I SA/Lu 733/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz NSA Danuta Małysz Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Woźny po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2020 r. sprawy ze skargi W. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta B. P. z dnia [...] [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego W. P. kwotę [...]zł ([...]) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. U Z A S A D N NI E N I E Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej – "Kolegium") utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. P. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej w wysokości [...] zł, o której stwierdzenie wnioskował W. P. (dalej – "skarżący"). Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że prawomocnym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] z dnia 10 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 856/18 uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie Prezydenta Miasta B. P. z dnia [...] r. o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu opłaty skarbowej. Uzasadniając tej treści rozstrzygniecie sąd stwierdził, że wniosek skarżącego z dnia [...] r. o zwrot opłaty skarbowej, należy ponownie rozpoznać w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), tj. jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie skarbowej, uiszczonej przez osobę fizyczną, od czynności urzędowej dokonanej na jej wniosek. Rozpoznając ponownie wniosek organ I instancji działając na podstawie art. 74a Ordynacji podatkowej odmówił stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej. W uzasadnieniu wydanej decyzji stwierdził, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się przede wszystkim kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Wyjaśnił jednocześnie, że S. P. w momencie składania wniosku o wszczęcie postępowania administracyjnego o ustalenie udziałów we wspólnocie gruntowej, był zobowiązany do uiszczenia opłaty skarbowej w kwocie [...]zł, tj. w wysokości wskazanej w poz. 53 załącznika do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1827 ze zm.). Wniosek skarżącego o wszczęcie postępowania administracyjnego w ww. sprawie, został załatwiony ostateczną decyzją Starosty [...] z dnia [...] r. o nieustaleniu wykazu osób uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej oraz wykazu obszarów gospodarstw rolnych przez nich posiadanych i wielkości przysługujących im udziałów we wspólnocie wsi K., pow. [...], o których mowa w art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 703). W lakonicznym odwołaniu od powyższej decyzji, skarżący ograniczył się jedynie do zarzutu, że ww. decyzja, nie uwzględnia wytycznych zawartych w przywołanym na wstępie wyroku WSA [...] z dnia 10 maja 2019 r. Po rozpoznaniu odwołania w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Kolegium, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu odwołało się do treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej – "p.p.s.a.") wskazując, że ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Następnie wyjaśnił, że z orzeczenia WSA [...] z dnia 10 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 856/18 jednoznacznie wynikało, że organy podatkowe I i II instancji rozpatrując ponownie wniosek strony skarżącej o zwrot opłaty skarbowej, obowiązane będą zastosować przepisy Ordynacji podatkowej), tj. art. 72-80 Ordynacji podatkowej, a nie przepis art. 9 ustawy o opłacie skarbowej, nie przesądzając jednocześnie, czy podatnik ma uprawnienie do zwrotu nadpłaconej opłaty skarbowej. W konsekwencji, wykonując zalecenie zawarte w ww. orzeczeniu, organ I instancji wydał na podstawie art. 74a Ordynacji podatkowej decyzję o odmowie stwierdzenia żądanej nadpłaty. W ocenie Kolegium działanie takie było prawidłowe. Uzasadniając przyjęte stanowisko, argumentowało, że stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej nie można utożsamiać z instytucją zwrotu opłaty skarbowej, przewidzianą w art. 9 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej. Zwrot opłaty skarbowej następuje wyłącznie w przypadku jej uiszczenia przez podatnika i nie dokonania przez organ odpowiedniej czynności urzędowej lub nie wydania zaświadczenia, czy zezwolenia. W sprawie nie zaistniała powyższa sytuacja z uwagi na to, że opłacony opłatą skarbową wniosek został merytorycznie rozpatrzony wskazaną wyżej decyzją Starosty [...]. Następnie wyjaśniło, że zastosowanie do opłaty skarbowej przepisów Ordynacji podatkowej przewiduje art. 2 § 1 pkt 3 tej ustawy. Z kolei w myśl art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego (np. w sytuacji, gdy dana czynność nie podlegała opłacie skarbowej) lub w wysokości większej od należnej. Istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci mimo, że nie istnieje obowiązek, rozumiany zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej, jako wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Tymczasem zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej obowiązek jej zapłaty powstaje od dokonania czynności urzędowej - z chwilą dokonania zgłoszenia lub złożenia wniosku o dokonanie czynności urzędowej. Mając na uwadze powyższe Kolegium uznało, że w zaistniałej sytuacji na podatniku ciążył obowiązek zapłaty opłaty skarbowej w wysokości [...] zł, z uwagi na złożenie przez niego wniosku o dokonanie czynności urzędowej, tj. wydanie decyzji administracyjnej we wnioskowanej sprawie, która to decyzja została ostatecznie wydana. Z tego tytułu brak było w ocenie Kolegium podstaw prawnych i faktycznych do ustalenia nadpłaty w opłacie skarbowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] W. P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kwoty [...]zł wraz z odsetkami od dnia [...] r. z tytułu nadpłaconej opłaty skarbowej, oraz o zasądzenie kosztów sądowych. W uzasadnieniu skarżący zastrzegł, że nie jest prawnikiem i w związku z tym prosi o rozpoznanie sprawy, nie ograniczając się do treści skargi. Następnie odwołując się do wytycznych, co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku WSA [...] z 10 maja 2019 r., skarżący stwierdził, że organ I instancji, nie dokonał analizy wpłat opłat skarbowych dokonanych przez wnioskodawców składających wnioski o ustalenie udziałów we wspólnocie gruntowej wsi K., pow. [...] do dnia [...] r. Jednocześnie stwierdził, że w tym terminie do organu wpłynęła kwota przekraczająca [...] zł, gdy tymczasem organ, tj. Starostwo Powiatowe w B. P., wykonał tylko jedną czynność urzędową wydając decyzję z dnia [...] r. o nieustaleniu wykazu osób uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej oraz wykazu obszarów gospodarstw rolnych przez nich posiadanych i wielkości przyznanych im udziałów we wspólnocie wsi K.. W tym stanie faktycznym, zdaniem skarżącego, jeżeli miałaby być pobrana opłata skarbowa w wysokości [...] zł wskazana w poz. 53 załącznika do ustawy o opłacie skarbowej, to winien być zastosowany art. 5 ust. 2 ustawy o opłacie skarbowej. Jednocześnie skarżący oświadczył, że od ponownego wniosku złożonego dnia [...] r. starosta b. już nie zażądał opłaty skarbowej, co w jego ocenie oznacza, że czynność ta jest zwolniona od opłaty skarbowej stosownie do treści art. 2 ust. 1 w pkt. 1 lit. h ustawy o opłacie skarbowej. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny [...], zważył co następuje: Skargę zasługuje na uwzględnienie. Nawiązując do treści skargi, należy na wstępie wyjaśnić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi następuje, gdy stwierdzi on naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, sąd że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Kolegium z dnia [...] r. utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. P. z dnia [...] r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej w wysokości [...] zł, która to decyzja została wydana na wniosek skarżącego z dnia [...] r. Przeprowadzając kontrolę zgodności z prawem wydanych, w tak zakreślonych granicach sprawy rozstrzygnięć, na wstępie należy zgodzić się z Kolegium, że ze względu na treść art. 153 p.p.s.a., który stanowi, że ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, kluczowa jest ocena realizacji przez organy wytycznych zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] z dnia 10 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 856/18. Z wytycznych tych wynika, że rozpoznając ponownie sprawę organy podatkowe winny rozpatrzeć żądanie skarżącego zgodnie z jego treścią, tj. jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie skarbowej uiszczonej przez osobę fizyczną od dokonania czynności urzędowej na jej wniosek. W ww. wyroku sąd jednoznacznie stwierdził, że z brzmienia pisma skarżącego z dnia [...] r., nie wynika, aby żądał on wszczęcia postępowania w takiej samej sprawie, która zostało już uprzednio ostatecznie rozstrzygnięta, tj. zwrotu opłaty skarbowej na podstawie art. 9 ustawy o opłacie skarbowej. Wynika z niego natomiast, że skarżący zażądał stwierdzenia nadpłaty, co regulują przepisy Ordynacji podatkowej, a nie przepisy ustawy o opłacie skarbowej, w tym jej art. 9. Sąd wyjaśnił również, że zwrot opłaty na podstawie art. 9 ustawy o opłacie skarbowej i nadpłata, o której mowa w przepisach Ordynacji podatkowej, są odrębnymi instytucjami prawnymi funkcjonującymi w ramach systemu podatkowego. Uwzględniając powyższe wskazania sądu, należy stwierdzić, że prawidłowo organy obu instancji, rozpoznając wniosek skarżącego z [...] r., przyjęły, na podstawie art. 2 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, że przepisy tej ustawy mogą być stosowane do nadpłaconej lub nienależnie uiszczonej opłaty skarbowej oraz że zgodnie z treścią art. 72 tej ustawy, za nadpłatę uważa się, między innymi, kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (§ 1 pkt 1). Nie budziło również wątpliwości, że za nadpłacony uważa się podatek uiszczony w kwocie wyższej niż wynikająca z przepisów prawa, zaś za podatek zapłacony nienależnie – podatek uiszczony pomimo braku ustawowego obowiązku jej zapłacenia. Tak definiowana nadpłata powstaje w szczególności z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), a także że uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje między innymi podatnikom (art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej). Ponadto odnotować wypada, że zgodnie z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej konsekwencją stwierdzenia nadpłaty może być zwrot (nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego) podatku (wraz z oprocentowaniem). Organy obu instancji pominęły natomiast okoliczność, że w rozpatrywanej sprawie źródłem powstania tak zdefiniowanej nadpłaty są przepisy ustawy o opłacie skarbowej, a zatem muszą one zostać uwzględnione w prowadzonym postępowaniu. Opłacie skarbowej podlega m.in. dokonanie czynności urzędowej na podstawie zgłoszenia lub na wniosek, w sprawach indywidualnych z zakresu administracji publicznej (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o opłacie skarbowej). Obowiązek zapłaty opłaty skarbowej ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jeżeli wskutek dokonanego przez nie zgłoszenia lub na ich wniosek dokonuje się czynności urzędowej (...). Obowiązek, o którym mowa wyżej, ciąży solidarnie na ww. osobach lub jednostkach, jeżeli w wyniku złożonego wspólnie zgłoszenia lub na ich wspólny wniosek dokonuje się czynności urzędowej (...) (art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o opłacie skarbowej). Odnotować również trzeba, że jeżeli jedną ze stron czynności, podlegających opłacie skarbowej, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej zwolniona od tej opłaty, to obowiązek jej zapłaty ciąży solidarnie na pozostałych stronach tej czynności (ust. 3 ww. przepisu). Obowiązek zapłaty opłaty skarbowej od dokonania czynności urzędowej powstaje – z chwilą dokonania zgłoszenia lub złożenia wniosku o dokonanie czynności urzędowej (art. 6 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej). Opłatę skarbową wpłaca się z chwilą powstania obowiązku jej zapłaty (ust. 2 ww. przepisu). Ponadto należy wyjaśnić, że wniosek, od którego skarżący uiścić opłatę skarbową został złożony na podstawie art. 8a ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, który stanowi, że na wniosek złożony nie później niż do dnia 31 grudnia 2016 r. przez uprawnionego do udziału we wspólnocie gruntowej, o którym mowa w art. 6 ust. 1 lub 2, albo przez jego następcę prawnego następuje ustalenie, które nieruchomości stanowią wspólnotę gruntową, ustalenie wykazu uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej oraz wykazu obszarów gospodarstw rolnych przez nich posiadanych i wielkości przysługujących im udziałów we wspólnocie. Zgodnie natomiast z treścią art. 8a ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, po rozpoznaniu wniosku starosta wydaje decyzję, o ustaleniu, które nieruchomości spośród nieruchomości, o których mowa w art. 1 ust. 1, stanowią wspólnotę gruntową (ust. 4), o ustaleniu wykazu uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej oraz wykazu obszarów gospodarstw rolnych przez nich posiadanych i wielkości przysługujących im udziałów we wspólnocie (ust. 5). Natomiast w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej, o których mowa w art. 6 ust. 1 lub 2, starosta wydaje decyzję o nieustaleniu wykazu uprawnionych do udziału we wspólnocie na podstawie art. 6 ust. 1 lub 2 (art. 8a ust. 7 ww. ustawy). Zgodnie z art. 61 § 1 k.p.a. postępowanie administracyjne wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Organ administracji publicznej jest zobowiązany zawiadomić wszystkie osoby będące stronami w sprawie będącej przedmiotem postępowania wszczynanego z urzędu lub na żądanie jednej ze stron o wszczęciu postępowania (art. 61 § 4). Art. 28 stanowi, że stroną jest każdy, czyjego interesu prawnego lub obowiązku dotyczy postępowanie albo kto żąda czynności organu ze względu na swój interes prawny lub obowiązek. Zatem organ administracji powinien ustalić z urzędu, które osoby będą stronami w postępowaniu administracyjnym, także wszczynanym na żądanie jednej ze stron, kierując się w tym względzie przepisem ww. przepisem i przepisami szczególnymi, a następnie powinien powiadomić strony o wszczęciu postępowania. W ocenie sądu z treści przytoczonych przepisów wynika, że obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej od wniosku złożonego w trybie art. 8 a ust. 1 ustawy o wspólnotach gruntowych, który obligują właściwego starostę do wydania decyzji, o której mowa w art. 8 a ust. 4, ust. 5, lub ust. 7 ww. ustawy, ciąży na osobie, który taki wniosek złożyła we własnym imieniu (art. 5 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej). W sytuacji, gdy wszczęcie postępowania nastąpiłoby na wspólny wniosek osób zainteresowanych, obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej ciążyłby solidarnie na wszystkich podmiotach, których wspólny wniosek został rozstrzygnięty ww. decyzją, stosownie do regulacji zawartej w art. 5 ust. 2 ustawy o opłacie skarbowej. Zatem, bez względu na to, czy wydanie decyzji nastąpiłoby na wniosek złożony przez jedną osobę, czy też na wniosek złożony wspólnie przez kilka osób, na stronie (stronach) postępowania ciążyłby obowiązek zapłaty jednej opłaty skarbowej. Oczywiście w przypadku gdyby stronami postępowania okazały się, poza tą osobą, która złożyła wniosek indywidualnie, lub poza tymi osobami, które złożyły wniosek wspólnie - także inne osoby, nie ciążyłby na nich obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej. Opłata ta jest związana z wnioskiem inicjującym postępowanie administracyjne a nie ze statusem strony w tym postępowaniu. Zatem złożenie wniosku nawet przez jedną osobę zainteresowaną ustaleniem, które nieruchomości stanowią wspólnotę gruntową, ustaleniem wykazu uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej lub wykazu obszarów gospodarstw rolnych przez nich posiadanych i wielkości przysługujących im udziałów we wspólnocie powoduje wszczęcie w tym zakresie postępowania administracyjnego. Wniosek wszczynający postępowanie wyznacza jego ramy oraz zakreśla jego przedmiot. Wszystkie następne wnioski złożone w tej sprawie nie mogą wszcząć postępowania, które już jest w toku. Zostaną one rozpoznane w trakcie już toczącego się postępowania administracyjnego. Jak wynika z decyzji Starosty [...] z dnia [...] r., której przedmiotem jest ustalenie wykazu uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej położonej we wsi K. oraz wykazu obszarów gospodarstw rolnych przez nich posiadanych i wielkości przysługujących im udziałów we wspólnocie w sprawie zostało złożonych co mniej kilka wniosków osób zainteresowanych wydaniem ww. rozstrzygnięcia (k. 24-25 akt administracyjnych). Natomiast skarżący w postępowaniu o zwrot nadpłaty konsekwentnie twierdzi, że opłata skarbowa od wniosku, który zainicjował postępowanie zakończone ww. decyzją Starosty [...] została wniesiona przez wszystkie strony tego postępowania (k. 12, 31, 61 akt podatkowych). Organy w podjętych rozstrzygnięciach zupełnie nie odniosły się do tych stwierdzeń skarżącego. W aktach sprawy także jest brak jakichkolwiek dowodów uiszczenia opłaty skarbowej przez inne niż skarżący strony postępowania. Powyższe oznacza, że dla prawidłowego zastosowania ww. przepisów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, niezbędne było poczynienie szeregu ustaleń faktycznych, których organy podatkowe zaniechały. Jeśli bowiem nadpłatą jest podatek, w tym wypadku opłata skarbowa zapłacona nienależnie lub w wysokości wyższej niż należna to kluczowe jest ustalenie, kto i na jakiej podstawie miał obowiązek opłatę taką uiścić. Tej treści konkluzja obliguje organy podatkowe rozpoznające wniosek skarżącego do ustalenia w pierwszej kolejności podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty skargowej i dopiero w tak ustalonym stanie faktycznym rozważenia zasadności wniosku skarżącego w kontekście ustawowych przesłanek stwierdzenia nadpłaty. Natomiast organy nie ustaliły, czy postępowanie zostało zainicjowane wnioskiem skarżącego, czy złożonym wcześniej wnioskiem innej osoby lub wspólnym wnioskiem innych osób. Brak tego rodzaju ustaleń w zaskarżonych rozstrzygnięciach stanowi niewątpliwe naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, co obligowało sąd do uchylenia zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta B. P. z dnia [...] r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej. Rozpoznając ponownie sprawę organ I instancji będzie zobowiązany do przeprowadzenia postępowania we wszystkich istotnych dla wnioskowanej przez skarżącego nadpłaty aspektach, z uwzględnienie przedstawionego wyżej stanowiska sądu oraz zasad ogólnych postępowania podatkowego, w szczególności wyrażonych w art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, a wynik przeprowadzonego postępowania znajdzie wyraz w uzasadnieniu wydanej decyzji spełniającym warunki określone w oraz art. 210 § 4 ww. ustawy. Mając na względzie powyższe, sąd działając na podstawie art. 135 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w pkt I. sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania znajduje oparcie w treści art. 200 p.p.s.a.