I SA/Lu 671/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Wojciech Kręcisz,, NSA Anna Kwiatek (spr.), Protokolant Referent stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 marca 2009 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania M. S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] stwierdzającą nadpłatę w podatku akcyzowym od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego w kwocie 673 zł. Z akt sprawy wynika, że podatnik w dniu [...] nabył w Niemczech samochód MERCEDES BENZ – rok prok. 1991 , za kwotę 850 EUR (3.911 zł) , w dniu 16 czerwca 2004 r. otrzymał zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, w dniu 19 czerwca 2004 r. złożył deklarację KC-U i w dniu 2 lipca 2004 r. zapłacił zdeklarowany podatek w kwocie 2.542 zł wyliczony według stawki 65% od ceny nabycia. Wniosek podatnika z dnia 30 czerwca 2005 r. o zwrot zapłaconego podatku, jako sprzecznego z prawem wspólnotowym, załatwiony został odmowną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Powyższe decyzje uchylone zostały wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 maja 2007 r. - sygn. I SA/Lu 241/07. W jego uzasadnieniu Sąd odwołał się do wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. wydanego w sprawie C-313/05 i stwierdził, że ocena , czy podatnik zapłacił podatek akcyzowy w należnej wysokości poprzedzona być musi ustaleniem, czy zapłacona kwota podatku równa jest kwocie tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów zarejestrowanych wcześniej w Polsce. Sąd wskazał, że podlegającą zwrotowi nadpłatą może być kwota przewyższająca rezydualną kwotę podatku zawartą w cenie podobnych (ze względu na rok produkcji, model, wyposażenie, pojemność, napęd i stan techniczny) samochodów zarejestrowanych w kraju. W ocenie Sądu, tak wykładania § 7 ust .2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawki podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) pozwoli na załatwienie sprawy zgodnie z powołanym orzeczeniem ETS i bez zarzucanego w skardze naruszenia art. 90 ust. 1 TWE. W ponownym postępowaniu organ I instancji wezwał podatnika do przedłożenia dowodów stwierdzających stan techniczny, przebieg i wyposażenie nabytego samochodu na dzień wprowadzania go na terytorium kraju, a następnie decyzją z dnia [...] stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym w kwocie 673 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podał, że dla ustalenia rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w wartości podobnego do nabytego przez podatnika samochodu przyjął wartość rynkową samochodu MERCEDES BENZ z 1991 r., podaną według cen z czerwca 2004 r. w katalogu Info Export w wysokości 19.050 zł. Wartość tę pomniejszył o podatek VAT i podatek akcyzowy ustalając, że wartość rezydualnej akcyzy zawartej w cenie podobnego samochodu sprzedawanego na terenie kraju w czerwcu 2004 r. wynosi 1.869 zł (wartość netto podobnego samochodu 13.745 zł x 13,6%). Organ wskazał, że ta wartość stanowi nie dyskryminującą kwotę zobowiązania podatkowego ustaloną zgodnie z wytycznymi zawartymi w powołanych w decyzji orzeczeniach i z uwzględnieniem art. 90 TWE. W związku z tym organ stwierdził, że podlegającą zwrotowi nadpłatą podatku jest różnica pomiędzy kwotą zapłaconą przez podatnika (2.542 zł) i ustaloną kwotą rezydualnej akcyzy zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów (1.869 zł) czyli kwota 673 zł. Wyjaśnił również, że kwota zwrotu nadpłaty podlega oprocentowaniu, zgodnie z art. 78 § 1 i § 3 pkt 3 lit. b/ Ordynacji podatkowej, od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (30.06.2005 r.) do dnia zwrotu. W odwołaniu podatnik zarzucił naruszenie art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze m.) przez przyjęcie jako podstawy opodatkowania wartości innej niż wynikająca z dokumentu nabycia samochodu oraz naruszenie art. 90 TWE przez nałożenie na produkt pochodzący z państwa członkowskiego podatku wewnętrznego wyższego niż na podobny produkt krajowy. Wywodził, że jednym z kryteriów podobieństwa produktów powinna być cena, a na krajowym rynku nie występowały pojazdy w tak atrakcyjnych cenach, jak w innych państwach Unii. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji wskazując, że od dnia 19 lipca 2008 r. weszła w życie ustawa z dni 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745) i zgodnie z jej art. 9 ma ona zastosowanie w niniejszej sprawie, uznał, że przyjęcie średniej wartości rynkowej samochodu MERCEDES BENZ 230 E Kat. o pojemności 2.299 m3 z 1991 r. na podstawie miesięcznika "Pojazdy samochodowe. Wartości rynkowe. Część A, czerwiec 2004 r. " – str. 258 pozwalało uznać, że wyliczenie zawarte w decyzji organu I instancji jest prawidłowe. Z uwagi na treść art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. organ odwoławczy uznał, że określona w decyzji kwota zwrotu nadpłaty podlegać będzie oprocentowaniu od dnia 2 lipca 2004 r. tj. od dnia dokonania zapłaty, a to z uwagi na art. 6 tej ustawy, zgodnie z którym do zwrotu nadpłaty stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej z wyłączeniem obowiązku składania korekty deklaracji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. S. wnosił o uchylenie wydanych w sprawie decyzji zarzucając naruszenie: - art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej w zakresie ustaleń co do ceny nabycia samochodu oraz wartości porównywalnych pojazdów krajowych, - art. 5 ust. 1 w związku z art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. przez przyznanie odsetek od ustalonej kwoty zwrotu nadpłaty wyłącznie za okres od złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty tj. od dnia 30 czerwca 2005 r., - art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym przez przyjęcie innej niż wynikająca z tego przepisu kwota oraz - art. 90 TWE przez nałożenie na sprawdzony samochód podatku wyższego niż na podobny produkt krajowy. W uzasadnieniu zarzutów podniósł, że zaskarżona decyzja jest wewnętrznie sprzeczna, gdyż utrzymuje w mocy decyzję przyznającą oprocentowanie nadpłaty od dnia złożenia wniosku (30.06.205 r.), a jednocześnie stwierdza, że oprocentowanie naliczone będzie od dnia zapłaty podatku (2.07.2004r.). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zgodne są z przepisami prawa materialnego, a tym samym wydane zostały bez naruszenia art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej, motywowanego w skardze naruszeniem wskazanych w niej przepisów materialnych. Istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ustalenia faktycznego są w sprawie bezsporne. Skarżący w czerwcu 2004 r. nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy, zdeklarował i zapłacił w dniu 2 lipca 2004 r. podatek akcyzowy od tej transakcji, wskazując jako podstawę opodatkowania wartość transakcyjną samochodu, a w dniu 30 czerwca 2005 r. wszczął postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Do dnia wejścia w życie ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty... (Dz.U. Nr 118, poz. 745) postępowanie wszczęte wnioskiem skarżącego nie zostało zakończone a tym samym, zgodnie z art. 9 tej ustawy, jej przepisy miały zastosowanie do rozstrzygnięcia wniosku skarżącego o zwrot nadpłaty. Wydana w sprawie decyzja organu I instancji stwierdza nadpłatę w podatku akcyzowym ustaloną zgodnie ze wskazaniami zawartymi w uprzednio wydanym w tej sprawie wyroku WSA z 10 maja 2007 r., a jednocześnie zgodnie z art. 3 ust. 1 – 3 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. Decyzja organu I instancji nie zawiera rozstrzygnięcia w przedmiocie oprocentowania stwierdzonej nadpłaty, a jedynie w uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, stosownie do mających wówczas zastosowanie w sprawie przepisów Ordynacji podatkowej, że zwrot stwierdzonej kwoty nadpłaty dokonany zostanie wraz z oprocentowaniem "przysługującym" od dnia złożenia wniosku. Zawarta w zaskarżonej decyzji ocena, że wyjaśnienie udzielone przez organ I instancji, co do okresu, za który przysługiwać będzie oprocentowanie nadpłaty, jest prawidłowe, nie mogła wprowadzać w błąd skarżącego, gdyż organ odwoławczy jednocześnie wyjaśnił, że w tym zakresie również będą mieć zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 maja 2008 r. (art. 5 pkt 1 w związku z art. 6 tej ustawy). Organ odwoławczy, zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. wskazał w uzasadnieniu decyzji, że zwrot określonej w decyzji organu I instancji nadpłaty podatku nastąpi wraz z oprocentowaniem przysługującym skarżącemu od dnia powstania nadpłaty, czyli od dnia zapłaty podatku (art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 6 ustawy z dnia 9 maja 2008r.). Wejście w życie ustawy z dnia 9 maja 2008 r. w trakcie postępowania odwoławczego przesądzało, że organ rozstrzygając sprawę nie był już związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w uprzednio wydanym w sprawie wyroku z dnia 10 maja 2007r. (art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: "ppsa"), lecz z mocy art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. zastosowanie w sprawie miały przepisy tej ustawy. Ponieważ stwierdzona kwota nadpłaty w podatku akcyzowym ustalona została przez organ I instancji jako różnica podatku zapłaconego przez skarżącego i podatku akcyzowego zawartego w cenie samochodu zarejestrowanego na terytorium kraju, zgodnie z wytycznymi zawartymi w uprzednio wydanym wyroku, a taki sposób ustalenia kwoty nadpłaty zgodny jest również z art. 3 ust. 1 ustawy dnia 9 maja 2008 r., to brak jest podstaw do podważenia legalności decyzji. W związku z zarzutami skargi wskazać należy, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, bowiem cena zapłacona przez skarżącego przy nabyciu samochodu nie była kwestionowana, a przedmiotem rozstrzygnięcia była jedynie ocena zasadności żądanego zwrotu podatku. Równocześnie przepisy art. 3 ust. 1 – 3 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. gwarantują zwrot podatku zapłaconego w kwocie wyższej niż rezydualny podatek zawarty w wartości rynkowej podobnego samochodu zarejestrowanego w kraju , stąd decyzja podjęta zgodnie z tymi przepisami odpowiadała treści art. 90 ust. 1 TWE. Z tych względów, na podstawie art. 151 ppsa, orzeczono jak w sentencji.