I SA/Lu 783/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie NSA Witold Falczyński,, WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 lutego 2012 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego oddala skargę. I SA/Lu 783/11 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej (dalej – DIC) wydanej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej – O.p.), po rozpatrzeniu odwołania J. P. (dalej – skarżący, strona) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (dalej – NUC) z dnia [...] o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu podał, że w dniu 3 grudnia 2004r. skarżący złożył do Urzędu Celnego deklarację AKC-U dotyczącą nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Mercedes-Benz E 320, o numerze nadwozia [...], w której zadeklarowano rok produkcji 2002, podstawę obliczenia podatku: 31.666 zł, stawkę podatku 25,6% oraz kwotę podatku akcyzowego w wysokości 8.106 zł, którą wpłacono na konto Izby Celnej. W dniu 3 czerwca 2008 r. skarżący złożył wniosek o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 3.799 zł wraz z należnym oprocentowaniem, zapłaconego w związku z nabyciem wyżej wymienionego samochodu, wskazując, na niezgodność przepisów, na podstawie których uiścił tę daninę z art. 23, 25 i 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Do wniosku dołączył korektę deklaracji AKC-U, w której zadeklarował kwotę podatku akcyzowego w wysokości 4.307 zł. Decyzją z dnia [...] NUC odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym a decyzją z dnia [...] DIC utrzymał ja w mocy. Po złożeniu skargi na rozstrzygnięcie DIC, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 19 maja 2009r., sygn. akt I SA/Lu 43/09, uchylił zaskarżoną decyzję z uwagi niedokonanie oceny przez organy podatkowe przedstawionych przez stronę dowodów, a także nieustosunkowanie się do wpływu wynikających z oceny technicznej uszkodzeń samochodu na jego wartość rynkową. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, DIC decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję NUC. Na tę decyzję DIC, strona również złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2010r., sygn. akt I SA/Lu 869/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną decyzję wskazując, że "podstawa faktyczna zaskarżonej decyzji, w zakresie odnoszącym się do ustalenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego stanowiącego przedmiot nabycia wewnątrzwspólnotowego, jest dowolna. Stanowi to konsekwencję dowolnych ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie oraz dowolnej oceny dowodów zebranych w prowadzonym postępowaniu". Na skutek wydania w/w wyroku, DIC ponownie przeprowadził postępowanie odwoławcze i w dniu [...] wydał decyzję, którą uchylił w całości decyzję NUC i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W wyniku rozpatrzenia sprawy NUC wydał decyzję z dnia [...] którą ponownie odmówił skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes-Benz E 320 w wysokości 3.799 zł. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzji NUC zarzuciła naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 O.p. przez niezasadne pominięcie przeprowadzenia w części dowodu z opinii biegłego w celu ustalenia wpływu uszkodzeń pojazdu Mercedes na jego wartość stanowiącą podstawę ustalenia rezydualnej kwoty podatku akcyzowego. Rozpatrując sprawę, DIC nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania strony. Wskazał, że podstawą rozstrzygnięcia stanowią przepisy art. 75 ust. 1 i art. 80 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 z 2004 r. poz. 257 ze zm., dalej – u.p.a.), zgodnie z którymi akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, podatnikami akcyzy od samochodów są importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego, natomiast obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane (w tym samochody osobowe) wynosiła 65% kwoty, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Następnie DIC wyjaśnił, że pomimo obowiązującego w czasie nabycia wewnątrzwspólnotowego przez skarżącego samochodu osobowego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87 poz. 825 ze zm.), rozpatrując niniejszą sprawę NUC uwzględnił postanowienia wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 18 stycznia 2007r., sygn. C-313/05, w sprawie zgodności polskich przepisów dotyczących opodatkowania samochodów osobowych podatkiem akcyzowym z prawem wspólnotowym. Wskazał, że w konsekwencji zapadłego rozstrzygnięcie ETS, z dniem 19 lipca 2008r. weszły w życie przepisy szczegółowo regulujące kwestię zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego wprowadzone ustawą z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. z 2008r. nr 118, poz. 745, dalej – u.z.n.p.a.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.z.n.p.a., kwota akcyzy do zwrotu stanowi różnicę kwoty akcyzy obliczonej zgodnie z zasadami obowiązującymi przed 1 grudnia 2006r. (stawki zależne od wieku samochodu) oraz kwoty podatku akcyzowego obliczonego według stawki 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 (bez względu na wiek) z uwzględnieniem wartości rynkowej pojazdu. W myśl art. 9 u.z.n.p.a., przepisy niniejszej ustawy stosuje się również do postępowań wszczętych i nie zakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004r. do dnia 30 listopada 2006r. na podstawie u.p.a. DIC nie uznał za zasadne zarzutów odwołania i stwierdził, że opinia wydana przed wszczęciem postępowania nie jest dowodem z opinii biegłego w rozumieniu przepisów O.p., ale wyłącznie jednym z dowodów w postaci dokumentu prywatnego. Dołączenie takiego dokumentu do akt sprawy może stanowić dowód w rozumieniu art. 180 § 1 O.p., podlegający swobodnej ocenie zgodnie z art. 191 O.p. Tym samym zasadne jest stanowisko, że ocena techniczna nr [...] sporządzona przez inż. Z. S. (A. Biuro Rzeczoznawstwa i Ekspertyz Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego) w dniu 28 grudnia 2004r. nie ma charakteru wiążącego dla organu, a do tego w istocie sprowadza się zarzut strony. Dalej DIC stwierdził, że zakwestionowanie mocy dowodowej i rzetelności wysokości podstawy opodatkowania wynikającej z deklaracji AKC-U należy do zakresu działania organu podatkowego w toku prowadzonego przez niego postępowania podatkowego. Nie wiąże się to z koniecznością powołania biegłego, ale możliwością skorzystania z jego opinii. Nie mniej jednak, w stanie faktycznym sprawy, w sytuacji, gdy strona przedstawiła opisany wyżej dowód, tj. ocenę techniczną z dnia 28.12.2004r.) - powinnością organów podatkowych było dokument ten ocenić, a następnie skonfrontować tą ocenę i jej znaczenie dla niniejszej sprawy, a w konsekwencji wydać rozstrzygnięcie. Z uwagi na fakt, że ocena techniczna nr [...] z dnia 28 grudnia 2004r. nie odnosi się do wartości pojazdu, a jedynie wylicza i opisuje jego uszkodzenia – NUC pismem z dnia 13 października 2010r. wezwał Z. S. – autora oceny technicznej o jej uzupełnienie, w tym wskazanie stopnia uszkodzeń samochodu z odwołaniem się do wartości bazowej pojazdu oraz wskazaniem wartości korekt (procentowych lub kwotowych) dotyczących stanu technicznego pojazdu. Rzeczoznawca odmówił udzielenia odpowiedzi na pismo organu podatkowego i zażądał płatności za to zlecenie. Wobec powyższego NUC wezwał skarżącego do wskazania dowodów potwierdzających dokonanie naprawy pojazdu oraz przedstawienie kosztów tych napraw. Strona postępowania nie dostarczyła żadnych dowodów. Z uwagi na powyższe NUC powołał rzeczoznawcę samochodowego dr inż. C. S. w celu sporządzenia uzupełniającej opinii polegającej na określeniu wartości pojazdu podobnego do samochodu będącego przedmiotem nabycia przez skarżącego. Tym samym, przeprowadził dowód z opinii biegłego w celu ustalenia okoliczności wymagających wiedzy specjalnej i mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Rzeczoznawca samochodowy sporządzający opinię nr [...] z dnia 10 maja 2011r. wycenę wartości pojazdu podobnego do samochodu Mercedes-Benz E 320 CDI wykonał zgodnie z metodyką zawartą w programie Info- Ekspert, na podstawie notowań rynkowych z katalogu "INFO-EKSPERT. Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe". Zasadność korzystania z katalogu INFO-EKSPERT przez organy podatkowe, potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 19 maja 2009r., I SA/Lu 43/09. Rzeczoznawca samochodowy dokonując określenia wartości samochodu uwzględnił szereg korekt, zarówno dodatnich jak i ujemnych - tak by w rezultacie odtworzyć wartość pojazdu o takich samych parametrach i jak najbardziej zbliżonym stanie technicznym i wyposażeniu. Zastosował między innymi ujemne korekty z tytułu stanu utrzymania i dbałości o pojazd, liczby właścicieli, serwisowania pojazdu, koniecznych napraw. Nie uwzględnił natomiast usterek dotyczących układu napędu i hamulcowego, argumentując to faktem, że opis tych usterek w ocenie technicznej z dnia 28 grudnia 2004r. był lakoniczny, ale przede wszystkim tym, że w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 1 grudnia 2004 r. uprawniony diagnosta stwierdził, że pojazd spełnia wymagania techniczne i nie stwierdzono w nim nieprawidłowości, które nie pozwoliłby mu poruszać się po drogach publicznych. Oznacza to, że w czasie badania pojazd ten miał sprawne wszystkie układy bezpieczeństwa i spełniał normy dopuszczenia do ruchu. Powyższe potwierdził również uprawniony diagnosta przeprowadzający badania techniczne przedmiotowego samochodu w dniu 1 grudnia 2004r. – W. O., przesłuchany w charakterze świadka w dniu 10 listopada 2010r. Odnosząc się do powyższego, DIC stwierdził, że ustawodawca umożliwił obniżenie wartości podobnego samochodu ustalonej za pomocą katalogów zawierających ceny rynkowe samochodów osobowych na polskim rynku ze względu na stan techniczny samochodu będącego przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, jeżeli podatnik przedstawi dokumenty potwierdzające zły stan techniczny. W praktyce decyzję odnośnie sposobu ustalenia wartości rynkowej danego samochodu ustawodawca pozostawił właściwemu w tym zakresie organowi podatkowemu. Organ ten może posiłkować się oprócz tabelarycznych zestawień średnich wartości rynkowych (publikowanych w katalogach cen pojazdów w określonym miesiącu) również opinią biegłych. Co prawda opinia biegłego jest jednym z dowodów w sprawie i może być przedmiotem krytyki strony, która może ją zwalczać wszelkimi dostępnymi środkami dowodowymi. Organ podatkowy nie jest też związany taką opinią, ale ma obowiązek jej oceny w kontekście całokształtu materiału dowodowego. Tego obowiązku nie uchyla fakt, że opinia biegłego dotyczy wiedzy nieznanej organowi podatkowemu, bowiem "Zadaniem biegłego nie jest, co do zasady, ustalenie stanu faktycznego, lecz naświetlenie i wyjaśnienie okoliczności z punktu widzenia posiadanych przez niego wiadomości specjalnych przy uwzględnieniu zebranego i udostępnionego biegłemu materiału dowodowego" (por. wyrok SN z 11 lipca 1969 r., 1 CR 140/69). Zdaniem DIC, NUC kierując się zasadami logiki, posiadaną wiedzą i doświadczeniem, po analizie przedmiotowej opinii (na tle całokształtu materiału dowodowego) zasadnie przyjął wartość samochodu podobnego do pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego, którą wyliczył rzeczoznawca samochodowy w opinii nr [....] z dnia 10 maja 2011r. i na jej podstawie dokonał obliczenia, w oparciu o metodykę obliczania nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego ustaloną w art. 3 ust. 1 u.z.n.p.a. DIC nie zgodził się ze stanowiskiem strony wyrażonym w odwołaniu a dotyczącym zaniechania przeprowadzenia niezbędnej dla wyjaśnienia sprawy opinii biegłego - co zdaniem strony - stanowi błąd organu. Stwierdził, że NUC - jako organ pierwszej instancji samodzielnie zdecydował o wyborze środka dowodowego, kierując się zasadą mówiącą o tym, że dowód musi doprowadzić do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Podkreślił, że rezultat oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie nie może być kwalifikowany, jako naruszenie przepisów prawa, tylko i wyłącznie z tego powodu, że strona ocenę tę uznaje za niezgodną z jej oczekiwaniami. Na powyższą decyzję DIC, skarżący reprezentowany przez pełnomocnika, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1. naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść orzeczenia, a to art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 O.p. przez niezasadne pominięcie przeprowadzenia w części dowodu z opinii biegłego w celu ustalenia wpływu uszkodzeń pojazdu Mercedes na jego wartość stanowiącą podstawę ustalenia rezydualnej kwoty podatku akcyzowego, a więc ustalenie okoliczności wymagających wiedzy specjalnej bez przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego - skutkujące zaniechaniem zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie oraz poprzez pominięcie dowodu z opinii biegłego z zakresu techniki samochodowej w celu ustalenia, czy uszkodzenia wskazane w opinii rzeczoznawcy muszą skutkować odmową dopuszczenia pojazdu do ruchu w zakresie uszkodzeń układu przeniesienia napędu i hamulcowego; 2. naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść orzeczenia, a to art. 191 O.p. przez całkowicie dowolną a nie swobodną ocenę dowodu z dokumentu - wyczerpującej i rzetelnej ekspertyzy stanu technicznego pojazdu sporządzonej przez uprawnionego rzeczoznawcę zgodnie ze wskazaniami wiedzy - skutkujące błędnym ustaleniem wartości pojazdu z uwagi na pominięcie faktu, iż pojazd uszkodzony ma mniejszą wartość aniżeli nieuszkodzony. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik strony stwierdził, iż obowiązkiem organu podatkowego jest także dowodzenie okoliczności korzystnych dla strony. Organ podatkowy nie może przyjmować postawy biernej i oczekiwać, że to strona, w całości lub w brakujących fragmentach, przeprowadzi postępowanie dowodowe. W niniejszej sprawie organ podatkowy całkowicie niezasadnie pominął kwestię ustalenia wpływu uszkodzeń wykazanych w ekspertyzie uprawnionego rzeczoznawcy na wartość pojazdu Mercedes. Organy obu instancji wskazały jedynie, iż nie może być mowy o niesprawności pojazdu, bowiem samochód został dopuszczony do ruchu. Stwierdzenie takie jest całkowicie dowolne i nie znajduje potwierdzenia w żadnych dowodach popartych specjalistyczną wiedzą techniczną. Co więcej w tym zakresie organy podatkowe opierają się na ocenie stanu technicznego wynikającą z zeznań świadka O. - diagnosty, a nie biegłego z zakresu techniki samochodowej. Wiedza, czy pojazd z wymienionymi uszkodzeniami może spełniać warunki o jakich mowa w art. 66 prawa o ruchu drogowym, stanowi przecież wiedzę specjalną, a do wyjaśnienia wątpliwości związanych z taką wiedzą niezbędna jest opinia biegłego, a nie zeznania świadka. W ocenie strony, organy podatkowe całkowicie arbitralnie orzekły, iż zgłoszone uszkodzenia pojazdu powodowałyby niedopuszczenie pojazdu do ruchu, nie wskazując po temu żadnych argumentów, ani też nie wskazując z jakich norm wywodzą to przekonania, posiłkując się w tym zakresie jedynie zeznaniami świadka. Świadczy to zatem o całkowicie dowolnej ocenie dowodu z ekspertyzy rzeczoznawcy. W ocenie pełnomocnika strony, przerzucenie na stronę obowiązku ustalenia w drodze specjalistycznej opinii wartości uszkodzonego samochodu nie jest zasadne w świetle reguł dowodowych wyrażonych w O.p. Pełnomocnik skarżącego podniósł ponadto, że organ celny w sposób dowolny ocenił dowód z przedłożonej ekspertyzy technicznej, bowiem nawet pobieżna analiza treści wskazanej normy w zestawieniu z uszkodzeniami opisanymi w ekspertyzie przekonuje, iż przedmiotem badania technicznego pojazdu przy dopuszczaniu go do ruchu jest funkcjonowanie podzespołów pojazdu innych, aniżeli te, które były w przedmiotowym samochodzie uszkodzone czy wyeksploatowane w sposób zmniejszający jego wartość. W odpowiedzi na skargę, DIC wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Ponownie rozpoznając sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. W rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 16 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 869/09, uchylając zaskarżoną decyzję DIC ze względu na naruszenie prawa procesowego (art. 120, art. 121, art. 187 § 1 i 191 O.p.), wskazał, że oczywiste jest, iż dla ustalenia kwoty rezydualnego podatku akcyzowego zawartego w cenie podobnego samochodu zarejestrowanego już na terytorium kraju używanego w Polsce zasadnym jest posługiwanie się katalogami, informatorami rynkowymi zawierającymi średnie ceny rynkowe samochodów osobowych wydanymi przez uznane wydawnictwa. Rangi takiej nie można pozbawić publikacji "INFO-EXPERT" Pojazdy samochodowe. Nie mniej jednak, w stanie faktycznym sprawy, w sytuacji, gdy skarżący przedstawił opisane wyżej dowody, mające – w jego ocenie – wskazywać na rzeczywisty stan techniczny sprowadzonego samochodu, rzeczą i powinnością organów było dokumenty te ocenić, a następnie skonfrontować tą ocenę z jego wywodami i twierdzeniami, co też winny uczynić przy ponownym rozpatrywaniu sprawy. Ponadto Sąd zauważył, że średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a jeżeli miesiąc powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i w przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu (art. 3 ust. 2 u.z.n.p.a.). Skoro w przedmiotowej sprawie, okoliczność uszkodzenia pojazdu została ujawniona, jako wynikająca z dokumentów w postaci umowy sprzedaży oraz oceny technicznej, a także z oświadczenia strony - to jednak brak jest podstaw, aby uznać, że w prowadzonym postępowaniu organ podatkowy zwolniony był z obowiązku podjęcia czynności procesowym nakierowanych na gruntowne i wszechstronne wyjaśnienie tej okoliczności przy jednoczesnym obciążeniu strony postępowania konsekwencjami zaniechania jej wyjaśnienia. swobodnej, a nie dowolnej, oceny dowodów. W ocenie Sądu w składzie obecnie orzekającym, z zaskarżonej decyzji wynika, że organu podatkowe zastosowały się do wytycznych Sądu zawartych w wyroku z dnia 19 maja 2009 r., I SA/Lu 43/09. Dokonując oceny materiału dowodowego i ustalając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego NUC i DIC oparli się na materiale dowodowym zebranym zgodnie z art. 187 § 1 O.p. Materiał ten obejmuje: ocenę techniczną nr [...] sporządzoną przez inż. Z. S. (A. Biuro Rzeczoznawstwa i Ekspertyz Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego) w dniu 28 grudnia 2004 r., opinię sporządzoną przez powołanego przez organ biegłego rzeczoznawcę samochodowego – dr inż. C. S. nr [...] z dnia 10 maja 2011 r., w której dokonano wyceny wartości pojazdu podobnego do samochodu Mercedes-Benz E 320 CDI zgodnie z metodyką zawartą w programie Info – Ekspert, na podstawie notowań rynkowych z katalogu "INFO-EKSPERT. Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe", zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 1 grudnia 2004 r. oraz protokół z przesłuchania W. O., uprawnionego diagnosty przeprowadzającego badania techniczne przedmiotowego samochodu w dniu 1 grudnia 2004 r. Z materiału dowodowego wynika, że organ w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, z uwagi na fakt, że ocena techniczna nr [...] z dnia 28 grudnia 2004r. nie odnosi się do wartości pojazdu, a jedynie wylicza i opisuje jego uszkodzenia – wezwał Z. S. – autora oceny technicznej o jej uzupełnienie, w tym wskazanie stopnia uszkodzeń samochodu z odwołaniem się do wartości bazowej pojazdu oraz wskazaniem wartości korekt (procentowych lub kwotowych) dotyczących stanu technicznego pojazdu. Rzeczoznawca nie zastosował się do tego wezwania. Ponadto organ wezwał skarżącego do wskazania dowodów potwierdzających dokonanie naprawy pojazdu oraz przedstawienie kosztów tych napraw. Strona postępowania nie dostarczyła żadnych dowodów. W tym miejscu zasadne jest podnieść, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje tzw. zasada współdziałania. Jeśli chodzi o stronę postępowania, to jej współudział w postępowaniu jest nie tylko uprawnieniem, ale i powinnością wynikającą z jej interesu prawnego. Strona nie może zatem opierać się jedynie na gołosłownych stwierdzeniach w celu negowania ustaleń organu, lecz powinna konkretnie uzasadnić swoje racje. W zakresie zasad gromadzenia materiału dowodowego organy podatkowe nie mają obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów. Organy podatkowe mają wprawdzie podejmować wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, iż mają to być jedynie działania niezbędne (art. 122 O.p.). Chodzi więc o takie działania, które są konieczne oraz istotne dla wyjaśnienia sprawy. Postępowanie organu podatkowego w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, nie musi tym samym pozostawać w zgodzie z oczekiwaniami strony co do wyboru środków dowodowych. Wystarczające jest jeśli działania podjęte przez organ podatkowy mają charakter niezbędnych, tj. służących ustaleniu stanu faktycznego. Ustalenie pewnych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie strona, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Ważna w tym przypadku jest inicjatywa strony zmierzająca do aktywnego dostarczania materiału dowodowego. Jeżeli więc podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004 r., sygn. akt III SA 1452/02, M. Pod. 2004, nr 4, s. 5). Innymi słowy, podatnik nie może czuć się zwolnionym od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla niego (por. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 22 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 249/99 - opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX nr 45373). Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że organ zebrał materiał dowodowy zgodnie z przepisami O.p. W ocenie Sądu, organy prawidłowo dokonały także oceny zebranych dowodów – zgodnie z art. 191 O.p. bowiem odniosły się zarówno do każdego z osobna jak i w ich wzajemnym powiązaniu, logicznie wskazując jakie wnioski można z nich wyprowadzić. W myśl zasady określonej w art. 191 O.p. organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Nakłada ona też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku. W przypadku dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Kierować się muszą jednak zasadą racji dostatecznej, wyrażającej się w postulacie, aby za udowodnione uznawać tylko te fakty, które zostały uzasadnione według określonych, rozsądnych dyrektyw poznawczych (tak Z.Ziembiński- Logiczne podstawy prawoznawstwa - Warszawa 1966, s. 174 i nast. ). Nie mogą więc z dowodów wyciągać wniosków, które z nich nie wynikają. Muszą też wyjaśnić przyczyny takiej oceny w sposób logiczny, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 17/11, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodzić się należy z DIC, że powołany przez organ rzeczoznawca samochodowy dokonując określenia wartości samochodu uwzględnił szereg korekt, zarówno dodatnich jak i ujemnych - tak by w rezultacie odtworzyć wartość pojazdu o takich samych parametrach i jak najbardziej zbliżonym stanie technicznym i wyposażeniu. Zastosował między innymi ujemne korekty z tytułu stanu utrzymania i dbałości o pojazd, liczby właścicieli, serwisowania pojazdu, koniecznych napraw. Nie uwzględnił natomiast usterek dotyczących układu napędu i hamulcowego, argumentując to faktem, że opis tych usterek w ocenie technicznej z dnia 28 grudnia 2004r. był lakoniczny, ale przede wszystkim tym, że w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 1 grudnia 2004 r. uprawniony diagnosta stwierdził, że pojazd spełnia wymagania techniczne i nie stwierdzono w nim nieprawidłowości, które nie pozwoliłby mu poruszać się po drogach publicznych. Oznacza to, że w czasie badania pojazd ten miał sprawne wszystkie układy bezpieczeństwa i spełniał normy dopuszczenia do ruchu. Mając na uwadze zeznania diagnosty przeprowadzającego badania techniczne samochodu nabytego przez skarżącego, W. O. – przesłuchanego w charakterze świadka w dniu 10 listopada 2010 r., taka konstatacja biegłego była uprawniona i prawidłowa. Była ona uprawniona również w świetle treści oceny rzeczoznawcy z dnia 28 grudnia 2004 r., z której wynika jedynie, że układ napędowy i hamulcowy kwalifikują się do sprawdzenia w zakładzie naprawczym ze względu na trudności podczas zmiany cykli pracy dźwignią, głośną pracę silnika oraz głośne piski i otarcia hamulców. Zgodzić się należy z organem, iż sporządzenie opinii przez biegłego było niezbędne ze względu na konieczność ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania gdyż ani zaświadczenie z dnia 1 grudnia 2004 r. ani ocena techniczna z dnia 28 grudnia 2004 r. nie pozwoliły w sposób dostateczny określić rzeczywistej wartości pojazdu nabytego przez skarżącego. Również skarżący, pomimo wezwania do udokumentowania wydatków poniesionych w związku z naprawą samochodu, nie przedstawił żadnych dowodów wskazujących na poniesione koszty wyjaśniając, iż napraw dokonywał we własnym zakresie. Taka odpowiedź jest co najmniej zaskakująca, zważywszy na podnoszone przez skarżącego uszkodzenia samochodu. Racjonalne wydaje się, że gdyby uszkodzenia były tak poważne jak twierdzi strona, zapewne dokonując naprawy pojazdu zachowałaby przynajmniej dowody zakupu części ze względu na obowiązującą gwarancję. Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że DIC ocenił wszystkie dowody zebrane w sprawie wyjaśniając dlaczego oparł się na opinii biegłego i do jakich wniosków prowadziły informacje zawarte w pozostałych dokumentach. Zdaniem Sądu, argumentacja organu jest zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego gdyż określenie przez biegłego wartości dwuletniego samochodu osobowego Mercedes-Benz E 320, przy uwzględnieniu uszkodzeń samochodu wskazanych przez skarżącego i danych dotyczących wartości początkowej oraz kosztów części i napraw na kwotę 90.600 zł jest racjonalna i uzasadniona. Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że DIC ocenił wszystkie dowody zebrane w sprawie wyjaśniając dlaczego oparł się na opinii biegłego i do jakich wniosków prowadziły informacje zawarte w pozostałych dokumentach. Mając na uwadze ustalony stan faktyczny oraz regulacje art. 72 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 2, art. 75 § 2 pkt 1a), art. 78 § 1 oraz art. 80 § 3 O.p., art. 1 ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 82 ust. 3 u.p.a. i art. 1, art. 2, art. 3, art. 5 pkt 2, art. 6 u.z.n.p.a. organ podatkowy zasadnie odmówił stronie zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym – skoro do takiej nadpłaty nie doszło. Wobec powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny, nie znajdując żadnych podstaw, które mogłyby uzasadniać stanowisko o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji, skargę jako niezasadną oddalił, orzekając na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.