I SA/Lu 681/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), Sędziowie WSA Halina Chitrosz, WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 lutego 2009 r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz T. K. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia 16 września 2008r., Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz. U. 2005r. Nr 8 , poz. 60 ze zm./, art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm./, po rozpatrzeniu odwołania T. K. z dnia 7 lipca 2008r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 12 czerwca 2008r , stwierdzającej nadpłatę w podatku akcyzowym w wysokości 1.387 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki MERCEDES BENZ CDI, E 200 o numerze nadwozia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż w dniu 18 czerwca 2004 roku do Urzędu Celnego wpłynęła deklaracja uproszczona nabycia wewnątrzwspólnotowego T. K., dotycząca samochodu osobowego marki MERCEDES BENZ CDI, E 200 o numerze nadwozia [...], w której zadeklarowano: rok produkcji 1999, stawka podatku 61,60% oraz kwota podatku akcyzowego w wysokości 8.501 zł. W dniu 20 czerwca 2005 r. wpłynął wniosek podatnika o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego w kwocie 8.501 zł. Decyzją z dnia 21 lipca 2005r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Od powyższej decyzji pełnomocnik strony wniósł odwołanie. Rozstrzygnięciu organu I instancji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez zastosowanie niezgodnie z art. 23, 25, 28 i 90 Traktatu Wspólnot Europejskich oraz postanowieniami dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG przepisów art. 10,75,81 i 82 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym oraz § 7 i nast. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 24 października 2005r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję T. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wyrokiem z dnia 9 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 119/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym w wysokości 1.387 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Od powyższej decyzji pełnomocnik strony złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu zarzutów odwołania i zgromadzonego materiału dowodowego przywołał art. 10 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest: 1) kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów, 2) kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnowego. Natomiast art. 82 ust. 3 w/w ustawy stanowi, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Dalej Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż organ podatkowy ponownie rozpatrując sprawę o stwierdzenie nadpłaty, uwzględnił stanowisko Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wyrażone w wyroku w sprawie C 313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie. Wskazał, iż w przywołanym wyroku orzeczono, że ,,Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki". Wyrok ten został wydany w wyniku pytania prejudycjalnego wystosowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Sąd ten następnie w wyroku z dnia 6 marca 2007r. sygn. akt III SA/Wa 254/2007 orzekł, że "Osoby sprowadzające samochody z UE płaciły zawyżoną akcyzę. Teraz muszą dostać zwrot, ale dopiero po ustaleniu przez celników prawdziwej, ich zdaniem, wartości pojazdu. Organy celne mogą weryfikować wartość unijnych samochodów, porównując ceny wynikające z faktur ich zakupu do średnich cen rynkowych podobnych pojazdów nabywanych w kraju. Wybór sposobu weryfikacji zależy już od samych organów celnych". Naczelnik Urzędu Celnego w celu porównania kwoty podatku akcyzowego zawartego w cenie podobnego samochodu osobowego, co samochód nabyty przez stronę, skorzystał z katalogu INFO-EKSPERT, Pojazdy Samochodowe Wartości Rynkowe czerwiec 2004. Zgodnie z tą publikacją cena porównywalnego samochodu osobowego - MERCEDES BENZ CDI, E 200, rok produkcji 1999, pojemność silnika 2151 cm3 - wynosiła 72.500 zł. Katalog INFO - EXPERT zawiera niezależną i obiektywną informację o średnich wartościach rynkowych pojazdów na rynku polskim. Badania rynku wtórnego pojazdów, prowadzone są przez Rzeczoznawców Samochodowych oraz pracowników opracowujących katalogi. Monitorują oni największe giełdy samochodowe, komisy samochodowe itp. w całym kraju. Przy pozyskiwaniu informacji o cenach pojazdów zbierają również dane o stanie technicznym, przebiegu, okresie i charakterze użytkowania oraz wyposażeniu. Informacje te pozwalają pracownikom opracowującym katalogi prowadzić stałą analizę cen pojazdów i na jej podstawie wyznaczać wartości bazowe. Organ odwoławczy podkreślił, że Naczelnik Urzędu Celnego nie odmówił mocy dowodowej umowie zakupu przedmiotowego pojazdu, a jedynie w oparciu o cenę porównywalnego krajowego samochodu wyliczył kwotę rezydualnego podatku akcyzowego zawartego w cenie rynkowej krajowego samochodu podobnego znajdującego się na rynku krajowym w czerwcu 2004r. w celu ustalenia wysokości nadpłaty w podatku akcyzowym. Efektem wyliczeń było stwierdzenie nadpłaty w kwocie 1.387 zł. Tym samym podnoszony zarzut naruszenia art. 10 w związku z art. 82 ust. 3, w ocenie organu odwoławczego jest niezasadny. Odnosząc się natomiast, do wskazanego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 12 czerwca 2008r. sposobu naliczania odsetek zauważył, że stosownie do art. 78 § 1 i §3 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej, nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Oprocentowanie przysługuje m. in. jeżeli decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, chyba, że do opóźnienia· w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik. Naczelnik Urzędu Celnego stosując powyższe przepisy prawidłowo wskazał, że oprocentowanie od kwoty 1.387 zł stanowiącej nadpłatę podatku akcyzowego będzie liczone od dnia złożenia wniosku wraz ze skorygowaną deklaracją, tj. od dnia 1 lipca 2005r. Dalej podniósł, że z dniem 19 lipca 2008r. weszła w życie ustawa z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. Zgodnie z art. 9 tej ustawy ma ona zastosowanie również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem jej wejścia w życie, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Ustawa o zwrocie nadpłaty w art. 5 pkt 1 wskazuje również, że w przypadku zwrotu nadpłaty oprocentowanie przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu - pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w okresie od dnia 1maja 2004r. do 30 dnia po dniu wejścia w życie ustawy. Natomiast art. 6 stanowi, że w zakresie nieuregulowanym ustawą do zwrotu nadpłaty stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa z wyłączeniem obowiązku składania korekty deklaracji. Nadpłata zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Strona dokonała zapłaty podatku akcyzowego dnia 18 czerwca 2004r., wypełniając dyspozycję art. 5 pkt 1 ustawy o zwrocie nadpłaty. W związku z tym odsetki od kwoty 1.387 zł nadpłaconego podatku akcyzowego winny być naliczane od dnia 18 czerwca 2004r. do dnia zwrotu tej kwoty. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik skarżącego domagając się uchylenia wskazanych decyzji organów I i II instancji, zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: art. 122 poprzez zaniechanie działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, art. 210 § 4 poprzez wydanie decyzji zawierającej wadliwe uzasadnienie faktyczne, art. 233 § 1 ust. 2 lit. a poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji pozostającej w sprzeczności z art. 6 ustawy z dnia 9 maja 2008r o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a także art. 8 w/w ustawy poprzez brak jego zastosowania w przedmiotowej sprawie. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego podniósł, iż ustalając podstawę opodatkowania organ I instancji odniósł się do wartości pojazdów uznanych za porównywalne na podstawie katalogu INFO-EXPERT, Pojazdy Samochodowe Wartości Rynkowe czerwiec 2004r., a dopiero z dniem19 lipca 2008 r., tj z dniem wejścia w życie ustawy z dnia 9 maja 2008r o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. z 2008r.nr 118, poz. 745), a wiec po wydaniu decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego, zostały ustalone zasady zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym mające zastosowanie w niniejszej sprawie. Nadto wskazał, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o zwrocie części podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego kwota akcyzy do zwrotu stanowi różnicę pomiędzy podatkiem zapłaconym, a podatkiem zawartym w cenie podobnych samochodów osobowych, ustalanej w oparciu o średnią wartość rynkową samochodów krajowych ustalaną stosownie do art. 3 ust 2 cytowanej ustawy na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu, zgodnie zaś z art. 8 w/w ustawy w sytuacji, gdy zdaniem organu podatkowego wysokość wartości rynkowej samochodu osobowego, zarejestrowanego na terytorium kraju, stanowiącej wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Dopiero w razie nie udzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określa wysokość podstawy opodatkowania. Zaniechanie przez organy podatkowe wyżej opisanych czynności procesowych stanowi naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, natomiast brak ustosunkowania się organu II instancji do dowodu, z którego wynika wartość zakupionego pojazdu, tj. umowy zakupu stanowi naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Postępowanie dowodowe w tym zakresie winno być przeprowadzone ze szczególną starannością z uwagi na fakt, iż wartość rynkowa pojazdu rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania. Organ II instancji bez dodatkowej weryfikacji przyjął ustalenia organu I instancji w tym zakresie. Skarżący nie kwestionuje rzetelności przygotowywania katalogu INFO-EXPERT niemniej jednak, w jego ocenie, ceny katalogowe wskazane w tym opracowaniu nie mogą być automatycznie utożsamiane z wartością rynkową pojazdu w każdym przypadku. Dalej pełnomocnik skarżącego wywodził, iż organ II instancji powołując się na brzmienie art. 5 ust. 1 i art. 6 ustawy o zwrocie nadpłaty podatku akcyzowego w zw. z art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej wskazał datę 18 czerwca 2004 r. jako, moment od którego powinny być naliczane odsetki od nadpłaconego podatku akcyzowego. Z treści uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika natomiast, iż za datę początkową naliczania odsetek od nadpłaty przyjął on dzień 1 lipca 2005r. Pomimo zmiany rozstrzygnięcia w tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej nie uchylił w tej części wadliwej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje. Kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej " p.p.s.a"., oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) prowadzi do wniosku, iż została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Wyrokiem z dnia 9 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 119/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzję z dnia 24 października 2005 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego samochodu osobowego oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego, w uzasadnieniu wyrażając ocenę prawną oraz wskazania co do dalszego postępowania. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna oraz wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w uzasadnieniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zgodnie z poglądami prezentowanymi w orzecznictwie i doktrynie ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego traci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego / por B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2006/. Z dniem 19 lipca 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego / Dz. U. Nr 118, poz 745/ zwaną dalej " ustawą o zwrocie nadpłaty". Zgodnie z art. 9 tej ustawy jej przepisy stosuje się również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu 16 września 2008 r., co oznacza , że rozstrzygniecie w zakresie zwrotu nadpłaty powinno być podjęte z uwzględnieniem w/w ustawy oraz ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym / Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zmianami/, z pominięciem przepisów wskazanego przez Sąd w wyroku z dnia 9 marca 2007 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o zwrocie nadpłaty średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a jeżeli miesiąc powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu. Przepis art. 8 ustawy o zwrocie nadpłaty wprowadził zmianę do ustawy o podatku akcyzowym poprzez dodanie art. 82a w brzmieniu: "1.Jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. 2. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. 3.Jeżeli wysokość podstawy opodatkowania ustalona z uwzględnieniem opinii biegłego odbiega co najmniej o 33 % od zadeklarowanej podstawy opodatkowania, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik. 4.Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.". Zmianą tą ustawodawca wskazał organowi podatkowemu mechanizm weryfikowania wartości zadeklarowanej przez podatnika kwoty nabycia stanowiącej podstawę opodatkowania. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy winien zatem ustalać wysokość nadpłaconego podatku za punkt wyjścia biorąc kwotę, jaką zgodnie z deklaracją podatnik zapłacił za nabyty samochód. Organ podatkowy, chcąc określić wyższą niż zadeklarowana podstawę opodatkowania akcyzą, musi wykazać, że średnia cena podobnego samochodu, co nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy jest wyższa niż zadeklarowana, postępując zgodnie z procedurą opisaną w art. 82 a ustawy o podatku akcyzowym. Zaniechanie przez organy podatkowe wyżej opisanych czynności procesowych stanowi także naruszenie art. 122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, które nakładają na organ podatkowy obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, iż jedyną czynnością dokonaną przez organy podatkowe zmierzającą do ustalenia średniej wartości rynkowej podobnego samochodu było wezwanie strony do przedstawienia dokumentów stwierdzających stan techniczny, przebieg, wyposażenie, model i rodzaj nadwozia nabytego samochodu /k. 115 akt podatkowych/. Organy podatkowe nie podjęły natomiast żadnych działań zmierzających do wyjaśnienia, z udziałem strony, z jakich powodów średnia wartość podobnego samochodu wynikająca z katalogu INFO-EXPERT odbiega od wartości zadeklarowanej przez podatnika. Ponownie rozpatrując sprawę o stwierdzenie nadpłaty organy celne przeprowadzą postępowanie w sprawie w sposób czyniącym zadość przepisom Ordynacji podatkowej, a także z uwzględnieniem w/w przepisów ustawy o podatku akcyzowym i przepisów ustawy o zwrocie nadpłaty. Sąd nie podzielił natomiast stanowiska skarżącego, iż organ II instancji powołując się na brzmienie art. 5 ust. 1 i art. 6 ustawy o zwrocie nadpłaty podatku akcyzowego w zw. z art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej nie mógł wskazać, bez wcześniejszego uchylenia tej decyzji, innej niż organ I instancji daty, od której powinny być naliczane odsetki od nadpłaconego podatku akcyzowego. Przedmiotem postępowania podatkowego w niniejszej sprawie było jedynie stwierdzenie kwoty nadpłaty w podatku akcyzowym podlegającej zwrotowi, natomiast wskazanie w decyzji obu instancji przepisów regulujących zasady oprocentowania nadpłaty oraz daty, od której liczone będą odsetki mają jedynie charakter informacyjny. Określona w art. 9 ustawy o zwrocie nadpłaty zasada, iż przepisy tej ustawy stosuje się do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy oznacza, iż przepisy te znajdują zastosowanie w postępowaniu przed tym organem, przed którym toczyło się postępowania w sprawie nadpłaty w dacie wejścia w życie tej ustawy. Ponieważ w trakcie postępowania odwoławczego zmieniły się zasady oprocentowania nadpłat organ odwoławczy poinformował o tym skarżącego w zaskarżonej decyzji. Tak więc, skoro oprocentowanie nadpłaty nie było przedmiotem toczącego się postępowania, brak było podstaw do uchylenia przez organ odwoławczy z tego powodu decyzji organu I instancji. Przedwczesne natomiast jest rozstrzyganie zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy art. 233 § 1 ust. 2 lit. a Ordynacji podatkowej, bowiem dopiero po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu podatkowym możliwe będzie właściwe określenie kwoty nadpłaty podlegającej zwrotowi. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie przepisu art. 145 § 1 lit a) p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. Rozstrzygnięcie o koszach znajduje uzasadnienie w przepisie art. 200 § 2 p.p.s.a. oraz przepis § 2 ust.1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu / Dz. U. Nr 163, poz.1349 ze zmianami/.