I SA/Lu 82/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Andrzej Niezgoda po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (organ) uchyliło decyzję Burmistrza Miasta [...] (organ I instancji) z [...] odmawiającą K. B. (podatniczka) stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2010-2019 w kwocie [...]zł i umorzyło postępowanie podatkowe w tej sprawie. Jak wynika z uzasadnienia kontrolowanej decyzji organu oraz z przedstawionych sądowi akt podatkowych, podatniczka 27 marca 2020 r. zwróciła się do organu I instancji o zwrot podatku od nieruchomości "bezpodstawnie zapłaconego" z tytułu nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...], poczynając od 6 września 2010 r. wraz z odsetkami. Podatniczka tłumaczyła, że status podatnika podatku od nieruchomości miała wyłącznie A. , która figuruje w księdze wieczystej jako właściciel wymienionej nieruchomości. Ponadto podatniczka powołała się na prawomocny wyrok z 26 listopada 2019 r. w sprawie sygn. I SA/Lu 385/19, mocą którego uchylono decyzje organów podatkowych odmawiające jej umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2018 r. Zaległości te dotyczyły właśnie nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...]. Analizując powyższe twierdzenia, organ I instancji przyjął, że podatniczka wniosła o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za lata podatkowe od 2010 do 2019. W wyniku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, organ I instancji nie uwzględnił wniosku podatniczki z tym uzasadnieniem, że do 13 grudnia 2019 r. (data przekazania części nieruchomości na rzecz A. ) była ona posiadaczem wymienionej nieruchomości, o którym stanowi art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (ostatnio Dz.U.2019.1170 ze zm. - u.p.o.l.). Ponadto organ I instancji zauważył, że stosownie do art. 80 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2020.1325 ze zm. - O.p.) prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Natomiast organ, po rozpatrzeniu sprawy w wyniku odwołania podatniczki, stanął na stanowisku, w myśl którego analizowany wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za lata podatkowe 2010-2019 był niedopuszczalny i w pierwszej kolejności należało odmówić wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie art. 165a O.p. Organ motywował, że nie jest możliwe złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 1 i 2 O.p. w sytuacji, gdy w obrocie prawnym pozostają ostateczne decyzje ustalające podatniczce wysokość zobowiązania podatkowego za kolejne lata na zasadzie art. 21 § 1 pkt 2 O.p. W konsekwencji, zdaniem organu, postępowanie w sprawie nadpłaty przeprowadzone przez organ I instancji było pozbawione przedmiotu. W związku z tym organ ocenił, że decyzja organu I instancji podlegała uchyleniu, a postępowanie podatkowe umorzeniu przy zastosowaniu art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 O.p. Podatniczka złożyła skargę na powyższą decyzję organu. Domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia na jej rzecz od organu kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 208 § 1 O.p. Zasadniczo podatniczka nie godziła się z konstatacją organu, że postępowanie podatkowe zainicjowane jej wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty miałoby być bezprzedmiotowe. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podatniczki nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja organu jest zgodna z prawem. Trafnie organ stwierdził, że podatniczka - co do zasady - nie była uprawniona do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości zapłaconego na podstawie decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego. Podatniczka, domagając się stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości, nie wykazała, aby zapłaciła podatek za nieruchomość położoną w [...] przy ul. [...] w kwotach wyższych niż wynikające z decyzji ustalających wysokość tego zobowiązania podatkowego za poszczególne lata. Natomiast wywodziła istnienie nadpłaty z twierdzenia, że nie była podatnikiem omawianego podatku, bo kto inny był właścicielem nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...] w latach 2010-2019. Wobec tego podatniczka poprzez wniosek o stwierdzenie nadpłaty w istocie rzeczy chciała zakwestionować decyzje ustalające wysokość zobowiązania podatkowego za wymienione lata podatkowe. Zgodnie z art. 21 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: 1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; 2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Stosownie do art. 6 ust. 7 u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego (przy czym ust. 11 art. 6 u.p.o.l. dotyczy współwłasności i współposiadania w gronie osób fizycznych i innych podmiotów prawa podatkowego, a więc nie dotyczy analizowanej sprawy). Z kolei art. 47 § 1 O.p. stanowi, że termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Następnie według art. 47 § 2 O.p. jeżeli przepisy prawa podatkowego określają kalendarzowo terminy płatności podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku, a decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego nie została doręczona co najmniej na 14 dni przed terminem płatności podatku, pierwszej zaliczki na podatek lub pierwszej raty podatku, obowiązuje termin określony w § 1. Natomiast nadpłata została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 72 § 1 O.p. jako: 1) nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek; 2) podatek pobrany przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 3) zobowiązanie zapłacone przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 4) zobowiązanie zapłacone przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Zatem art. 72 § 1 pkt 1 O.p. obejmuje sytuacje, w których: - podatnik wpłacił kwotę wyższą niż kwota podatku określona czy ustalona w decyzji organu podatkowego; - organ podatkowy otrzymał kwotę jako podatek bez jakiejkolwiek podstawy prawnej, bez tytułu prawnego, który zobowiązywałby wpłacającego do takiego przesunięcia ekonomicznego. Tymczasem podatniczka nie wykazała, aby zapłaciła organowi I instancji kwoty podatku od nieruchomości wyższe niż wynikające z decyzji ustalających wysokość poszczególnych rocznych zobowiązań podatkowych za nieruchomość położoną w [...] przy ul. [...]. Nie twierdziła również, aby zapłaciła organowi I instancji podatek od nieruchomości bez otrzymania decyzji wymiarowych. W tym stanie sprawy organ zgodnie z prawem stwierdził, że podatniczka nie mogła skutecznie dochodzić nadpłaty podatku od nieruchomości za kolejne lata podatkowe bez uprzedniego wzruszenia decyzji ustalających wysokość tych zobowiązań, które aktualnie kwestionuje. Według art. 128 O.p. decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Przytoczony przepis ustanawia zasadę trwałości decyzji ostatecznej. Reguła trwałości decyzji ostatecznych bazuje na zasadzie bezpieczeństwa prawnego wywodzonej z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U.1997.78.483 ze zm.). Trwałość decyzji wynika też z domniemania jej zgodności z prawem, a więc z zasady praworządności przewidzianej w art. 7 Konstytucji RP. Domniemanie to jest jednak wzruszalne. Jednym z przejawów bezpieczeństwa prawnego jest stabilizacja sytuacji prawnej jednostki, przekładająca się w efekcie na stabilizację stosunków społecznych. Prawomocność jest sama w sobie wartością konstytucyjną, a ochrona prawomocności ma swoje źródło w art. 7 Konstytucji RP, tj. w zasadzie praworządności. Zasada demokratycznego państwa prawnego oznacza również konieczność zapewnienia pewności co do prawa. Tym samym postępowania nadzwyczajne, mające służyć wzruszeniu ostatecznych decyzji i postanowień, mogą dotyczyć tylko najpoważniejszych wad tych aktów lub poważnych wad postępowania. Nie mogą one zastępować kontroli instancyjnej i prowadzić do ponownego rozpoznania sprawy. W tym miejscu należy przypomnieć, że w myśl art. 127 O.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Następnie w art. 220 § 1 O.p. ustawodawca przyjął rozwiązanie, że od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji. Jeśli więc, zdaniem podatniczki, w latach 2010-2019 podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...] był ktoś inny, to powinna była rozważyć skorzystanie z adekwatnych środków zaskarżenia przewidzianych przez ustawodawcę dla decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Natomiast wniosek o stwierdzenie nadpłaty ze swej prawnej istoty nie jest środkiem zaskarżenia od decyzji wymiarowej. W związku z takim charakterem wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie może być on wykorzystywany jako instrument prowadzący w rezultacie do odejścia od zasady trwałości decyzji ostatecznych ustanowionej w art. 128 O.p., jak to uczyniła podatniczka w realiach kontrolowanego postępowania podatkowego. Innymi słowy, można powiedzieć, że podatniczka wybrała instytucję nadpłaty w sposób nieadekwatny do przedstawionych przez nią argumentów i oczekiwań. Błędnie również podatniczka nawiązała do prawomocnego wyroku z 26 listopada 2019 r. sygn. I SA/Lu 385/19, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie analizował wyłącznie sposób przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania w sprawie zastosowania ulgi podatkowej z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Natomiast - wbrew twierdzeniom podatniczki - w tym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie nie kontrolował i nie przesądził zagadnienia kto miał status podatnika podatku od nieruchomości z tytułu nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...]. Z powodów omówionych wyżej niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 ze zm.).