I SA/Lu 798/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Andrzej Niezgoda Protokolant starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 marca 2017 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności zażalenia I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. na rzecz M. M. kwotę [...] [...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził niedopuszczalność zażalenia z dnia 6 lipca 2016 r. na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lipca 2016 r. W uzasadnieniu wyjaśnił, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. Inspektorat w Z. (dalej: "ZUS") wystawił na M. M. (dalej "zobowiązany", "skarżący") tytuły wykonawcze nr [...], [...], [...], którymi objęto składki na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres 2/2011 w łącznej kwocie należności głównej 612,50 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Tytuły te zostały następnie przekazane Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Z. celem egzekucyjnej realizacji. Organ egzekucyjny zawiadomieniem z 16 czerwca 2016 r. dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej (nadpłaty) w Urzędzie Skarbowym w Z. Odpis zawiadomienia o zajęciu zobowiązany otrzymał 21 czerwca 2016 r. W odpowiedzi na ww. zajęcie pismem z dnia 22 czerwca 2016 r. zobowiązany odmówił przekazania organowi egzekucyjnemu kwoty 1047,65 zł na pokrycie należności uzasadniając odmowę twierdzeniem, że zajęta nadpłata jest wyłączona spod egzekucji administracyjnej i sądowej, a zatem jest "niezbywalna". Pismem z [...] lipca 2016 r. nr [...] skierowanym do skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wyjaśnił, iż dłużnikiem zajętej wierzytelności z tytułu zwrotu podatku jest Urząd Skarbowy w Z. i to wyłącznie ten podmiot podejmuje decyzję czy uznaje wierzytelność i czy będzie realizował zajęcie. Poinformował jednocześnie, że zajęta kwota została 20 czerwca 2016 r. przekazana organowi egzekucyjnemu, który dokonał jej zaliczenia na zaległości wobec ZUS. Na powyższe pismo zobowiązany wniósł "zażalenie", w którym wskazał, że pismem z 22 czerwca 2016 r. odmówił przekazania zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu, gdyż kwota nadpłaty wynika z ulgi prorodzinnej i jest prawem niezbywalnym "w wyniku czego na podstawie art. 831 § 1 pkt 3 jest wyłączona spod egzekucji sądowej i administracyjnej". W rozpoznaniu "zażalenia" Dyrektor Izby Skarbowej przedstawiając dotychczasowy przebieg "postępowania" w sprawie wyjaśnił, że po analizie treści ww. pisma zobowiązanego z dnia 22 czerwca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. pismem z dnia [...] lipca 2016 r. udzielił mu wyjaśnień, dotyczących jego statusu i związanych z nim praw i obowiązków. Pismu temu nie nadano formy postanowienia, o którym mowa w art. 124 § 1 i § 2 K.p.a., na które przysługuje środek odwoławczy. Mimo tego w dniu 6 lipca 2016 r. zobowiązany wniósł "zażalenie", a jako jego podstawę prawną wskazał art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599 ze zm. dalej "u.p.e.a." Organ odwoławczy argumentował, że prawo wniesienia zażalenia na postanowienie w sprawie zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 - 10 u.p.e.a. zarzutów, przysługuje zobowiązanemu, który wniósł te zarzuty. Jednocześnie stwierdził, że taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie miała miejsca, gdyż do organu egzekucyjnego nie wpłynęły zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego. Podkreślił, że w żadnym wypadku zarzutów tych nie stanowiło pismo z dnia 22 czerwca 2016 r. Jego zdaniem, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. prawidłowo uznał, że pismem z dnia [...] czerwca 2016 r. zobowiązany złożył oświadczenie o odmowie przekazania kwoty organowi egzekucyjnemu, tj. środek prawny przysługujący jedynie dłużnikowi zajętej wierzytelności, a nie zobowiązanemu. W konsekwencji uznał "pismo" z dnia [...] lipca 2016 r. za prawidłową formę reakcji organu na pismo zobowiązanego z 22 czerwca 2016 r. dodając, że zobowiązany nie wskazał w nim żadnej podstawy prawnej, a jedynie podkreślał, że w związku z otrzymanym zawiadomieniem nie wyraża zgody na przekazanie swoich pieniędzy na konto ZUS. Pismo to było zatem - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej - jedynie reakcją na dokonane zajęcie i zawierało sprzeciw wobec jego realizacji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że realizacja zajęcia wierzytelności w żadnym przypadku nie jest uzależniona od zgody zobowiązanego, ani też nie ma znaczenia, że zobowiązany kwestionuje zasadność zajęcia. Wystarczy bowiem, że zajęcie zostało dokonane przez uprawniony organ we właściwej formie. Na zakończenie Dyrektor Izby Skarbowej dodał, że w myśl art. 89 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85 tej ustawy, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego, zawiadomienia o zajęciu przysługującej mu wierzytelności, a jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz przekazał ją temu organowi wraz zawiadomieniem o zajęciu - stosownie do treści art. 89 § 3 pkt 1 u.p.e.a. - wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego oraz czy przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia przekazania, a także w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła sprawa o zajętą wierzytelność. W skardze na powyższe postanowienie złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie M. M. wniósł o jego uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: 1. art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej, które to normy prawa obligują organ administracji do zebrania i oceny całokształtu materiału dowodowego, co ma wpływ na wynik sprawy,  2. art. 124 § 1 i § 2 k.p.a poprzez nie nadanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. pismu z dnia [...] lipca 2016 r. formy postanowienia, 3. art. 73 § 2 pkt 1, art. 77 § 1 pkt 5 i art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe przeprowadzenie postępowania oraz niezgodność z podstawowymi zasadami procedury zawartymi w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że organy obu instancji, pominęły reguły postępowania egzekucyjnego i nie rozstrzygnęły czy prawo, z którego prowadzona miała być egzekucja mieści się w zakresie praw niezbywalnych wskazanych w art. 831 § 1 pkt 3 k.p.c., powołując się przy tym, na stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone, w uchwale z dnia 26 listopada 2003 r. (III CZP 84/03, Wokanda 2004/5/3), zgodnie z którym nadpłata w podatku w zakresie złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 74 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej) została zaliczona do kategorii praw niezbywalnych. Argumentował, że kwota której zajęcie dotyczy wynika z nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, co czyni zasadnym zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 73 § 2 pkt 1, art. 77 § 1 pkt 5 i art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to jest w jego ocenie konsekwencją niewłaściwego przeprowadzenia postępowania, niezgodnego z podstawowymi zasadami procedury, zawartymi w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga w sprawie niniejszej jest zasadna gdyż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa. Przedmiotem kontroli jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] o niedopuszczalności zażalenia skarżącego na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] lipca 2016 r. Stan faktyczny nie jest, co do zasady sporny miedzy stronami. Kontrowersje budzi natomiast jego ocena prawna, gdyż organ odwoławczy uznał, że zażalenie służy jedynie na postanowienie w sprawie zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a., podczas gdy w sprawie niniejszej zarzuty takie nie zostały wniesione. W szczególności zaś za zarzuty nie zostało uznane wniesione przez zobowiązanego pismo z dnia 22 czerwca 2016 r. Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że u.p.e.a. nie reguluje kwestii formy i wymagań, jakim powinny odpowiadać podania składane w toku postępowania egzekucyjnego, nakazując w tym zakresie odpowiednie stosowanie przepisów k.p.a. (por. art. 18 u.p.e.a.) stawy o postępowaniu egzekucyjnym Zgodnie z treścią art. 63 § 2 k.p.a., podanie powinno zawierać co najmniej wskazanie osoby, od której pochodzi, jej adres i żądanie oraz czynić zadość innym wymaganiom ustalonym w przepisach szczególnych. Przepis ten stanowi zatem wyraz odformalizowania postępowania administracyjnego na korzyść strony co do formy i treści żądania, tak aby sprawa mogła być rozpoznana zgodnie z intencją i interesem strony. Jak podkreśla się w orzecznictwie, organ administracji jest związany zakresem żądania strony, co do przedmiotu postępowania wyznaczonego poprzez przedstawioną w podaniu podstawę faktyczną. W praktyce oznacza to, że żądania zawarte w złożonym przez stronę podaniu nawet jeśli są zredagowane niezręcznie, niedbale lub niezrozumiale obligują organ administracji publicznej do podjęcia działań mających na celu wyjaśnienie ich rzeczywistej treści. Organ administracji nie jest bowiem w żadnym razie uprawniony do samodzielnego precyzowania treści żądania, bowiem mogłoby to prowadzić do niedopuszczalnej zmiany jego kwalifikacji prawnej, wbrew intencjom osoby wnoszącej podanie. O tym, jaki charakter ma pismo wnoszone przez stronę w postępowaniu administracyjnym decyduje zawsze ona sama, a nie organ administracyjny, który w razie wątpliwości winien się zwrócić o jednoznaczne sprecyzowanie żądania. To zaś należy ocenić na podstawie treści wniesionego pisma, a nie np. na podstawie jego tytułu (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 829/07 opubl. LEX nr 513176) Nie może zatem budzić wątpliwości pogląd, że organ egzekucyjny po otrzymaniu pisma zobowiązanego powinien ocenić jego treść i ustalić charakter. Jeżeli pismo takie spełnia wymagania stawiane wobec innego środka prawnego to organ egzekucyjny powinien potraktować je jako środek prawny i nadać mu bieg we właściwym trybie (por. Postępowanie egzekucyjne w administracji Komentarz P. Przybysz Warszawa 2015 s. 251) Przenosząc powyższe uwagi natury ogólnej na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdził, że nie było zgodne z prawem działanie organu egzekucyjnego, który samodzielnie zaklasyfikował pismo skarżącego z 22 czerwca 2016 r. jako nieprzysługujący mu środek prawny, zaś organ odwoławczy stanowisko to usankcjonował w zaskarżonym postanowieniu. Podkreślić należy, że pismo zobowiązanego zostało złożone w otwartym terminie do wniesienia środka zaskarżenia, o którym został on pouczony w zawiadomieniu o zajęciu. Z jego nieporadnej treści wynika, że skarżący zakwestionował możliwość prowadzenia egzekucji z konkretnej wierzytelności pieniężnej - nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu ulgi na dzieci (w zawiadomieniu o zajęciu zobowiązany został pouczony, że na podstawie art. 54 u.p.e.a. przysługuje mu skarga na zajęcie egzekucyjne, którą wnosi się do organu egzekucyjnego w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia go o czynności egzekucyjnej oraz że skarga nie zastępuje innych środków zaskarżenia przewidzianych w u.p.e.a. por. k. 11 verte akt egzekucyjnych). Przy tak sformułowanym podaniu i wobec treści udzielonego zobowiązanemu pouczenia, organ egzekucyjny winien wyjaśnić nasuwające się wątpliwości co do treści żądania, wzywając skarżącego do jego sprecyzowania. Samodzielna interpretacja treści żądania strony, naruszyła zakreślony w art. 9 k.p.a. obowiązek organu administracji należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na wynik ich praw i obowiązków oraz obowiązek wezwania strony do usunięcia braków podania w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia go bez rozpoznania wynikający z art. 64 § 2 k.p.a. Za naruszającą prawo należy uznać również samą formę, w jakiej organ ustosunkował się do samodzielnie zinterpretowanego żądania strony - "pismo", podczas gdy zgodnie z art. 17 § 1 u.p.e.a., o ile przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. To zaś oznacza, że ustawodawca wprowadził domniemanie formy prawnej postanowienia dla rozstrzygnięć i innych oświadczeń woli organu egzekucyjnego i wierzyciela (por. Postępowanie egzekucyjne w administracji Komentarz P. Przybysz Warszawa 2015 s. 109). Istotne jest również wreszcie i to, że ww. przepis w dalszej części stanowi, że na postanowienie służy zażalenie, jeżeli u.p.e.a. lub k.p.a. tak stanowi. Tak więc, od prawidłowej kwalifikacji charakteru żądania i nadania rozstrzygnięciu organu, wydanemu w tym zakresie odpowiedniej formy prawnej, uzależniona jest możliwości zainicjowania jego instancyjnej kontroli. Z podanych wyżej względów, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy.