I SA/Lu 712/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 września 2016 r. sprawy ze skargi O. spółki akcyjnej w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu zażalenia A. S.A. (obecnie B. S.A.), uchyliło w całości postanowienie Prezydenta Miasta L. z dnia [...] w sprawie stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów Spółki, dotyczących wykonania zobowiązania oraz nieistnienia obowiązku co do odsetek od zaległości podatkowych. Te zarzuty Spółka zgłosiła w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu [...] nr [...], [...],[...]. Po uchyleniu postanowienia Prezydenta Miasta L., SKO postanowiło, że: - niedopuszczalny jest zarzut w zakresie, w jakim był on przedmiotem postępowania zakończonego postanowieniem SKO z dnia [...] jak również postępowania zakończonego postanowieniem SKO z dnia [...]; - uzasadniony jest zarzut nieistnienia obowiązku w zakresie odsetek od zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości od raty za listopad 2007 r. w kwocie 2.393 zł oraz nieistnienia obowiązku w zakresie odsetek od zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości od raty za grudzień 2007 r. w kwocie 3.225 zł; - nie jest uzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku co do odsetek za miesiące listopad 2007 r. zł w kwocie 26.514 zł i grudzień 2007 r. w kwocie 35.049 zł; - zarzut wykonania obowiązku jest nieuzasadniony; - zarzut niespełnienia wymogów z art. 27 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( tekst jedn. Dz.U. z 2014, poz. 1619), zwanej dalej u.p.e.a., jest nieuzasadniony. SKO uzasadniało, że decyzją Prezydenta Miasta L. z dnia [...]. określono A. S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 3.477.298 zł. Od w/w decyzji złożono odwołanie. Następnie postanowieniem z dnia [...] decyzji organu pierwszej instancji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. SKO decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję z dnia [...]. Decyzja SKO została doręczona stronie w dniu 19 listopada 2012 r. i z tym dniem stała się ostateczna. W wyniku złożenia skargi na decyzję ostateczną toczy się postępowanie w sprawie sądowej kontroli legalności odnośnie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. W dniu [...] listopada 2012 r. A. S.A. dokonała wpłaty w wysokości 958.434 zł na rzecz podatku od nieruchomości za 2007 r., zgodnie z postanowieniem SKO z dnia [...] marca 2013 r., została zaliczona w następujący sposób: 929.471 zł na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od nieruchomości za 2007 r za miesiące styczeń-październik 2007 r. oraz co do miesiąca listopada w kwocie należności głównej w wysokości 15.813 zł oraz odsetki za zwłokę za listopad w wysokości 9.151 zł. W dalszej kolejności SKO, postanowieniem z dnia [...] uchyliło postanowienie Prezydenta Miasta L. w przedmiocie zaliczenia wpłaty w wysokości 138.458 zł dokonanej w dniu [...] stycznia 2011 r. przez A. S.A. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. W tych okolicznościach SKO oceniło, że w zakresie nieistnienia obowiązku zapłaty odsetek zarzut był częściowo przedmiotem postępowania w kwestii zaliczenia wpłaty w wysokości 958.434 zł, dokonanej w dniu [...] listopada 2012 r. przez A. S.A., zakończonego postanowieniem SKO z dnia [...]. W powyższym zakresie zarzut nieistnienia obowiązku zapłaty odsetek należało uznać za niedopuszczalny. Dalej SKO argumentowało, że w zakresie odsetek od miesięcznej raty zobowiązania podatkowego za listopad 2007 r. w wysokości 45.456 zł oraz odsetek od miesięcznej raty zobowiązania podatkowego za grudzień 2007 r. w wysokości 61.267 zł, to mocą postanowienia SKO z dnia [...] ustalono, że za okres postępowania odwoławczego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, odsetki za zwłokę od miesięcznych rat zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2007 r. nie powinny być naliczane od następnego dnia po upływie terminu, o jakim mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, do dnia doręczenia decyzji organu II instancji. Prawidłowo ustalone odsetki za listopad 2007 r. (od 16 listopada 2007 r. do dnia 11 lipca 2011 r. oraz od dnia 20 listopada 2012 r. do dnia 2 grudnia 2012 r.) wynoszą 26.514 zł. Prawidłowo ustalone odsetki za grudzień 2007 r. (od 18 grudnia 2007 r. do dnia 11 lipca 2011 r. oraz od dnia 20 listopada 2012 r. do dnia 2 grudnia 2012 r.) wynoszą 35.049 zł. W konsekwencji SKO uznało za uzasadniony zarzut nieistnienia zobowiązania w zakresie odsetek od zaległości podatkowej za listopad 2007 r. w kwocie 2.393 zł oraz zarzut nieistnienia zobowiązania w zakresie odsetek od zaległości podatkowej za grudzień 2007 r. w kwocie 3.225 zł. W zakresie zarzutu wykonania zobowiązania, SKO stwierdziło, że po wystawieniu tytułów wykonawczych nastąpiło uregulowanie kwoty w wysokości 958.434 zł. W zakresie zaległości podatkowych zapłaconych przez zobowiązanego nie doszło do ściągnięcia ich w ramach egzekucji. Organ egzekucyjny dokonał egzekucji wyłącznie co do wysokości zaległości podatkowej nieuregulowanej przez zobowiązanego. W konsekwencji zarzut wykonania obowiązku nie może zostać uznany za uzasadniony. Egzekucja została dokonana wyłącznie w odniesieniu do kwot zaległości podatkowych za listopad 2007 r. w kwocie 45.456 zł oraz za grudzień 2007 r. w kwocie 61.267 zł, które nie były pokryte wpłatą dokonaną w dniu 16 listopada 2012 r. Zdaniem SKO tytuły wykonawcze spełniają wymagania określone w art. 27 u.p.e.a. Wobec tego nie był uzasadniony zarzut niespełnienia wymogów art. 27 u.p.e.a. A. S.A. złożyła skargę na powyższe postanowienie. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w zakresie rozstrzygnięć dokonanych w pkt 2, pkt 4, pkt 5, pkt 6 oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 34 u.p.e.a., gdyż orzeczono w nim o niedopuszczalności zarzutu pomimo, że postanowienie o sposobie zarachowania wpłaty nie było prawomocne; 2) art. 33 pkt 1 u.p.e.a. przez zaakceptowanie egzekucji zobowiązania już wykonanego oraz - w zakresie odsetek - obowiązku nieistniejącego; 3) art. 33 pkt 6 w związku z art. 7 § 3 u.p.e.a. przez zaakceptowanie zastosowania środka egzekucyjnego, który dotyczył należności już uiszczonej; 4) art. 33 pkt 10 u.p.e.a. przez uznanie, że tytuł wykonawczy jest prawidłowy, gdy nie spełnia on wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. W uzasadnieniu skarżąca argumentowała, że dopiero prawomocne zaliczenie wpłaty otwiera drogę do prowadzenia egzekucji, bo pozwala określić zakres niewykonanego obowiązku, w tym przypadku istniejącej zaległości podatkowej z odsetkami. Do tego czasu nie było podstaw do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Dokonana wpłata w pełni odpowiada zaległości podatkowej z odsetkami, która obciążała skarżącą. Organ nalicza odsetki z naruszeniem art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. W tych okolicznościach, wobec wykonania w całości obowiązku ciążącego na skarżącej, zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego było niedopuszczalne. Błędne określenie odsetek w treści tytułu wykonawczego skutkuje wadliwością tego tytułu. SKO w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Wyrokiem z 27 września 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 460/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Uchylając zaskarżone postanowienie, Sąd pierwszej instancji przyjął, że nie odpowiada ono prawu, ale z przyczyn leżących poza granicami skargi. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że w okolicznościach kontrolowanego postępowania nie zostało wyjaśnione, czy zasadnie Prezydent Miasta L. przekazał tytuł wykonawczy do realizacji innemu organowi, a w konsekwencji czy jest uprawniony odrębnie zajmować stanowisko jako wierzyciel odnośnie zarzutów, bowiem SKO w tym zakresie nie przedstawiło żadnych ustaleń faktycznych i argumentów prawnych. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze, zaskarżając wyrok w całości. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1106/14, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA. NSA zaznaczył, że w skardze kasacyjnej trafnie podkreślono, że w zarzutach złożonych przez zobowiązanego w egzekucji prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych [...] listopada 2012 r. o nr [...], [...],[...] nie sformułowano zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Zobowiązany nie sformułował nadto tego zarzutu w treści zażalenia na postanowienie Prezydenta Miasta L. z [...], ani w treści skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Podkreślono, że nawet gdyby zarzut ten był podniesiony na etapie skargi do sądu administracyjnego, nie mógłby być rozpatrywany, jako spóźniony. Zdaniem NSA w rozpatrywanej sprawie nie zaistniała okoliczność tożsamości wierzyciela i organu prowadzącego egzekucję, która była przedmiotem uchwały NSA I FPS 4/06 powołanej w uzasadnieniu wyroku. W uzasadnieniu wyroku sąd zalecił dokonanie rozważań prawnych wykraczających poza zakres zarzutów, nadto z pominięciem okoliczności faktycznej wszczęcia egzekucji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. W sprawie nie było sporne, że Prezydent Miasta L. miał status wierzyciela, zaś egzekucja została wszczęta przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., który ma status organu egzekucyjnego zgodnie z art. 19 § 1 u.p.e.a. Organ ten z datą wszczęcia egzekucji stał się organem prowadzącym egzekucję. Tak więc Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpoznając zażalenie na postanowienie wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów – związane było zakresem sprawy wynikającym z zarzutów zobowiązanego. Pozostawienie w obrocie prawnym zaskarżonego wyroku spowodowałoby konieczność wydania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozstrzygnięcia z naruszeniem art. 34 §1 u.p.e.a. polegającym na rozpoznaniu z urzędu niezgłoszonej podstawy zarzutu wymienionej w treści art. 33 §1 u.p.e.a., tj. kwestii właściwości organu egzekucyjnego prowadzącego egzekucję. Ustawodawca nie bez celu wskazał, że termin na wniesienie środka zaskarżenia z art. 33 §1 pkt 9 wynosi 7 dni, chodzi bowiem o to, by kwestie podstawowe, w tym właściwość organu egzekucyjnego, została ustalona na samym początku postępowania egzekucyjnego i nie była następnie kwestionowana w dalszej jego części. NSA stwierdził także, iż zasadny jest zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd art. 141 § 4 zd. 2 p.p.s.a. Sąd administracyjny rozpoznając sprawę powinien dokonać wykładni przepisów mogących mieć w sprawie zastosowanie oraz wskazać sposób załatwienia konkretnej sprawy. W zaskarżonym wyroku nie dokonano jednoznacznej wykładni prawa, nie stwierdzono naruszenia przez zaskarżone postanowienie przepisów o właściwości, lecz wskazano jedynie, że Kolegium winno rozważyć, czy egzekucja prowadzona jest przez właściwy organ. W konsekwencji – z zaskarżonego wyroku wynika również, że możliwe jest, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów o właściwości organów egzekucyjnych. Sąd nie wskazał, jakie postępowanie prowadzić ma do ustalenia właściwości oraz uchylił zaskarżone postanowienie – pomimo, że z uzasadnienia wyroku wynika, że dokonanie wykładni przepisów mogłoby doprowadzić do stwierdzenia przez Sąd, że zaskarżone postanowienie wydano zgodnie z właściwością, a merytoryczne rozpoznanie zarzutów przez Kolegium nie było przedwczesne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ponownie rozpoznając sprawę Sąd stwierdza, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W skardze skarżący kwestionuje zasadność postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w części: - uznania za niedopuszczalny zarzut w zakresie, w jakim był on przedmiotem postępowania zakończonego postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] jak również postępowania zakończonego postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...], - uznania za nieuzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku co do odsetek za miesiące listopad 2007 r. zł w kwocie 26.514 zł i grudzień 2007 r. w kwocie 35.049 zł, - uznania za nieuzasadniony zarzut wykonania obowiązku, - uznania za nieuzasadniony zarzut niespełnienia wymogów z art. 27 u.p.e.a. Przechodząc do oceny zarzutów skargi wskazać należy, że w świetle art. 34 § 1a u.p.e.a., jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Należy zauważyć, że wskazany powyżej przepis nie wskazuje, aby odrębnie toczące się postępowanie prawomocnie się zakończyło. Przeciwnie, użycie w tym przepisie słowa "jest" wskazuje, że zakaz rozpoznania zarzutów dotyczy także takich stanów faktycznych, gdy w chwili złożenia zarzutów toczą się postępowania, w których zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej. Jest okolicznością niesporną, że postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze wpłaconą przez skarżącą w dniu [...] listopada 2012 r. kwotę 958.434 zł zaliczono w następujący sposób: 929.471 zł na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od nieruchomości za 2007 r za miesiące styczeń-październik 2007 r. oraz co do miesiąca listopada w kwocie należności głównej w wysokości 15.813 zł oraz odsetki za zwłokę za listopad w wysokości 9.151 zł. Jest także niesporne, że postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta L. wydał postanowienie o zaliczeniu z wpłaty dokonanej w dniu [...] stycznia 2011 r. w wysokości 138.458 zł kwoty 84.724 zł na poczet zaległości podatkowych za miesiąc styczeń 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę, i że postanowieniem z dnia [...] rozstrzygnięcie to zastało uchylone, a sprawa przekazana została do ponownego rozpoznania. Z powyższego wynika, że przedmiotem ww rozstrzygnięć była kwestia zaliczenia wpłat dokonanych przez skarżącą na poczet zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2007 r. za miesiące od stycznia do października 2007 r. oraz co do miesiąca listopada w kwocie należności głównej w wysokości 15.813 zł oraz odsetek za zwłokę za listopad w wysokości 9.151 zł., co stanowi przesłankę negatywną do rozpoznania zarzutu nieistnienia obowiązku co do odsetek za zwłokę za miesiące od stycznia do października 2007 r. oraz co do kwoty odsetek za zwłokę za listopad do wysokości 9.151 zł . Postanowienie z dnia [...] zostało uchylone wyrokiem WSA z dnia 20 września 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 448/13, jednak, w ocenie Sądu, okoliczność ta nie jest istotna przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy. W chwili wydawania zaskarżonego postanowienia istniała przesłanka określona w art. art. 34 § 1a u.p.e.a., której wystąpienie obliguje organ do wydania postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Tym samym zarzut w zakresie naruszenia art. 34 § 1a u.p.e.a. (najprawdopodobniej błędnie wskazanego w skardze jako art. 134 § 1a u.p.e.a.) uznać należy za niezasadny. Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Słusznie zauważył organ drugiej instancji, że postanowienie Kolegium z dnia [...] nie dotyczyło odsetek za zwłokę od miesięcznej raty zobowiązania podatkowego za miesiąc listopad 2007 r. w wysokości ponad 9.151 zł. oraz odsetek od miesięcznej raty zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2007 r. w całości, a więc zarzuty te podlegały rozpoznaniu przez organ. W zaskarżonym postanowieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało za niezasadny zarzut nieistnienia obowiązku co do odsetek za listopad 2007 r. w kwocie 26.514 zł i grudzień 2007 r. w wysokości 35.049 zł. W wyżej powołanym postanowieniu z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że za okres trwania postępowania odwoławczego dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r., odsetki od miesięcznych rat zaległości podatkowych nie powinny być naliczone w okresie od następnego dnia po upływie terminu określonego w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, do dnia doręczenia decyzji odwoławczej. Zgodnie z tym stanowiskiem organ odwoławczy skorygował postanowienie organu I instancji wydane w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych i uznał za uzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku w zakresie odsetek od zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2007 r. od raty za listopad 2007 r. w kwocie 2.393 zł oraz grudzień 2007 r. w kwocie 3.225 zł. Skarżąca tej części postanowienia nie kwestionuje. Taką samą zasadę organ odwoławczy zastosował do rozliczenia należnych odsetek za zwłokę od pozostałych części rat podatku za listopad oraz grudzień 2007 r. Należy więc uznać, że odsetki za wskazane miesiące zostały prawidłowo ustalone. W świetle art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. W rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny wbrew twierdzeniom strony skarżącej prowadził egzekucję odnoście zaległości podatkowej niewpłaconej przez podmiot zobowiązany. Nie można zatem przyjąć, że strona wykonała swój obowiązek w zakresie wpłaty zaległości. Egzekucji dokonano co do kwot będących zaległościami za miesiąc listopad 2007 r. i za miesiąc grudzień 2007 r. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., zgodnie z którym podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a, Sąd zauważa, że wbrew twierdzeniom skarżącej organ zbadał czy przedmiotowe tytuły wykonawcze spełniały wymagania określone w art. 27 u.p.e.a. Skarżąca wskazuje w powyższym zarzucie na błędne oznaczenie terminów naliczania odsetek za zwłokę i określenie ich w nieprawidłowej wysokości. Tym samym powiela niejako wcześniejsze zarzuty. Jak już zaznaczono kwestia naliczania odsetek od zaległości była już analizowana i nie dopatrzono się uchybień w tym zakresie. Ponadto jak zaznaczyło Kolegium prawidłowe było uznanie w zaskarżonym postanowieniu za nieuzasadnione zarzutów nieistnienia obowiązku oraz wykonania obowiązku. W konsekwencji nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a. Z tych też powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) Sąd skargę oddalił.