I SA/Lu 690/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz O. kwotę [...]([...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "SKO", po rozpatrzeniu odwołania O. (poprzednia nazwa: T. S.A.), dalej: "spółka", utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta [...], dalej: "organ I instancji", z dnia [...]r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2009r. w kwocie [...]zł. Z uzasadnienie zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu 15 stycznia 2009r. do organu podatkowego I instancji wpłynęła deklaracja spółki na podatek od nieruchomości za rok podatkowy 2009, w której wskazano wartość budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w kwocie [...]zł. W dniu 13 lutego 2009r. wpłynęła korekta do w/w deklaracji, w której wykazano zmiany w zakresie wartości budowli: wartość budowli sieciowej za miesiąc styczeń [...] zł, wartość budowli sieciowych od lutego 2009 r. – [...] zł. W dniu 14 lutego 2009r. wpłynęła kolejna korekta deklaracji za rok podatkowy 2009, w której wykazano wartość budowli do opodatkowania za rok podatkowy 2009 - w kwocie [...]- za miesiące styczeń, a od dnia 1 lutego 2009 wartość budowli, podlegająca opodatkowaniu – [...] zł. W uzasadnieniu złożonej korekty stwierdzono, że brak wartości budowli do opodatkowania od miesiąca lutego 2009r. została spowodowana transakcją sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009r. zawartą pomiędzy Spółką T. S.A. (obecnie [...]), a T. Sp. z o.o. Postanowieniem z dnia 7 lipca 2014r. wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2009. W ramach prowadzonego postępowania podatkowego zobowiązano spółkę do przedstawienia wartości budowli, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za rok podatkowy 2009. Spółka przy piśmie z dnia 28 sierpnia 2014r. wykazała wartość budowli, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za rok podatkowy 2009 na dzień 1 stycznia 2009r. - w wysokości [...] zł (zgodnie z ostatnią korektą deklaracji), a na dzień 31 grudnia 2009r. nie wykazała wartości budowli do opodatkowania argumentując, że wartość wyodrębnionych obiektów nieuwzględnionych w deklaracji wynosi [...] zł (kable telekomunikacyjne) Decyzją z dnia [...]r. organ podatkowy I instancji określił spółce wymiar podatku od nieruchomości w kwocie [...]zł, przy przyjęciu do opodatkowania: - gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] zł (na podstawie zgłoszonej deklaracji), - powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 331,67 m2 (na podstawie zgłoszonej deklaracji), - wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za miesiące styczeń w kwocie [...]zł ([...] zł - wartość środków trwałych wykazana przez podatnika + [...] zł wyodrębnione obiekty nie wykazane w deklaracji, a które były ujmowane w deklaracjach w latach wcześniejszych), - wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres II - XII 2009 w kwocie [...]zł (linie kablowe położone w kanalizacji). W uzasadnieniu organ wskazał, że w jego ocenie linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowiły przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nawet w sytuacji kiedy kanalizacja kablowa stanowiła własność innej osoby prawnej. Spółka odwołała się, wskazując, że opodatkowanie linii kablowych od 1 lutego 2009r. w sytuacji, w której przestała być ona właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostawała jedynie właścicielem przebiegających przez tę kanalizację tych linii, nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach u.p.o.l. z uwagi, że te linie kablowe nie mogą być uznane za budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ocenie spółki w sytuacji, w jakiej właścicielem kanalizacji kablowej, przez którą przebiegają linie kablowe pozostaje inny podmiot niż właściciel linii kablowych, te linie kablowe nie są budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W dniu 10 lutego 2015r. do SKO wpłynął wniosek spółki o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2009. W uzasadnieniu złożonego wniosku spółka wywodziła, że organ odwoławczy do dnia 31 grudnia 2014r. nie wydał w sprawie ostatecznej decyzji i z tego tytułu zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2009 uległo przedawnieniu z uwagi na treść art. 70 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej: "O.p.". W ocenie strony w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało decyzję I instancji w mocy. W odniesieniu do ewentualnego wystąpienia przesłanki przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2009 SKO wyjaśniało, iż wiadomym mu jest, że przed Sądem Okręgowym w [...] IV Wydział Cywilny, w m. październik-listopad 2014 zawisły sprawy cywilne, złożone na podstawie art. 199a §3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1891 k.p.c., przez jednostki samorządu terytorialnego (Prezydenta Miasta [...], Prezydenta [...], Prezydenta Miasta [...]) przeciwko T. S.A i T. Sp. z o.o. (sygn. akt [...], [...], [...]) o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa wynikającego z umowy sprzedaży oraz leasingu zwrotnego, zawartej z dniu 31 stycznia 2009r. pomiędzy T. S.A. a T. z o.o. Dalej organ wskazał, iż organy podatkowe mają prawo poddawać w wątpliwość zgodność z prawem działań podejmowanych przez podatników, które prowadzą do obniżenia wysokości płaconych podatków lub poddawać w wątpliwość, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którymi związane są skutki podatkowe na zasadach przewidzianych w art. 199 §3a O.p. w zw. z art. 1891 k.p.c. Wniesienie do sądu powszechnego żądania ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa w/w sprawach, spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia z dniem wniesienia pierwszego żądania do sądu powszechnego od dnia 16 października 2014r. sygn. akt [...], przy czym zawieszenie biegu terminu przedawnienia odnosi się do wszystkich postępowań podatkowych prowadzonych w stosunku do T. S.A. (obecnie O. ), za rok podatkowy 2009 w terenie całego kraju - art. 70 §6 pkt 3 O. p. Powyższe, zdaniem SKO oznacza, że zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2009 nie zasługuje na uwzględnienie. Dalej organ wskazał na kwestię sporną w sprawie, to jest czy od dnia 1 lutego 2009r. telekomunikacyjne linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowiącej własność innego podmiotu, stanowią budowle w rozumieniu przepisów u.p.o.l. i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na rzecz jej właściciela, tj. skarżącej Spółki. W tym kontekście organ wskazał na ugruntowane orzecznictwa WSA i NSA, z którego wynika, że telekomunikacyjne linie kablowe wraz z kanalizacją kablową jako zorganizowana całość techniczno-użytkowa, stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przy czym telekomunikacyjne linie kablowe i kanalizacja kablowa stanowiła własność jednego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Sieć techniczna, do której zalicza się także telekomunikacyjne linie kablowe jest budowlą wymienianą w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane i stanowi budowlę jako zorganizowaną całość, służącą realizacji określonych celów. W związku z tym należy przyjąć, iż w jej skład wchodzą wszelkie elementy niezbędne do jej prawidłowego funkcjonowania (studzienki, skrzynki, słupy, przyłącza). Sieci techniczne są budowlą i obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, tylko, kiedy stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane). Poza tym muszą spełnić kryterium podmiotowe, własności lub posiadania samoistnego (art. 3 ust 1 pkt 1 -2 w zw. z art. 2 ust 1 a, ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz. U. z 2006 r. nr. 121, poz. 844 ze zm., aktualnie Dz.U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.- dalej: "u.p.o.l."). W odniesieniu do stanowiska strony skarżącej Kolegium stwierdziło, że przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują uzależnienia opodatkowania budowli od zastosowania w/w kryterium podmiotowego (art. 2 u.p.o.l.). W ocenie organu trudno znaleźć jakiekolwiek uzasadnienie dla odstąpienia od pobrania podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy część obiektu budowlanego należy do różnych podmiotów, podczas gdy te same części są z kolei opodatkowane tym podatkiem, jeśli ich właścicielem jest ten sam podmiot. Z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. wynika generalnie zasada, że podatnikami podatku od nieruchomości są właściciele obiektów budowlanych i jak należy zakładać chodzi tu o obiekty budowlane wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l., a więc zarówno całe budowle, jaki część budowli. Obowiązek podatkowy ciąży więc na właścicielach całych budowli, jak i właścicielach poszczególnych części składających się na budowlę. Nie podzielono też zasadności zarzutu odwołania w zakresie zaniechania przeprowadzenia dowodu z ewidencji gruntów, na których zostały zainstalowane budki telefoniczne zgłoszone do opodatkowania, ponieważ powyższa okoliczność faktyczna była przedmiotem badania przez organ I instancji i zebrano na tę okoliczność odpowiedni materiał dowodowy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie spółka, reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ja poprzedzającej i zarzuciła: - naruszenie art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 208 §1 oraz w zw. z art. 70 §1 O.p. poprzez wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia w sytuacji, gdy zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 rok przedawniło się, - naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ponieważ obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż za okres od lutego do grudnia 2009 r. – ze względu na to że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się – nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał w całości stanowisko oraz argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja prawu nie odpowiada. W pierwszej kolejności wskazać należy, że najdalej idącym zarzutem stawianym w skardze jest zarzut naruszenia art. 70 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r. poz. 613 ze zm.), dalej: "O.p.", w związku z niewystąpieniem okoliczności skutkującej przerwaniem ani zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, czego skutkiem jest brak podstaw do tego aby uznać, że nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przyjęcie, iż nastąpiło przedawnienie zobowiązania czyniłoby bowiem zbędnym, a przynajmniej przedwczesnym, odnoszenie się do innych zarzutów skargi. Z tego względu konieczne jest odniesienie się do niego w pierwszej kolejności. Stosownie do postanowień art. 70 §1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z kolei z art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane: wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Z powyższego wynika, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r. uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014 r. SKO jako organ odwoławczy – uzasadniając dalsze prowadzenie postępowania podatkowego – wyjaśniło, że z urzędu jest mu wiadomym, że Prezydent Miasta [...] wystąpił do Sądu Okręgowego w [...] IV Wydział Cywilny z powództwem o ustalenie – czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009r. zawarta pomiędzy T. S.A. z siedzibą w [...] a T. Sp. z o.o. z siedzibą w [...]. W aktach sprawy znajdują się pisma z Sądu Okręgowego w [...] (z 5 lutego 2015 r. i 24 lutego 2015 r.), informujące, że oczekują na wyznaczenie terminu rozprawy sprawy z powództwa Prezydent Miasta [...], Prezydent [...] i Prezydenta Miasta [...] przeciwko O. . W ocenie SKO wniesienie pozwu do sądu powszechnego w niniejszej sprawie zawiesza bieg terminu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za 2009r. Dlatego możliwe jest merytoryczne prowadzenie postępowania odwoławczego. Powyższe kwestia prawna była już przedmiotem oceny wojewódzkich sądów administracyjnych, m.in. Wojewódzkiego Sądu w Poznaniu (sygn. I SA/Po 1915/15), który, na tle podobnego stanu faktycznego, wyraził ocenę, iż przedstawione powyżej stanowisko organu nie zasługuje na aprobatę i które to stanowisko tutejszy Sąd podziela w pełni. Zwrócić należy bowiem uwagę, iż zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Istota zobowiązania podatkowego sprowadza się do zaistnienia między podatnikiem (podmiotem zobowiązanym – dłużnikiem podatkowym) a związkiem publicznoprawnym (wierzycielem podatkowym) stosunku prawnego, którego przedmiotem jest zapłata podatku w określonej wysokości, terminie i miejscu. Zobowiązanie podatkowe jest skonkretyzowane zarówno po stronie podmiotowej, jak i przedmiotowej. Oznacza to, że podatnik ma uiścić podatek na rzecz danego związku publicznoprawnego, a konkretnie danej gminy. W świetle definicji zawartej w art. 5 Ordynacji podatkowej, na płaszczyźnie materialnoprawnej nie można zatem uznać, jak czyni to organ podatkowy, że zdarzenie zaistniałe w stosunku zobowiązaniowym pomiędzy ściśle określonymi podmiotami wywołuje skutki w stosunkach prawnych zawiązanych pomiędzy innymi podmiotami. Działanie Prezydenta Miasta [...], Prezydenta Miasta [...] i Prezydenta [...] nie może jednak wywierać wpływu na los prawny zobowiązania podatkowego skarżącej spółki wobec innych gmin, nawet gdyby były to zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2009r. W polskim prawie podatkowym nie przewidziano konstrukcji zbiorczego zobowiązania podatkowego, która pozwalałaby uznać, że istnieje jedno zobowiązanie podatkowe podatnika do zapłaty podatku od nieruchomości za dany rok na rzecz wszystkich gmin, w których podatnik ten posiada nieruchomości. W każdej gminie powstaje odrębne zobowiązanie do zapłaty podatku na rzecz tej konkretnej gminy, jeżeli zachodzą określone w ustawie przesłanki uzasadniające opodatkowanie. Nie można zatem wykluczyć sytuacji, w której część zobowiązań danego podatnika w podatku od nieruchomości za 2009r. ulegnie przedawnieniu, podczas inne zobowiązania w tym samym podatku i za ten sam okres, lecz na rzecz innych gmin będą mogły być nadal skutecznie dochodzone ze względu na zawieszenie albo przerwanie biegu terminu przedawnienia. W konsekwencji nie można, w świetle obowiązujących przepisów O.p., uznać, że pozwy wniesione do sądu powszechnego przez inne gminy niż ta, która jest beneficjentem należności podatkowej rodzą, na podstawie art. 70 §6 pkt 3 O.p., skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych spółki w podatku od nieruchomości za 2009r. Istotne jest też to, że przesłanki zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia muszą się odnosić do tego zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia ma być zawieszony bądź przerwany. W niespornym stanie faktycznym sprawy okoliczność, na którą powołuje się organ podatkowy nie dotyczyła natomiast zobowiązania skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. do zapłaty podatku na rzecz Miasta [...]. Wystąpienie z powództwem o ustalenie, czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009r. zawarta pomiędzy T. S.A. z siedzibą w [...] a T. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] przez Prezydenta Miasta [...], Prezydenta Miasta [...] i Prezydenta [...] nie stanowi zatem przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sprawie niniejszej. Zaznaczyć przy tym trzeba, że z akt sprawy nie wynika, by zaistniały jakiekolwiek inne okoliczności skutkujące zawieszeniem, czy też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, ani też na inne okoliczności nie powołuje się organ podatkowy w treści uzasadnienia skarżonej decyzji. Przyjąć więc należy, że zaskarżona decyzja SKO z dnia [...]r. została wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Stosownie natomiast do postanowień art. 208 §1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. W takiej sytuacji, gdy zaskarżona decyzja została wydana po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bezprzedmiotowe jest odnoszenie się do zarzutów dotyczących jego prawidłowości i badanie zasadności zastosowania przesłanek zawieszenia postępowania. Organ podatkowy, mając na uwadze powyższe rozważania, winien zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy zaistniały inne przesłanki zawieszające bądź przerywające bieg terminu przedawnienia. Wobec ich braku organ będzie zobowiązany do uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania podatkowego. Mając powyższe na uwadze, zaskarżoną decyzję należało uchylić na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r. nr 270). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy.