I SA/Lu 716/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Grzegorz Wałejko, Protokolant Referent Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 listopada 2012 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję. 1.1 Jak wynika z akt sprawy, we wniosku z dnia [...] lutego 2012r. M. S. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. wynikającej z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] Dodał, że w przypadku wydania decyzji uwzględniającej wniosek zobowiązuje się zapłacić do dnia 31.03.2012r. jednorazowo kwotę [...] zł. 1.2 Decyzją z dnia [...] nr [...] organ I instancji odmówił umorzenia wskazanych we wniosku odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji organ na wstępie krótko przedstawił historię postępowania w sprawie zobowiązania podatkowego M. S. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r., a także treść wniosku wszczynającego postępowanie, ustalone w sprawie dane dotyczące stany majątkowego, rodzinnego i dochodów strony. Następnie, oceniając dokonane ustalenia przez pryzmat przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, o których mowa w stanowiącym podstawę przyznawania ulg w spłacie należności podatkowych art.67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", stwierdził, że sytuacja materialna, w jakiej znajduje się podatnik, daje podstawę do przyjęcia istnienia zarówno ważnego interesu podatnika (dochód [...] zł na utrzymanie czteroosobowej rodziny), jak i interesu publicznego (korzystanie z pomocy państwa w postaci dodatku mieszkaniowego). Jednakże, pomimo wystąpienia wskazanych przesłanek, działając w granicach uznania administracyjnego, uznał udzielenie ulgi za nieuzasadnione, przy czym wskazał, że zasadą jest płacenie podatków, a udzielenie stronie ulgi w postaci umorzenia odsetek od zaległości podatkowej byłoby postawieniem w gorszej sytuacji tych podatników, którzy prawidłowo wywiązują się z ciążących na nich obowiązków podatkowych, gdy odsetki, których umorzenia dotyczy wniosek, są wynikiem dokonania przez podatnika wyboru niewłaściwej formy opodatkowania, a nie okoliczności nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych. Nadto podniósł, iż przeciwko udzieleniu ulgi przemawia także fakt, że podatnik dysponuje majątkiem w postaci ½ udziału w nieruchomości, a także że jest on osobą młodą i aktywną, zatem jego sytuacja materialna może ulec poprawie. 1.3 W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wyraził pogląd, że spełnienie przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego powinno skutkować uwzględnieniem jego wniosku. Ponadto podniósł, że organ podatkowy dokonał zajęcia udziału (½) we współwłasności nieruchomości, jednak nie przystąpił do żadnych czynności mających na celu zbycie wskazanego udziału w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego, jednocześnie zaś nie zgodził się na zwolnienie spod zajęcia egzekucyjnego i dokonanie sprzedaży wskazanego udziału z wolnej ręki. Podkreślił, że wszystkie jego dotychczasowe działania mają na celu spłatę zaległości podatkowej. 1.4 Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy opisaną wyżej decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że zgodnie z art.67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, na wniosek podatnika może umorzyć między innymi odsetki za zwłokę od powstałych zaległości podatkowych. Podkreślił, że decyzja w sprawie umorzenia odsetek ma charakter uznaniowy, zatem w sytuacji spełnienia wymaganych przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ może odmówić udzielenia ulgi. Następnie, przedstawiając treść pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" oraz odwołując się do materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, organ stwierdził, że sytuacja finansowa podatnika i jego rodziny uległa poprawie, bowiem aktualnie otrzymuje on wynagrodzenie w kwocie [...] (netto), a pozostająca z nim we wspólnym gospodarstwie domowym M.F. otrzymuje wynagrodzenie w wysokości [...] co po dodaniu alimentów na dziecko i zasiłków rodzinnych daje kwotę [...] po odjęciu opłat związanych z utrzymaniem mieszkania i wydatków na leki do dyspozycji rodziny pozostaje kwota [...] Ponadto organ podniósł, że podatnik jest właścicielem nieruchomości gruntowej o pow. [...] ha. Odnosząc się do powyższego organ stwierdził, że uzyskiwany przez rodzinę podatnika dochód pozwala na zaspokojenie jej podstawowych potrzeb, natomiast konieczność spłaty zobowiązań cywilnoprawnych, będących wynikiem własnych decyzji podatnika, nie może stanowić argumentu do zastosowania ulgi, gdyż organy podatkowe są zobowiązane do dbania o interesy budżetu państwa, które nie mogą być uszczuplane kosztem spłat należnych instytucjom kredytowym. Podkreślił, że odsetki, których umorzenia dotyczy wniosek, są skutkiem wyboru niewłaściwej formy opodatkowania, jednak nieznajomość przepisów prawa podatkowego oraz ich nieprzestrzeganie również nie może stanowić podstawy do zastosowania wnioskowanej ulgi. Wyraził pogląd, że podstawą jej zastosowania nie może być też fakt prowadzenia księgowości przez osobę niekompetentną. Zauważył, że obowiązek zapłaty podatku wynika wprost z przepisów prawa, a w sprawie nie wystąpiły nadzwyczajne okoliczności losowe, czy klęski żywiołowe powodujące utratę majątku lub trwałą niezdolność zarobkowania czyniąc tym samym niemożliwym zapłatę wymaganego podatku. Organ wskazał ponadto, że działania podejmowane przez organ egzekucyjny nie mają wpływu na wysokość powstałych odsetek, a prowadzone postępowanie egzekucyjne jest skuteczne - w wyniku zastosowania środków egzekucyjnych wyegzekwowano łącznie kwotę [...] w tym [...] w okresie od [...].01.2011r. do [...].04.2012r. Organ stwierdził także, że podatnik jest osobą młodą i aktywną, a jego sytuacja materialna uległa poprawie i nie można wykluczyć, iż w perspektywie czasu sytuacja finansowa rodziny wnioskodawcy ulegnie dalszej poprawie. Wobec powyższego nie można, zdaniem organu, podważyć słusznego stanowiska organu I instancji wyrażającego się w nieuwzględnieniu wniosku o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. Nie negując trudności finansowych podatnika organ uznał, że wobec poprawy jego sytuacji finansowej odpadła w niniejszej sprawie przesłanka ważnego interesu podatnika. 2.1 W skardze na powyższą decyzję M. S. zarzucił naruszenie art.67a § 1 pkt 3 O.p. przez odmowę umorzenia odsetek od zaległości podatkowej, pomimo zaistnienia wymaganych przesłanek oraz art.121 O.p. przez dokonanie ustaleń sprzecznych z rzeczywistym stanem faktycznym. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. 2.2 W uzasadnieniu skargi, odnosząc się do argumentów, że jest osobą młodą i aktywną zawodowo i społecznie, a także że egzekucja zaległości jest skuteczna, skarżący stwierdził, że został nijako "ukarany" za to, że starał się spłacić powstałą zaległość podatkową, w jego bowiem ocenie spłata tak znacznej kwoty zaległości jest wynikiem wyłącznie jego działań, skutkujących zwolnieniem spod egzekucji, a następnie sprzedażą z wolnej ręki zajętych przez organ podatkowy nieruchomości. Wskazał, że w chwili obecnej egzekucja prowadzona jest wyłącznie z jego wynagrodzenia za pracę, a uzyskiwane środki nie pokrywają nawet w części ciągle narastających odsetek od zaległości podatkowej. Podniósł, że - wbrew stanowisku organu II instancji - jego sytuacja finansowa nie jest dobra, jej chwilowa poprawa wynikała jedynie z czasowej umowy o pracę (na okres 6 miesięcy) zawartej przez M.F. i w znaczący sposób nie rzutuje na możliwości spłaty przez niego zadłużenia wobec Skarbu Państwa, również korzystanie z pomocy MOPS świadczy o jego nienajlepszej sytuacji materialnej. Podkreślił, że zaciągnięcie zobowiązań w bankach wymuszone było brakiem środków na zaspokojenie najbardziej nawet podstawowych potrzeb rodziny. Skarżący wskazał ponadto, że wniosek dotyczył jedynie umorzenia odsetek, a przyznanie takiej ulgi oraz jednorazowa spłata zaległości podatkowej z pewnością odzwierciedlałaby zasady równoważenia interesów Skarbu Państwa i podatnika. Zarzucił też, że organy nie wzięły pod uwagę, że usilnie (i bezskutecznie) ubiega się o umożliwienie mu sprzedaży pozostałego majątku w postaci udziału we współwłasności nieruchomości. 1. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: 1. W sprawie nie jest sporne, że podstawę prawną jej rozstrzygnięcia stanowi art.67a § 1 pkt 3 O.p. Stanowi on, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art.67b (co nie ma znaczenia w niniejszej sprawie), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może, w szczególności, umorzyć odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej. Jak prawidłowo wyjaśniono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, zwroty "ważny interes podatnika" i "interes publiczny", określające przesłanki, z których wystąpienie co najmniej jednej jest koniecznym warunkiem udzielenia ulgi podatkowej, nie zostały zdefiniowane w przepisach prawa. W utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych i doktrynie przyjmuje się jednak zgodnie, że o istnieniu ważnego interesu podatnika uzasadniającego udzielenie ulgi przesądza jego osobista sytuacja życiowa, w której wystąpiły zdarzenia ważne, niezwyczajne lub obiektywnie od podatnika niezależne, z powodu których nie jest on w stanie zrealizować zaległych należności podatkowych, natomiast interes publiczny uzasadniający udzielenie ulgi należy rozpatrywać z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo (w tym socjalne), zaufanie obywateli do organów władzy. Powyższe przesądza, że istnienie czy nieistnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uzasadniającego udzielenie ulgi podlega ustaleniu przy uwzględnieniu okoliczności stanu faktycznego konkretnej sprawy, w postępowaniu prowadzonym z zachowaniem przepisów postępowania, w szczególności art.122, art.187 § 1 i art.191 O.p., nakładających na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, dokonania na podstawie tego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Decyzja kończąca to postępowania winna zaś zawierać uzasadnienie wskazujące, w szczególności, fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a także wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (art.210 § 4 O.p.). Prawidłowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono także, że decyzja wydana na podstawie art.67a § 1 (pkt 3) O.p. opiera się na uznaniu administracyjnym, co oznacza, iż organowi pozostawiony został wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. W przypadku ustalenia istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ może więc przyznać wnioskowaną ulgę, ale przyznać jej nie musi. Przy tym, ponieważ uznanie administracyjne jest jednym z elementów rozstrzygnięcia, także argumenty w tym zakresie winny zostać ujawnione w uzasadnieniu decyzji (art.124 i art.210 § 4 O.p.). Oczywistym jest, że dokonanie, w ramach uznania administracyjnego, prawidłowego wyboru konsekwencji prawnych sytuacji objętej hipotezą normy prawnej nie jest możliwe bez prawidłowe ustalenia istnienia tej sytuacji. Rozstrzyganie w oparciu o uznanie administracyjne sprawy z wniosku o udzielenie ulgi podatkowej nie zwalnia zatem organów od dokonania istotnych w sprawie ustaleń w zakresie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego z zachowaniem przepisów postępowania. 4.2 Zdaniem sądu w składzie orzekającym w sprawie niniejszej, przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie zachowano standardów postępowania, o których mowa wyżej, bowiem nie wszystkie okoliczności stanu faktycznego sprawy zostały należycie, tj. z zachowaniem art.187 § 1 i art.191 O.p., rozpatrzone i ocenione w świetle art.67a § 1 pkt 3 O.p. Przede wszystkim zauważyć należy, że odnosząc się do podnoszonej przez skarżącego kwestii egzekucji, jej skuteczności i podejmowanych przez skarżącego działań zmierzających do zaspokojenia zaległych należności podatkowych organy obu instancji stwierdziły, że na wysokość odsetek, których umorzenia dotyczy wniosek wszczynający postępowanie w sprawie, nie miały wpływu działania organu egzekucyjnego, że egzekucja nie jest bezskuteczna, bowiem uzyskano w jej toku [...] w tym [...]zł w okresie [...].01.2011r. – [...].04.2012r., natomiast egzekucja z nieruchomości traktowana jest jako ostateczność, że dysponowanie majątkiem (posiadanie nieruchomości) przemawia przeciwko udzieleniu ulgi. Z uzasadnień decyzji organów obu instancji nie wynika jednak, aby okoliczności związane z przebiegiem egzekucji były rzetelnie rozważane w kontekście przesłanek wymienionych w art.67a § 1 O.p. Tymczasem z akt sprawy wynika, a podnosił to także skarżący w toku postępowania, że zasadnicza część uzyskanej w toku egzekucji należności pochodziła nie z realizacji jedynego rzeczywiście stosowanego przez organ egzekucyjny środka egzekucyjnego, tj. z egzekucji z wynagrodzenia za pracę (z tego tytułu organ egzekucyjny uzyskuje miesięcznie od nieco ponad 30 zł w 2005r. do niespełna 90 zł obecnie), ale z wpłat dokonanych przez skarżącego poza stosowanymi środkami egzekucyjnymi oraz ze sprzedaży przez skarżącego jego praw do 2 nieruchomości, po uprzednim zwolnieniu ich spod egzekucji na wniosek skarżącego. Z akt sprawy wynika ponadto, że co do wynoszącego 50 % udziału skarżącego we współwłasności trzeciej i ostatniej z nieruchomości skarżącego, stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni [...] ha, położonej w K. D., w dniu [...].08.2007r. zostało zastosowane zajęcie egzekucyjne, a wszczęcie co do niego egzekucji ujawnione zostało w księdze wieczystej w dniu [...].09.2007r. i po tej dacie żadne czynności w tej egzekucji nie były dokonywane. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniami z dnia [...]. i z dnia [...]. odmówił uwzględnienia wniosków skarżącego o zwolnienie spod egzekucji tego udziału we współwłasności nieruchomości w celu sprzedaży i wpłacenia uzyskanej (ujawnionej we wniosku) ceny na poczet egzekwowanej należności podatkowej, z argumentacją, że konieczne jest zachowanie przez organ egzekucyjny możliwości uzyskania z tego udziału zaspokojenia egzekucyjnego w przyszłości. W związku z powyższym podnieść należy, że egzekucja administracyjna prowadzona jest na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005r. Nr 229, poz.1954 ze zm., od 13.09.2012r. - Dz.U. z 2012r. poz.1015), zwanej dalej "u.p.e.a.". Wynika z nich w szczególności, że u.p.e.a. określa, między innymi, sposób postępowania wierzycieli w przypadkach uchylania się zobowiązanych od wykonania ciążących na nich obowiązków, o których mowa w art.2 oraz prowadzone przez organy egzekucyjne postępowanie i stosowane przez nie środki przymusu służące doprowadzeniu do wykonania lub zabezpieczenia wykonania obowiązków, o których mowa w art.2 (art.1 pkt 1 i 2), że organ egzekucyjny obowiązany jest stosować przewidziane w u.p.e.a. środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego (art.7 § 1 i 2), a także, że jeżeli przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (art.18). Z kolei przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000r. Nr 98, poz.1071 ze zm.) stanowią, że organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa (art.6), prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej (art.8), działając w sprawie wnikliwie i szybko i posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (art.12 § 1). Również z Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wynika, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym (art.2), a organy władzy publicznej mają obowiązek działania na podstawie i w granicach prawa (art.7). W świetle powyższego nie może ulegać wątpliwości, że prowadząc egzekucję administracyjną organy obowiązane są wykonywać należące do ich kompetencji, a zatem i obowiązków, czynności w sposób zapewniający możliwie szybkie przymusowe zrealizowanie obowiązku niewykonanego dobrowolnie przez zobowiązanego, z zastosowaniem środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku, mając jednocześnie na uwadze obowiązek działania w sposób budzący zaufanie obywatela, w tym zobowiązanego. W okolicznościach ujawnionych w niniejszej sprawie, po przystąpieniu do egzekucji administracyjnej z nieruchomości przez dokonanie zajęcia udziału skarżącego we współwłasności tej nieruchomości (art.110c § 1, 2 i 4 u.p.e.a.) i doprowadzeniu do ujawnienia faktu wszczęcia tej egzekucji w księdze wieczystej (art.110c § 3 u.p.e.a.) w dniach, odpowiednio, 22.08. i 28.09.2007r., organ egzekucyjny pozostawał jednak całkowicie bezczynny, nie realizował dalszych prawem przewidzianych czynności mających zmierzać do wykonania egzekwowanego obowiązku. Bierności tej nie można przy tym zasadnie tłumaczyć skutecznością innego środka egzekucyjnego w powiązaniu ze znaczną uciążliwością środka egzekucyjnego w formie egzekucji z nieruchomości (por.: art.7 § 2 in fine u.p.e.a.), skoro ten środek egzekucyjny został już jednak zastosowany (por. też: art.110 § 1 u.p.e.a.). Takie zaniechanie realizacji ustawowych kompetencji (obowiązków) przez organ egzekucyjny samo w sobie ocenić należy jako naruszające prawo obywatela do załatwiania jego sprawy w sposób zgodny z prawem, możliwie szybki, budzący zaufanie do organu prowadzącego postępowanie, a więc niespełniające standardów wynikających z przytoczonych wyżej przepisów. We wskazanych okolicznościach dodatkowo zasady te, a szczególnie zasadę zaufania, narusza również uniemożliwienie skarżącemu, dwukrotnie, samodzielnej sprzedaży udziału we współwłasności przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem uzyskanych z tytułu ceny środków pieniężnych na zaspokojenie części egzekwowanej należności. Wobec opisanej bezczynności organu egzekucyjnego, za nieprzekonujący uznać należy argument, że zajęty udział miałby służyć zaspokojeniu egzekucyjnemu w bliżej nieokreślonej przyszłości, jednocześnie zaś wcześniejsze działania skarżącego czyniły wiarygodnymi jego zapewnienia co do przekazania organowi egzekucyjnemu środków pieniężnych uzyskanych z ceny. Dodać ponadto należy, że możliwe było podjęcie takich działań, które zabezpieczałyby interesy postępowania egzekucyjnego przy jednoczesnym zwolnieniu spod egzekucji przedmiotowego udziału we współwłasności nieruchomości. Powyższego nie należy rozumieć w ten sposób, że organ egzekucyjny obowiązany jest zwolnić udział we współwłasności nieruchomości, o którym mowa, spod egzekucji. Kwestia ta nie należy zresztą do przedmiotu rozstrzygania w sprawie niniejszej, bowiem przedmiotem tej sprawy jest zgodność z prawem decyzji odmawiającej udzielenia skarżącemu ulgi polegającej na umorzeniu odsetek od zaległości podatkowej. Skoro jednak obowiązkiem organów podatkowych w tej sprawie było ustalenie i rozważenie jej wszystkich okoliczności w świetle przesłanek udzielenia ulgi wynikających z art.67a § 1 O.p., w tym interesu publicznego ocenianego w kontekście takich wartości wspólnych, jak sprawiedliwość, praworządność, zaufanie do organów władzy publicznej, to winny one również rozważyć, czy przywołane wyżej okoliczności dotyczące postępowania egzekucyjnego nie świadczą o istnieniu interesu publicznego uzasadniającego uwzględnienie wniosku skarżącego o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej lub przynajmniej ich części. Pominięcie zaś przez organy podatkowe omawianego aspektu sprawy spowodowało wydanie decyzji z naruszeniem art.122, art.87 § 1 i art.191 O.p. W ocenie sądu w składzie orzekającym w sprawie niniejszej, zaskarżona decyzja narusza wskazane wyżej przepisy postępowania także i z tego powodu, że organ II instancji ustalił, iż w związku z uzyskiwaniem przez M.F. wynagrodzenia za pracę, przez co poprawie uległa sytuacja finansowa rodziny skarżącego, przestała istnieć przesłanka ważnego interesu podatnika w uzyskaniu wnioskowanej ulgi podatkowej, całkowicie pomijając przy tym okoliczność, że czas pobierania tego wynagrodzenia był ograniczony, a jednocześnie ten dodatkowy dochód rodziny pozbawił ją, co najmniej na pewien czas, prawa do pobieranego wcześniej dodatku mieszkaniowego. 4.3 Wbrew natomiast zarzutom skargi, jako nienaruszające prawa należy ocenić odwołanie się przez organy podatkowe do argumentów dotyczących wieku skarżącego i jego aktywności zawodowej. Jak wynika z uzasadnień wydanych w sprawie decyzji, okoliczności, o których mowa, rozważane były w aspekcie dokonanego przez organy wyboru konsekwencji prawnych ustaleń, jakie dokonane zostały w sprawie w związku z regulacją prawną zawartą w art.67a § 1 (pkt 3 ) O.p. Są one zatem częścią uzasadnienia wyjaśniającego wybór dokonany w ramach uznania administracyjnego. Stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy zastosowanie ulgi polegającej na umorzeniu odsetek od zaległości podatkowej powoduje bezpowrotną ich utratę przez Skarb Państwa, nie narusza uznania administracyjnego stanowisko, że przeciwko udzieleniu tej ulgi może przemawiać wiek, aktywność zawodowa, inne cechy osobiste podatnika, które dają podstawę do uzasadnionego przewidywania, że w przyszłości spłata należności przez podatnika będzie możliwa. 4.4 Rozpatrując sprawę ponownie, w celu ustalenia, czy występuje ważny interes podatnika lub interes publiczny w udzieleniu wnioskowanej ulgi, organ winien rozważyć wszystkie ujawnione w sprawie okoliczności, w szczególności te dotychczas pominięte, dotyczące egzekucji administracyjnej skierowanej do udziału skarżącego we współwłasności nieruchomości położonej w K. D., a analizę tych okoliczności w świetle regulacji prawnej zawartej w art.67a § 1 (pkt 3) O.p. winien przedstawić w uzasadnieniu wydanej decyzji spełniającym wymogi art.210 § 4 O.p. Wobec powyższego, skoro zaskarżona decyzja wydana została z mogącym mieć wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania, należało ją uchylić na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz.270 ze zm.).