I SA/Lu 711/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, WSA Andrzej Niezgoda Protokolant starszy asystent sędziego Anna Strzelec po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2019 r. sprawy ze skargi J. A. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania pisma z dnia [...] r. - uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: "SKO"), po rozpatrzeniu zażalenia J. A. utrzymało w mocy własne postanowienie z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania pisma z dnia 3 stycznia 2018 r. nazwanego wnioskiem o wznowienie postępowania i stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] r. [...] [...] wydanej w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2003. Jak wynika z akt sprawy administracyjnej, skarżący w piśmie z dnia 3 stycznia 2018 r. nazwanym "wnioskiem o wznowienie postępowania i stwierdzenie nieważności decyzji" powołał wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. (SK 13/15) oraz z dnia 13 grudnia 2017 r. (SK 48/15), a jednocześnie wniósł o wznowienie postępowania i stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] r., nr [...], wskazując ponadto, że wniósł od niej odwołanie, w którego rozpoznaniu organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Pismem z dnia 12 lutego 2018 r. SKO wezwało skarżącego do sprecyzowania, czy wnioskuje o: 1. wszczęcie dwóch postępowań: wznowienia postępowania (w związku z orzeczeniem Trybunału) oraz postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji, 2. czy też wszczęcia jednego postępowania wznowieniowego i po jego przeprowadzeniu uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej, w związku z orzeczeniem Trybunału (o ile intencją wniosku było uchylenie decyzji, a nie stwierdzenie jej nieważności), 3. w przypadku wnioskowania o przeprowadzenie dwóch postępowań nadzwyczajnych - wznowieniowego i nieważnościowego - do wskazania, z jakiego względu decyzja winna zostać unieważniona. Jednocześnie skarżącego wezwano do przedłożenia decyzji Prezydenta Miasta L. oraz złożenia oświadczenia, w jakiej dacie decyzja została mu doręczona. Skarżący w piśmie z dnia 2 marca 2018 r. sprecyzował swoje żądanie poprzez stwierdzenie, że domaga się wznowienia postępowania na podstawie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, a w konsekwencji, żądał uchylenia w całości ww. decyzji Prezydenta Miasta L. za 2003 r., wyjaśniając jednocześnie, że jej nie posiada. W piśmie z dnia 30 marca 2018 r. SKO ponownie zwróciło się do skarżącego, wzywając go do usunięcia braku formalnego wniosku o wznowienie postępowania poprzez wskazanie decyzji ostatecznej kończącej postępowanie podatkowe i oznaczenie daty jej wydania oraz numeru, jakim została opatrzona. Odpowiadając na to wezwanie, skarżący w piśmie z dnia 13 kwietnia 2018 r. wyjaśnił, że zwracał się także o stwierdzenie nieważności przedmiotowej decyzji Prezydenta Miasta Lublin, co przyznało SKO, dodając, że wniosek ten podlegał rozpoznaniu w odrębnym postępowaniu. W świetle powyższego, oceniono, że z treści pisma z dnia 3 stycznia 2018 r. i jego uzupełnienia nie wynikało, jakiej decyzji ostatecznej dotyczy wniosek o wznowienie postępowania, w konsekwencji czego, SKO stwierdziło, że skarżący nie uzupełnił braków formalnych wniosku, do jakich został wezwany. Z tych też względów na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej orzekło o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania, a następnie – kontrolowanym rozstrzygnięciem – utrzymało w mocy własne postanowienie. Od tego postanowienia skarżący wniósł skargę do Sądu, domagając się "uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, uchylenia i stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. oraz zasądzenie od strony pozwanej na rzecz wnioskującego kosztów postępowania według norm przepisowych", zarzucając przy tym naruszenie przepisów: art. 70 § 8, art. 247, art. 249 § 1 i 2 oraz art. 233 Ordynacji podatkowej. W jego przekonaniu, organ podatkowy powinien przytoczyć w uzasadnieniu decyzji wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, a także dokonać - na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie postępowania - oceny, czy dana okoliczność została udowodniona, co wynika zarówno z przepisów prawa, jak i orzecznictwa sądów administracyjnych. Argumentował nadto, że wierzytelność została zabezpieczona hipotekami na nieruchomościach, a zatem zgodnie z art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie podlega przedawnieniu pięcioletniemu. Dlatego – zdaniem skarżącego – SKO powinno zastosować w sprawie przepis art. 245 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę, SKO wnosząc o jej oddalenie, odwołało się do swojej dotychczasowej argumentacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, albowiem zaskarżone postanowienie nie odpowiada prawu. Kontrola sądu administracyjnego w świetle ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") - obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Rozstrzygając daną sprawę, sąd administracyjny nie jest związany zawartymi w skardze zarzutami i sformułowanymi w niej wnioskami, lecz ocenia ją w całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy, o czym stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a. W niniejszej sprawie sporna pozostaje prawidłowość wydania zaskarżonego postanowienia z dnia [...] r. utrzymującego w mocy postanowienie SKO z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia pisma z dnia 3 stycznia 2018 r. nazwanego wnioskiem o wznowienie postępowania i stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] r. [...] wydanej w przedmiocie podatku za 2003 rok bez rozpoznania. Instytucja "podania", którym niewątpliwie jest również wniosek o wznowienie postępowania uregulowana jest m.in. w art. 168 Ordynacji podatkowej. Na podstawie § 1 i § 2 tego artykułu: - podania (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, wnioski) mogą być wnoszone pisemnie lub ustnie do protokołu, a także za pomocą środków komunikacji elektronicznej przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (art. 168 § 1); - podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych (art. 168 § 2). W związku z powyższym należy stwierdzić, że wymagania formalne, co do treści podania określa art. 168 § 2 i § 3, przyjmując w tym zakresie zasadę ograniczonego formalizmu, który wyznacza minimum, od spełnienia którego uzależnione jest uznanie skuteczności prawnej tej czynności procesowej, bez których nie można by ustalić zasadniczych elementów dla prowadzenia postępowania w danej sprawie. W doktrynie wskazuje się, że wymagania co do wskazania żądania wyznacza przedmiot postępowania albo innej czynności w toku postępowania. Brak ten, gdy nie zostanie usunięty, powoduje bezskuteczność wniesionego podania. W takim zakresie, w jakim przepisy prawa materialnego lub przepisy prawa procesowego opierają postępowanie podatkowe na zasadzie skargowości uzależniając je od złożenia przez stronę żądania, treść tego żądania wyznacza przedmiot postępowania (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa - komentarz, Wyd. Unimex" Wrocław 2008, s. 699). Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy przyznać należy rację organowi, że pismo z dnia 3 stycznia 2018 r. nie czyniło zadość wymogom podania w zakresie, w jakiem odnosiło się do "treści żądania". Zawierało bowiem żądanie "wznowienia postępowania i stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. za 2003 rok z dnia [...] r., nr [...] z powołaniem się na wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. (SK 13/15) oraz z dnia 13 grudnia 2017 r. (SK 48/15)". Według art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W rozpatrywanej sprawie organ prawidłowo wezwał skarżącego do usunięcia braku formalnego, wskazując w piśmie zakres tego braku obejmującego przedmiot sprawy, wybór trybu weryfikacji i termin do usunięcia braku (7 dni) oraz konsekwencje prawne niezastosowania się do wezwania (pozostawienie sprawy bez rozpoznania). Pismem z dnia 12 lutego 2018 r. zobowiązano go m.in. do sprecyzowania, czy jego intencją jest wszczęcie dwóch postępowań nadzwyczajnych: wznowienia postępowania (w związku z orzeczeniami Trybunału Konstytucyjnego) oraz postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji, czy też wszczęcie postępowania wznowieniowego. Jednocześnie wezwano do przedłożenia decyzji Prezydenta Miasta L. (przywołanej w piśmie z dnia 3 stycznia 2018 r.), o ile znajduje się ona w jego posiadaniu oraz do złożenia oświadczenia, w jakiej dacie decyzja ta została doręczona. W wezwaniu zamieszczono nadto pouczenie w zakresie podstaw wznowienia postępowania podatkowego, jak też stwierdzenia nieważności decyzji oraz sposobów rozstrzygnięcia takiego wniosku przez organ oraz relacji obu postępowań względem siebie. Równolegle organ wystąpił do Prezydenta Miasta L. z wnioskiem o nadesłanie całości akt postępowania w sprawie wskazanej przez podatnika, który oświadczył, że z uwagi na upływ 10-letniego terminu przechowywania akt nie może nadesłać dokumentacji dotyczącej decyzji wymiarowej w podatku od nieruchomości, którą z daty i oznaczeń numerycznych wskazał skarżący. Skierowane do strony w dniu 12 lutego 2018 r. wezwanie było - w ocenie Sądu - wyczerpujące, drobiazgowo informujące o możliwych rozwiązaniach prawnych, a przede wszystkim ułatwiające doprecyzowanie żądań. Zasadnie organ wskazał, że istnieją nadzwyczajne tryby wzruszenia decyzji ostatecznych, tj. wznowienie postępowania i stwierdzenie nieważności, ale to strona musi wskazać, z którego trybu korzysta, bowiem organ nie może prowadzić jednoczesnego postępowania w obydwu trybach. Wobec wskazania we wniosku z dnia 3 stycznia 2018 r. obu tych trybów, skarżący prawidłowo - w tej sytuacji – został wezwany na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej do sprecyzowania jego treści. W odpowiedzi na wezwanie, skarżący w piśmie z dnia 2 marca 2018 r. wskazał, iż żąda wznowienia postępowania podatkowego, w związku z orzeczeniami Trybunału Konstytucyjnego w sprawach: SK 13/15 i SK 48/15 (które przywołał w piśmie z 3 stycznia 2018r.) i uchylenia decyzji w całości, dodając, że jej nie posiada, a to w związku z postanowieniem sądu o zniszczeniu dokumentów. Wobec powyższego, prawidłowe odczytanie jego wniosku zawartego w piśnie z dnia 3 stycznia 2018 r., w powiązaniu z treścią udzielonej odpowiedzi prowadzi do oceny, że domagał się on wznowienia postępowania podatkowego w sprawie "decyzji Prezydenta Miasta L. za 2003 rok z dnia [...] r., nr [...], utrzymanej w mocy decyzją SKO z powołaniem się na wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. (SK 13/15) oraz z dnia 13 grudnia 2017 r. (SK 48/15)". Treść tego wniosku oraz odpowiedzi skarżącego z dnia 12 lutego 2018 r. – w ocenie Sądu – nie uprawniała zatem organu do wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Zawarte w motywach orzeczenia stanowisko organu odwoławczego o brakach formalnych wniosku o wznowienie postępowania, skutkujące pozostawieniem go bez rozpoznania jest całkowicie błędne. Braki podania, uzupełniane na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczą bowiem wyłącznie formalnych braków pisma, których nieusunięcie nie pozwala na nadanie mu biegu. Nie dotyczą natomiast okoliczności, które organ uznaje za istotne dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Zastosowanie tego przepisu nie może bowiem zmierzać do merytorycznej oceny przedstawionego wniosku. Przepis ten nie może być wykładany szeroko i zamykać stronie możliwości rozpatrzenia jej sprawy w sposób merytoryczny z uwagi na stawiane jej wymagania w zakresie wykazania (udowodnienia) okoliczności przytoczonych w podaniu, kwalifikowanych wadliwie jako warunki formalne. W szczególności zaś, drogi tej nie może zamykać okoliczność nie złożenia decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] r., nr [...] wydanej w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r., bądź nie podania numeru ostatecznej decyzji SKO rozstrzygającej w tym przedmiocie. Podobną ocenę należy także odnieść do kwestii dat doręczenia decyzji organów obu instancji, zwłaszcza w sytuacji, w której skarżący konsekwentnie, zarówno w swoim piśmie z dnia 12 lutego 2018 r., jak i w zażaleniu wywodził, że decyzji tych nie posiada. Zdaniem Sądu, jeżeli podatnik nie jest w stanie wykonać nałożonego obowiązku i informuje o obiektywnej w tym względzie przeszkodzie organ, a jednocześnie nie budzi wątpliwości, że żądanie dotyczy konkretnego postępowania podatkowego, to rzeczą organu było ustalenie w ramach własnej księgowości (a przynajmniej poczynienie w tym względzie starań, które winny znaleźć wyraz w treści akt administracyjnych) danych identyfikujących decyzję ostateczną, której był autorem. Nie jest bowiem prawdziwe twierdzenie organu, że intencją podatnika wyrażaną w pismach, było wznowienie postępowania zakończonego decyzją nieostateczną. Podatnik wskazał jedynie posiadane dane decyzji organu I instancji, ale jednocześnie poinformował o prowadzonym postępowaniu odwoławczym i o wydanej w sprawie decyzji SKO. Pouczony o treści art. 244 § 1 Ordynacji podatkowej (regulującego właściwość organu do wznowienia postępowania) wskazał, że wnosi o wznowienie postępowania przez SKO w L.. Już te okoliczności wskazują zatem na fakt, że jego rzeczywistą intencją było wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zobowiązania podatkowego za 2003 r., zakończonego ostateczną decyzją organu odwoławczego. Należy zwrócić uwagę na cel, jakiemu służy wprowadzenie przez ustawodawcę pozytywnej przesłanki wznowieniowej w postaci ostateczności decyzji zapadłej w sprawie. Oparcie dopuszczalności wznowienia postępowania na przesłance ostateczności decyzji jest uzasadnione niekonkurencyjnością środków zaskarżenia i dróg weryfikacji decyzji podatkowej, co byłoby sprzeczne z zasadą dwuinstancyjności. Zakres kompetencji organów odwoławczych jest szerszy, aniżeli organów prowadzących weryfikację decyzji w nadzwyczajnych trybach postępowania, bowiem odwołanie przenosi na organ odwoławczy kompetencje do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W postępowaniu w sprawie wznowienia postępowania organ rozstrzyga istotę sprawy podatkowej, ale tylko w przypadku, gdy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna było dotknięte jedną z kwalifikowanych wad wyliczonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe oznacza, że istotną dla wszczęcia i prowadzenia postępowania o wznowienie jest deklarowana przez podatnika – wnioskodawcę okoliczność, że konkretna sprawa podatkowa zakończona została w sposób ostateczny, tj. że od wydanej decyzji nie służy już odwołanie. A zatem, żądanie wzruszenia decyzji ostatecznej w trybie wznowieniowym, określającej wysokość podatku od ściśle określonej nieruchomości za konkretny rok podatkowy bez podania daty, czy też numeru decyzji, nie powinno stanowić przeszkody do uznania podania za odpowiadającego wymogom z art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej. Istotne dla skutecznego zakreślenia żądania wniosku jest bowiem wskazanie przedmiotu sprawy, tj. przedmiotu postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną i podstawy wznowienia postępowania w tej sprawie. Inne kwestie, jakkolwiek nie pozostające poza istotą sprawy, winny być ustalone w toku postępowania wznowieniowego, chyba że uzyskane przez organ na etapie wstępnym dane stanowią o niedopuszczalności wznowienia z powodów podmiotowych lub przedmiotowych lub z uchybieniem terminu. Wówczas to jednak organ wydaje decyzję w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania, zgodnie z art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu mając na uwadze treść art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, organ winien przynajmniej podjąć próbę dokonania ustaleń, co do tego, czy to decyzja Prezydenta Miasta L. z dnia [...] r., nr [...] dotycząca wymiaru podatku za rok 2003 była ostateczna, czy też taki przymiot posiadała decyzja SKO, której numeru i daty skarżący nie był w stanie wskazać, a co do której twierdził, że utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Znaczny upływ czasu, jakkolwiek ustaleń tych nie ułatwia, tym nie mniej nie czyni ich całkowicie niemożliwymi. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu doszło do naruszenia art. 168 § 2 i art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Rzeczą SKO przy ponownym rozpoznaniu sprawy będzie prawidłowe odczytanie treści żądania skarżącego i jego ocena, z uwzględnieniem argumentacji wyrażonej powyżej. W sytuacji, gdy przedmiotem niniejszej sprawy było wyłącznie postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, argumentacja skargi nie miała znaczenia dla oceny jego legalności. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 p.p.s.a. skargę uwzględnił, uchylając postanowienia organów obu instancji.