej odpowiedzialności. W realiach rozpoznawanej sprawy, wbrew zapatrywaniom organu, nie można zatem zasadnie przyjąć, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu składek dochodzonego wobec skarżącego, został zawieszony w związku z jakimikolwiek czynnościami egzekucyjnymi podjętymi wobec pierwotnie zobowiązanego. Także decyzja z [...] r. nr [...] o odpowiedzialności zobowiązanego jako osoby trzeciej nie dotyczyła zaległości wobec podmiotu ostatecznie powstałego we wrześniu 2008 r. w wyniku przekształceń podmiotowych. W orzecznictwie sformułowany został pogląd, że w sytuacji, w której wydano decyzję o odpowiedzialności osoby trzeciej, po czym doszło do wygaśnięcia zobowiązania pierwotnego, decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej traci swoje podstawy (wyrok WSA w Warszawie z 22 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2199/09, oraz powołane tam wyroki : NSA sygn. akt I FSK 341/08 i III SA/Wa 3054/08). W ocenie sądu, pogląd ten przystaje także do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. Wynika z niego bowiem, że skarżący odpowiada za zaległości ciążące na płatniku składek, tj. J. spółce cywilnej, przekształconej w spółkę jawną, a następnie w spółkę z o.o. i dotyczą one okresu, w którym te podmioty funkcjonowały i ulegały przekształceniom (grudzień 2007 r. – wrzesień 2008 r.). Decyzja o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej została wydana [...] r. Jednakże z treści zaskarżonego postanowienia wynika, iż odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego wobec skarżącego oparta została na okoliczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia w następstwie zastosowania środka egzekucyjnego przerywającego zdaniem organu bieg terminu przedawnienia, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że czynności egzekucyjne, na które powołuje się w tym względzie organ, na skutek wady formalnej tytułów wykonawczych, nie mogły skutecznie zatamować biegu terminu przedawnienia zobowiązania wobec płatnika składek czyli podmiotu pierwotnie zobowiązanego, na zasadach określonych w art. 24 ust. 5b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W konsekwencji sąd nie mógł podzielić przekonania organu, że wykazał on zawieszenie biegu terminu przedawnienia omawianych należności składkowych w stosunku do pierwotnie zobowiązanego. W zaistniałej sytuacji bez prawnego znaczenia pozostaje też umorzenie postępowania egzekucyjnego wobec spółki na podstawie postanowienia z dnia [...] r., skoro z uwagi na wady formalne tytułów wykonawczych nie mogło dojść w sposób skuteczny do jego wszczęcia. Nie sposób przy tym nie zauważyć, że wierzyciel i jednocześnie organ egzekucyjny utrzymywali stan toczącego się postępowania egzekucyjnego wobec nieistniejącego podmiotu aż do 2016 r., podczas gdy w Krajowym Rejestrze Sądowym w 2008 r. i 2009 r. odnotowano przekształcenia podmiotowe pierwotnie zobowiązanej spółki cywilnej. Należy zatem stwierdzić, że organ egzekucyjny, który w myśl art. 29 u.p.e.a. z urzędu ma obowiązek czuwać nad legalnością wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w rozpoznawanej sprawie nie wykonał tego obowiązku prawidłowo. Organ nadzorujący egzekucję, badając prawidłowość rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego, również nie uwzględnił tych okoliczności, co ostatecznie przełożyło się na wynik sprawy. W tej sprawie sąd nie jest uprawniony do wypowiadania się o zgodności z prawem decyzji ZUS Oddział w L. z [...] r. orzekającej o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej. Granice sądowej kontroli legalności zostały wyznaczone przez zaskarżone postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym, odmawiające jego umorzenia. Tym samym nie obejmują one decyzji wydanej w innej sprawie, w postępowaniu podatkowym mającym za przedmiot rozstrzygnięcie o odpowiedzialności osoby trzeciej. Nie mniej jednak, wbrew stanowisku organu, istnienie tej decyzji w obrocie prawnym, w kontekście podniesionych wyżej argumentów, nie wyklucza umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec osoby trzeciej z powodu przedawniania egzekwowanych należności składkowych w stosunku do pierwotnie zobowiązanego. W dalszym postępowaniu rzeczą organu będzie uwzględnić powyższe stanowisko sądu i rzetelnie, wnikliwe, zarówno od strony faktycznej, jaki i prawnej, przeanalizować, czy zaistniały jakiekolwiek inne okoliczności, które uzasadniałyby stwierdzenie, że należności pierwotnie zobowiązanego przedawniły się, ze skutkiem wygaśnięcia akcesoryjnej odpowiedniość zobowiązanego jako osoby trzeciej. Jest to kwestia o kluczowym znaczeniu dla wyniku sprawy, a więc dla rozstrzygnięcia wniosku zobowiązanego o umorzenie prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego. W zaistniałej sytuacji na obecnym etapie sądowej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia odmawiającego umorzenia, przedwczesne jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów formułowanych przez skarżącego, które zasadniczo dotyczą przedawnienia jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej. Będą one pozbawione prawnego znaczenia dla wyniku sprawy gdyby okazało się, że jego odpowiedzialność jako osoby trzeciej wygasła przede wszystkim w wyniku przedawnienia należności składkowych w stosunku do ich płatnika, czyli podmiotu pierwotnie zobowiązanego, co jak dotąd nie zostało przez organ prawidłowo wyjaśnione. Rozpatrzenie i rozstrzygnięcie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego należy do organów i sąd nie jest uprawniony do zastępowania ich w realizacji przynależnych im kompetencji. Aktualnie organ nie wykazał przesłanek faktycznych i prawnych uzasadniających rozstrzygnięcie przyjęte w kontrolowanym postanowieniu. Z powodów omówionych wyżej zaskarżone postanowienie podlegało uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy. Obejmują one wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie pełnomocnika zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (480 zł) oraz opłatę od pełnomocnictwa (17 zł).