I SA/Lu 707/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi J. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania J. A. od decyzji wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta L. z dnia [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości, uchyliło w całości decyzję organu I instancji i umorzyło postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ pierwszej instancji rozstrzygnięciem z dnia [...] odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...]. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że w dniu 20 marca 2014 r. podatnik złożył wniosek o zwrot nadpłaty podatków i opłat. Z uwagi, że w przedmiotowym wniosku podatnik nie określił jakiego podatku i opłaty dotyczy wniosek oraz w jakiej wysokości i za jaki okres żąda zwrotu nadpłaty, organ skierował do strony wezwanie do sprecyzowania treści żądania. Wyjaśniono, że w dniu 15 kwietnia 2014 r. podatnik zgłosił się do organu, lecz nie doprecyzował wniosku. Dalej wskazano, że w dniu 19 maja 2014 r. wpłynęło kolejne pismo strony o zwrot nadpłaty, które organ podatkowy I instancji uznał za odpowiedź podatnika na wezwanie do sprecyzowania treści żądania. W wymienionym piśmie podatnik zażądał zwrotu nadpłaty podatku i opłat od nieruchomości. Wskazano, że we wnioskach podatnik powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12, który dotyczy stwierdzenia niezgodności z Konstytucją RP art. 70 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Wyjaśniono, iż przepis ten stanowił, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki. W związku z powyższym organ podatkowy I instancji przeprowadził postępowanie podatkowe w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości zabezpieczonego hipoteką przymusową, za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...]. Zaznaczył także, że zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie były zabezpieczone zastawem skarbowym. W uzasadnieniu decyzji wskazał m.in., że z uwagi na występujące zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...] wierzyciel dokonał zabezpieczenia zobowiązań podatkowych hipoteką przymusową. Wyjaśniono, że wymienione zaległości objęte były tytułami wykonawczymi. Jednakże w trakcie prowadzonego administracyjnego postępowania egzekucyjnego nie udało się organowi egzekucyjnemu skutecznie zastosować środka egzekucyjnego i wyegzekwować jakiejkolwiek kwoty podatku. Natomiast w związku z informacją o sprzedaży prawa użytkowania wieczystego wyżej wymienionej nieruchomości w sądowym postępowaniu egzekucyjnym pismem z dnia 4 października 2006 r. organ podatkowy I instancji złożył Komornikowi Sądowemu Rewiru [...]I przy Sądzie Rejonowym w L. wykaz zaległości podatkowych podatnika. W piśmie tym między zgłoszono zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2000 - 2001, zabezpieczone hipoteką przymusową. Wskazane zaległości wynikały z nieuregulowanych zobowiązań podatkowych. Organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że zgodnie z planem podziału nie uzyskał żadnej kwoty z tytułu zabezpieczeń hipotekami przymusowymi, gdyż wnioski o wpis tych hipotek zostały złożone do księgi wieczystej po dacie zajęcia nieruchomości, to jest po dniu 9 czerwca 1999 r. Jednak powyższe nie oznacza, że Prezydent Miasta L. nie uzyskał żadnej kwoty. Organ podatkowy I instancji wyjaśnił, iż na rzecz Prezydenta Miasta L. na podstawie przesłanych Komornikowi Sądowemu tytułów wykonawczych na poczet zgłoszonych wierzytelności z tytułu podatku od nieruchomości została przyznana kwota [...]zł dotycząca zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2000-2001 i odsetek za zwłokę naliczonych na dzień licytacji, to jest 27 czerwca 2005 r. Podano, że w dniu 27 kwietnia 2012 r. na konto organu podatkowego została przekazana przez Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w L. wskazana wyżej kwota. Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, zaznaczono, że na koncie podatkowym dotyczącym podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...] nie figuruje nadpłata. Na poczet zaległości podatkowych za lata 1993 - 1999, które były zabezpieczone wpisem hipoteki przymusowej w księdze wieczystej od chwili złożenia wniosków do księgi wieczystej, nie wpłynęły żadne wpłaty. Wskazano także, iż na podstawie postanowienia Sądu z dnia 11 grudnia 2007 r. o przysądzeniu prawa wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] hipoteki zabezpieczające zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1993 - 2001 wygasły. Wyjaśniono również, że po wykreśleniu przedmiotowych hipotek przymusowych zaległości podatkowe za lata 1993 - 1999 w łącznej kwocie [...]zł zostały w dniu 16 października 2012 r. odpisane na koncie podatkowym w wyniku przedawnienia. Po rozpatrzenia odwołania organ odwoławczy zwrócił uwagę, że podaniem z dnia 20 marca 2014 roku zwrócił się do Prezydenta Miasta L. o zwrot nadpłaty podatków i opłat i swoje żądanie sformułował na podstawie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12. Organ I instancji na podstawie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał wnioskodawcę do sprecyzowania treści żądania poprzez wskazanie jakiego rodzaju podatku, opłaty dotyczy wniosek oraz w jakiej kwocie i za jaki okres strona żąda zwrotu nadpłaty. Z adnotacji z dnia 15 kwietnia 2014 r. wynika, że w tym dniu do Wydziału Podatków Urzędu Miasta L. zgłosił się J. A., który oświadczył, że nie będzie doprecyzowywał wniosku, bo to w gestii organu podatkowego jest prawidłowo przeprowadzić postępowanie podatkowe i określić kwotę nadpłaty. Poinformował jedynie, że wniosek dotyczy podatków i opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu. Jednak swoje żądanie o zwrot nadpłaty w opłacie za wieczyste użytkowanie gruntu skieruje kolejnym wnioskiem do właściwej komórki organizacyjnej. Natomiast pismem z dnia 19 maja 2014 r. wniósł o zwrot nadpłaty podatków i opłat od nieruchomości. W uzasadnieniu tego wniosku podał tożsamą argumentację i podstawę prawną oraz faktyczną żądania jak w piśmie z dnia 20 marca 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że konsekwentne stanowisko strony (powtórzone zarówno w piśmie z dnia 20 marca 2014 r. jak i w piśmie z dnia 19 maja 2014 r.) co do podstawy prawnej żądania (art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej) oraz podstawy faktycznej (powstanie nadpłaty w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r.), a także postawa zobowiązanego związana z zaniechaniem sprecyzowania wniosku o żądane informacje, dają podstawę do zajęcia stanowiska, iż podatnik domaga się rozpatrzenia żądania zwrotu nadpłaty w konkretnym, przez niego wskazanym trybie przewidzianym w Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy podkreślił, że treść żądania wyznacza przedmiot postępowania. Strona swoje żądanie zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości sformułowała na podstawie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej (zarówno w piśmie z dnia 20 marca 2014 r. jak i z dnia 19 maja 2014 r.) W tej sytuacji organ przyjął, że strona oparła swoje żądanie na art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej, uzasadniając powstanie nadpłaty wskazanym wyżej orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego. Organ odwoławczy przypomniał, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości dla osoby fizycznej powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (decyzja konstytutywna), a więc w trybie przewidzianym w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Powyższe stanowisko potwierdza zdaniem organu regulacja art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (jedn. tekst Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.; dalej określona jako u.p.o.l.). Kolegium stwierdziło, iż podatnikom będącymi osobami fizycznymi nie przysługuje prawo żądania zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości w trybie przewidzianym w art. 74 Ordynacji podatkowej. Tym samym brak jest możliwości rozpatrzenia wniosku strony w trybie wskazanym przez podatnika, to jest na podstawie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze Kolegium podkreśliło, że w tej sytuacji Prezydent Miasta powinien wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości. W tej sytuacji skoro organ I instancji nie wydał postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości lecz prowadził, mimo przeszkód prawnych, postępowanie podatkowe i wydał decyzję w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za nieruchomość, to decyzję Prezydenta Miasta L. z dnia [...] należy uchylić w całości a postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości umorzyć jako bezprzedmiotowe. W konsekwencji zarzuty odwołania pozostają bez wpływu na podjęte rozstrzygnięcie przez organ odwoławczy i brak jest konieczności ich merytorycznej oceny z uwagi, iż sprawa nie jest rozstrzygana co do jej istoty z wyżej wskazanych powodów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego podatnik wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej umorzenia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną w L. przy ulicy [...]. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że podatnik zwrócił się do wierzyciela jakim jest Prezydent Miasta L. o zwrot podatków i opłat lokalnych zabezpieczonych hipotekami na nieruchomości położonej w L. przy ulicy [...]. Jako podstawę żądania skarżący powołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12. Skarżący argumentował, że organ I instancji jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze potwierdziły, że Prezydent Miasta L. otrzymał od komornika sądowego kwotę [...]zł i została ona zaksięgowana według uznania organu I instancji bez powiadomienia o tym dłużnika, któremu służy prawo wniesienia zarzutów na sposób zaliczenia na poszczególne długi. Podatnik wskazał, że zarówno SKO jak i organ I instancji zarzucają mu, iż nie wskazał konkretnych hipotek oraz decyzji na podstawie, których zostały wpisane hipoteki i z tego powodu wyprowadzono wniosek, że skarżący nie udowodnił żądania. Tymczasem podstawą wpisu hipoteki na nieruchomości jest tytuł wykonawczy wystawiony przez wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w którym wierzyciel wskazuje podstawę egzekucji, to jest prawomocną decyzję wydaną w tym przypadku przez wierzyciela i doręczoną dłużnikowi. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie może być uwzględniona, ponieważ prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że organ pierwszej instancji powinien odmówić wszczęcia postępowania, a skoro tego nie uczynił należało postępowanie umorzyć. Nie ma wątpliwości, że skarżący swoje żądanie zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości sformułował na podstawie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej (zarówno w piśmie z dnia 20 marca 2014 jak i z dnia 19 maja 2014 r.), powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, którym Trybunał orzekł o niezgodności art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Tak sformułowaną podstawą wniosku organ był związany. Zgodnie z art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację. Prawidłowa jest ocena Kolegium, że konsekwentne stanowisko skarżącego (powtórzone zarówno w piśmie z dnia 20 marca 2014 r. jak i w piśmie z dnia 19 maja 2014 r.) co do podstawy prawnej żądania (art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej) oraz podstawy faktycznej (powstanie nadpłaty w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r.), a także jego zaniechanie sprecyzowania wniosku o żądane informacje, dają podstawę do zajęcia stanowiska, że J. A. domagał się rozpatrzenia żądania zwrotu nadpłaty w konkretnym, przez niego wskazanym trybie przewidzianym w art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że postępowanie w tym trybie wszczyna wyłącznie podatnik, zaś organ jest związany żądaniem strony i nie może w jakimkolwiek zakresie modyfikować wniosku i wskazanej w nim podstawy prawnej (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 17 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 217/13, CBOSA). Jeżeli uzna żądanie za zasadne - zwraca nadpłatę, jeżeli natomiast uzna je za nieuprawnione - wydaje w tym zakresie decyzję odmawiającą uwzględnienia wniosku w całości lub w części. Organ nie może także zmienić podstawy wniosku, nawet jeżeli dostrzega, że została powołana błędnie. Zatem organ, związany wnioskiem strony - z uwagi na zasadę skargowości - powinien rozstrzygać sprawę w granicach żądania na podstawie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jak słusznie zauważyło Kolegium w pierwszej kolejności w związku z tak stanowczo sformułowaną podstawą prawną i faktyczną żądania organ powinien zbadać czy nie wystąpiły formalne przeszkody do wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości. Przede wszystkim należy zauważyć, że tryb zwrotu nadpłaty przewidziany w art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej dotyczy tylko i wyłącznie zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny przepis ustawy wiązał powstanie zobowiązania podatkowego z mocy art. art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wynika powyższe wyraźnie z treści art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w którym mówi się tylko o takim zobowiązaniu podatkowym, które powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości dla osoby fizycznej powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (decyzja konstytutywna), a więc w trybie przewidzianym w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a nie z mocy prawa na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Należy zauważyć, że według art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (jedn. tekst Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.; dalej określona jako u.p.o.l.) podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Przepis ten nie pozostawia wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości dla osoby fizycznej powstaje z mocy decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania (decyzja konstytutywna wydawana na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), a nie z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). W związku z powyższym podatnikom będącymi osobami fizycznymi nie przysługuje prawo żądania zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości w trybie przewidzianym w art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. W myśl art. 165 § 3 ustawy datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. Z kolei art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędąca stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W literaturze wskazuje się, że druga podstawa do odmowy wszczęcia postępowania jest określona szeroko, a mianowicie, jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Wskazuje się, że przyczyny, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć między innymi braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Wrocław 2009, s. 707). W konsekwencji brak było prawnej możliwości rozpatrzenia wniosku strony z dnia 20 marca 2014 r. uzupełnionego pismem z dnia 19 maja 2014 r. w trybie wskazanym przez J. A., to jest na podstawie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej - w sytuacji gdy skarżący konsekwentnie wskazywał na ten tryb rozpatrzenia żądania. W tej sytuacji Prezydent Miasta L. powinien wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości. Nieuprawnione było także potraktowanie przez organ I instancji przedmiotowego wniosku z dnia 20 marca 2014 r. uzupełnionego pismem z dnia 19 maja 2014 r. jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości. Organ był bowiem związany treścią żądania strony, to jest żądaniem zwrotu nadpłaty podatku w trybie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku przysługuje także tylko tym podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (z mocy prawa), a więc nie na skutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 75 § ustawy). Zatem także w tym trybie niedopuszczalne było rozpatrzenie przedmiotowego wniosku. W tej sytuacji skoro organ pierwszej instancji nie wydał postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości lecz prowadził, mimo przeszkód prawnych, postępowanie podatkowe i wydał decyzję w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości organ odwoławczy prawidłowo uchylił postanowienie organu pierwszej instancji oraz umorzył postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości jako bezprzedmiotowe. Wskazane umorzenie postępowania i brak podstaw do zastosowania wskazywanego przez skarżącego przepisu art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 75 § tej ustawy nie oznacza, że skarżący ma zamkniętą drogę do określenia wysokości nadpłaty. Możliwe jest bowiem określenie wysokości nadpłaty na podstawie art. 74a Ordynacji podatkowej, według którego w przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 wysokość nadpłaty określa organ podatkowy. Biorąc pod uwagę omówione okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. – Prawo o postępowaniu przed sądem administracyjnym; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).