I SA/Lu 841/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Sekretarz sądowy Kamil Rutkowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz A. M. kwotę [...]zł [...] z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej (organ), na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2013.267 ze zm. - k.p.a.) oraz art. 17 i 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2014.1619 ze zm. - u.p.e.a.), po rozpatrzeniu zażalenia A. M. (zobowiązany), utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w L. (wierzyciel i organ egzekucyjny) z dnia [...] uznające za bezzasadne zarzuty zobowiązanego w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...]. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ wyjaśnił, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w L. Inspektorat w P. decyzją z dnia [...] stwierdził zadłużenie zobowiązanego na dzień wydania tej decyzji z tytułu całości bądź części składek na: - Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za miesiące: 7.2002 r., od 9.2002 r. do 9.2003 r., od 3.2004 r. do 9.2004 r., 11.2004 r., 2.2005 r., 7.2005 r., 8.2005 r., 11.2005 r., 1.2006 r., 2.2006 r., 8.2006 r., 9.2006 r., 11.2006 r., 12.2006 r., 2.2007 r., 7.2007 r., 9.2007 r., 3.2008 r., 4.2008 r., 5.2008 r.; - Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego za miesiące: 3.2008 r., 4.2008 r., 5.2008 r.; - FP i FGSP za miesiące: 6.2007 r., 3.2008 r., 4.2008 r., 5.2008 r. W treści powyższej decyzji wskazano, iż za każdy następny dzień należy naliczać odsetki według zasad określonych w art. 23 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (aktualnie Dz.U.2015.121 ze zm. - u.s.u.s.) do dnia zapłaty włącznie. Sąd Okręgowy w L. VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia 30 czerwca 2014 r. sygn. [...] zmienił decyzję wierzyciela z dnia 1 lipca 2008 r. i ustalił, że na koncie zobowiązanego figuruje na dzień 1 lipca 2008 r. zadłużenie z tytułu składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w kwocie [...]zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę w kwocie [...]zł, a w pozostałej części oddalił odwołanie. Sąd Apelacyjny w L. II Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia 5 listopada 2014 r. sygn. [...] oddalił apelację zobowiązanego od ww. wyroku Sądu Okręgowego w L.. Wobec tego, że zobowiązany nie uiścił wszystkich należnych zobowiązań, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w L. Inspektorat w P. w dniu 26 marca 2015 r. wystawił tytuły wykonawcze o numerach: - [...] - objęto nim składki na ubezpieczenia społeczne za listopad i grudzień 2002 r., styczeń i luty 2003 r.; - [...] - objęto nim składki na ubezpieczenia społeczne za marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2003 r.; - [...] - objęto nim składki na ubezpieczenia społeczne za lipiec, sierpień, wrzesień, listopad 2003 r.; - [...] - objęto nim składki na ubezpieczenia społeczne za marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2004 r.; - [...] - objęto nim składki na ubezpieczenia społeczne za lipiec, sierpień, wrzesień 2004 r. i za styczeń 2006 r.; - [...] - objęto nim składki na ubezpieczenia społeczne za sierpień i wrzesień 2006 r.; - [...] - objęto nim składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za czerwiec 2007 r. i marzec 2008 r. W celu wyegzekwowania należności objętych tymi tytułami wykonawczymi. Dyrektor Oddziału ZUS w L. wystosował zawiadomienia z dnia 26 marca 2015 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego do [...]. Bank zawiadomienia o zajęciu otrzymał w dniu 31 marca 2015 r., natomiast zobowiązanemu doręczono zawiadomienie o zajęciu z odpisami tytułów wykonawczych w dniu 7 kwietnia 2015 r. W wyniku zastosowanego środka egzekucyjnego w kwietniu 2015 r. wyegzekwowano w całości należności objęte tytułami wykonawczymi o numerach od [...] do [...]. Zobowiązany złożył zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, zrelacjonowanego wyżej. Powołał się na art. 19 § 1, art. 22 § 2, art. 33 pkt 1, 3 i 10, art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Wywodził, że obowiązek objęty egzekucją nie istnieje, gdyż przy wyliczeniu kwoty odsetek pominięto regulacje zawarte w art. 23 u.s.u.s. w zw. z art. 54 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015.613 ze zm. - o.p.). Zdaniem zobowiązanego, nie ma on obowiązku zapłaty odsetek od egzekwowanych zaległości za czas pomiędzy wykonaniem przez niego decyzji wymiarowych ZUS: dwóch z 21.09.2004 r., dwóch z 10.11.2004 r. i jednej z 28.12.2004 r., które obejmowały zadłużenie z tytułu wszystkich składek do końca 2004 r. a wydaniem decyzji z dnia 1.07.2008 r., stanowiącej podstawę nin. egzekucji. Argumentował przy tym, że jako płatnik prawidłowo wypełnił wszystkie obowiązki nałożone przez obowiązujące ustawy i składał prawidłowo wypełnione deklaracje, jak również wykonał wszystkie decyzje z 2004 r., a jego zachowanie nie miało żadnego związku z powstaniem zaległości. Wobec tego, w przekonaniu zobowiązanego, sposób naliczenia kwot odsetek, przyjęty w realizowanych tytułach wykonawczych, narusza nie tylko art. 23 u.s.u.s. w zw. z art. 53 i art. 51 o.p., ale pozostaje również w sprzeczności z podstawowymi zasadami porządku prawnego wyrażonymi w Konstytucji RP, w tym w szczególności w art. 2 i art. 3. W związku z tym, że w tytułach wykonawczych błędnie określono daty, od których należy naliczać odsetki, tytuły te nie spełniają wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., wykazane w nich kwoty odsetek zostały zawyżone. W następstwie treść tytułów wykonawczych jest niezgodna z treścią obowiązków zobowiązanego, wynikających z decyzji wierzyciela z dnia 1 lipca 2008 r. W świetle powyższego zobowiązany domagał się umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Oddziału ZUS w L., na podstawie art. 17 § 1 oraz art. 19 § 4 w zw. z art. 34 § 4 u.p.e.a. ocenił, że zarzuty zobowiązanego są bezzasadne. W wyniku zażalenia zobowiązanego organ ponownie rozpatrzył kwestię zasadności zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia postępowanie egzekucyjnego i w pełni zgodził się ze stanowiskiem prawnym organu egzekucyjnego/wierzyciela. Organ przytoczył art. 26 § 1 i § 4, art. 27 § 1 pkt 9, art. 32, art. 33 § 1 pkt 1 do 10, art. 34 § 1, § 4 u.p.e.a. Następnie wyjaśnił, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. I FPS 4/06 zbędne było uzyskanie stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów zobowiązanego, skoro wierzyciel - ZUS działający przez Dyrektora Oddziału jest jednocześnie organem egzekucyjnym. Odnosząc się zaś merytorycznie do zarzutów zobowiązanego motywował, że w myśl art. 46 ust. 1 u.s.u.s. płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy. Stosownie do art. 47 ust. 1 pkt 1 tej ustawy osoba fizyczna opłacająca składkę wyłącznie za siebie przesyła w tym samym terminie deklarację rozliczeniową oraz opłaca składki za dany miesiąc, nie później niż do 10 dnia następnego miesiąca, natomiast w przypadku zatrudniania pracowników nie później niż do 15 dnia następnego miesiąca. W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, w wyniku analizy składanych przez zobowiązanego dokumentów zgłoszeniowych, rozliczeniowych i płatniczych ZUS stwierdził istnienie zadłużenia i decyzją z dnia 1 lipca 2008 r. określił zadłużenie z tytułu składek na: - Fundusz Ubezpieczeń Społecznych w łącznej kwocie [...]zł z odsetkami w kwocie [...]zł do 1 lipca 2008 r.; - Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego w łącznej kwocie [...]zł z odsetkami w kwocie [...]zł do 1 lipca 2008 r. - FP i FGŚP w łącznej kwocie [...]zł z odsetkami w kwocie [...]zł do 1 lipca 2008 r. Sąd Okręgowy w L. VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia 30 czerwca 2014 r. sygn. [...] zmienił zaskarżoną decyzję w zakresie ustalenia zadłużenia z tytułu składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a w pozostałej części oddalił odwołanie. Sąd Apelacyjny w L. III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia 5 listopada 2014 r. sygn. [...] oddalił apelację zobowiązanego. Zatem decyzja, będąca podstawą wystawienia spornych tytułów wykonawczych, stała się prawomocna. Organ podkreślił, że, rozpatrując zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, nie jest uprawniony do weryfikowania prawidłowości decyzji ZUS. Ich ocena jest bowiem dokonywana wyłącznie we właściwych trybach odwoławczych. W związku z powyższym wysokość odsetek do dnia 1 lipca 2008 r. wynika z decyzji wierzyciela i prawomocnego wyroku sądowego. Następnie organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 24 ust. 2 u.s.u.s. należnościami z tytułu składek są tylko takie należności, które nie zostały opłacone w terminie, a zatem stały się zaległością składkową. Oznacza to, że z dniem następującym po dniu terminu płatności powstaje wymagalność należności z tytułu składek, stają się one zaległością składkową i ZUS jest uprawnionych do ich egzekucji. Decyzja stwierdzająca zadłużenie ze względu na deklaratoryjny charakter nie tworzy nowych obowiązków, a jedynie stwierdza uprzednie powstanie zobowiązania. Decyzja stwierdzająca zadłużenie, jaką jest decyzja z dnia 1 lipca 2008 r., będąc decyzją deklaratoryjną, określa więc jedynie wysokość zobowiązania już istniejącego, które powstało w wyniku niewykonania przez zobowiązanego ustawowego obowiązku obliczania, rozliczania i opłacania należnych składek. Zgodnie z art. 23 § 1 u.s.u.s. od nieopłaconych w terminie składek należne są od płatnika składek odsetki za zwłokę, na zasadach i w wysokościach określonych w ustawie Ordynacja podatkowa (...). Przepis ten wprost odsyła do tych przepisów o.p., które dotyczą zasad naliczania i wysokości odsetek za zwłokę, ale nie uprawnia on do stosowania przepisów o.p. dotyczących okresów, za które nie nalicza się odsetek. Na podstawie art. 23 u.s.u.s. nie można zatem stosować art. 54 o.p., zwłaszcza że przepisy u.s.u.s. samodzielnie regulują sytuacje, kiedy odsetek za zwłokę się nie nalicza (por. art. 23 ust. 1a, art. 29 ust. 2 u.s.u.s.). Specyfika postępowania odwoławczego od decyzji ZUS tylko potwierdza powyższe stanowisko co do wykładni art. 23 u.s.u.s. Tryb odwoławczy dla należności z tytułu składek został uregulowany w art. 83 u.s.u.s. Stosownie zaś do art. 83 ust. 2 tej ustawy od decyzji ZUS przysługuje odwołanie do właściwego sądu w terminie i według zasad określonych w przepisach Kodeksu postępowania cywilnego. Natomiast tryb postępowania odwoławczego dla zobowiązań podatkowych został uregulowany w dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa. Do naliczania odsetek za zwłokę od należności z tytułu składek nie ma zatem zastosowania art. 54 § 1 pkt 3 o.p., a w konsekwencji art. 139 § 3 tej ustawy. Odesłanie zawarte w art. 23 u.s.u.s. oznacza natomiast, że nieopłacone w terminie składki w zakresie naliczania odsetek za zwłokę są traktowane na równi z zaległością podatkową (art. 53 o.p.). Wysokość odsetek za zwłokę jest naliczana zgodnie z art. 56 o.p. W świetle powyższego, zdaniem organu, obowiązek naliczenia odsetek za zwłokę nie jest zależny od okoliczności powstania zaległości składkowej, ani od woli stron stosunku ubezpieczeniowego. Odsetki powstają z mocy prawa, niezależnie od tego, czy płatnik dysponuje wiedzą na temat powstania zaległości w opłacaniu składek. Powstanie zaległości składkowej jest automatyczną konsekwencją niedotrzymania terminu płatności bez względu na przyczynę jej powstania. Dla powstania obowiązku opłacenia odsetek za zwłokę nie ma znaczenia, czy uchybienie terminowi płatności nastąpiło z przyczyn zawinionych przez płatnika składek, czy też z przyczyn przez niego niezawinionych. Bez znaczenia dla jego powstania pozostaje również długotrwałość postępowania organu rentowego. Decyzja organu rentowego, w której zostały wyliczone odsetki za zwłokę ma wyłącznie charakter deklaratoryjny, stwierdzający fakt powstania i wysokość powstałych z mocy prawa odsetek za zwłokę (por. sprawy: sygn. III AUa 1760/06, sygn. III AUa 1423/12, sygn. II UK 170/11, sygn. II UK 150/11). Dla istnienia odsetek za zwłokę nie ma również znaczenia okoliczność wydawania przez ZUS w 2004 r. decyzji stwierdzających zadłużenie oraz dokonanie przez zobowiązanego wpłat po ich wydaniu. Bez znaczenia jest też czas trwania postępowania odwoławczego przed sądami, a także subiektywne przekonanie zobowiązanego o prawidłowym wypełnianiu obowiązków płatnika składek. Organ podkreślał, że sporne tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie prawomocnej decyzji z dnia 1 lipca 2008 r., przy uwzględnieniu zmiany dokonanej wyrokiem sądowym. Wobec tego nie doszło do naruszenia konstytucyjnych zasad obowiązującego porządku prawnego. Nie można też mówić o niezgodności treści tytułów wykonawczych z treścią decyzji czy orzeczenia sądowego. Jak to zostało wyjaśnione wyżej, odsetki za zwłokę w ww. tytułach wykonawczych zostały naliczone zgodnie z prawem. Wbrew przekonaniu zobowiązanego nie ma podstaw prawnych do przyjmowania jakichkolwiek przerw w naliczaniu odsetek. W świetle powyższego, zdaniem organu, zarzuty zobowiązanego zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 3 i 10 u.p.e.a. są bezzasadne. Dodatkowo organ wyjaśnił, w związku z argumentacją zobowiązanego zawartą w zażaleniu, że postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zarzutów zawierało prawidłowe pouczenie o prawie i sposobie złożenia zażalenia. Ponadto ZUS, reprezentowany przez Dyrektora Oddziału, jest w realiach nin. postępowania egzekucyjnego zarówno wierzycielem, jak i organem egzekucyjnym. Dyrektor Oddziału ZUS jest z kolei uprawniony, aby umocować do wykonywania określonych czynności pracownika, co właśnie miało miejsce przy wydawaniu postanowienia przez organ egzekucyjny. Wydał je bowiem umocowany pracownik ZUS. W tym zakresie organ powołał się na art. 66 ust. 1, art. 68-71, art. 83, art. 83c ust. 1 u.s.u.s.; rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie nadania statutu Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U.2011.18.93), które weszło w życie w dniu 11 lutego 2011 r. oraz wcześniejsze rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów w sprawie nadania statutu Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U.2008.28.164 ze zm.). Z tych regulacji wynika, że terenowymi jednostkami organizacyjnymi ZUS są oddziały oraz podlegające im inspektoraty i biura terenowe. Oddziałem ZUS kieruje dyrektor, a inspektoratem i biurem terenowym kierownik. Stosownie do § 10 obowiązującego statutu, zakres rzeczowy działania terenowych jednostek organizacyjnych ZUS obejmuje m. in. dochodzenie należnych składek i opłat. Natomiast zakres terytorialny - określający siedzibę i właściwość terytorialną jednostek organizacyjnych ZUS w podziale na oddziały oraz podległe im inspektoraty i biura terenowe - określa akt wewnętrzny wydany przez Prezesa ZUS. Następnie w myśl art. 71 ust. 1 u.s.u.s. w zw. z art. 19 § 4 u.p.e.a. Dyrektor Oddziału ZUS jest organem egzekucyjnym w zakresie stosowania egzekucji z wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń z ubezpieczenia społecznego, z renty socjalnej, z wierzytelności pieniężnych oraz z rachunków bankowych, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne i należności pochodnych od składek oraz nienależnie pobranych świadczeń z ubezpieczenia społecznego lub innych świadczeń wypłacanych przez ten oddział, które nie mogą być potrącane z bieżących świadczeń. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że ZUS jest jednocześnie wierzycielem należności mu przysługujących oraz organem egzekucyjnym działającym poprzez Dyrektora Oddziału ZUS. Jednocześnie ZUS wyposażony w środki prawne organu administracji państwowej upoważnia swoich pracowników do załatwiania spraw w jego imieniu w ustalonym zakresie. Zatem Dyrektor Oddziału ZUS, reprezentowany przez swojego pracownika, prawidłowo zadziałał jako organ egzekucyjny i wydał postanowienie w sprawie zarzutów zobowiązanego, o którym mówi art. 34 § 4 u.p.e.a. Zobowiązany złożył skargę na powyższe postanowienie organu, a w niej ogólnie sformułował zarzut naruszenia prawa i wnosił o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z postanowieniem organu egzekucyjnego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi zobowiązany zasadniczo powtórzył argumentację zaprezentowaną w zarzutach w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Akcentował, że postanowienie w sprawie zarzutów zostało wydane w I instancji z rażącym naruszeniem prawa, bowiem organem egzekucyjnym jest Dyrektor Oddziału ZUS w L., a powyższe postanowienie wydał Dyrektor ZUS Inspektorat P.. Ponadto, w ocenie zobowiązanego, z art. 23 u.s.u.s. w zw. z art. 54 o.p. (w szczególności § 1 pkt 3) wynika, że jeżeli odwołanie od decyzji ZUS nie zostało załatwione w terminie wyznaczonym przez art. 139 § 3 o.p., to za ten czas przedłużającego się postępowania odwoławczego zobowiązany nie może ponosić odsetek aż do uprawomocnienia się wyroku sądowego. Tymczasem w treści kwestionowanych tytułów wykonawczych nie zostały ujęte jakiekolwiek przerwy w naliczaniu odsetek. Argumentacja organu jest niekonsekwentna, skoro z jednej strony dopuszcza on stosowanie do składek art. 53 o.p., z drugiej jednak wyłącza stosowanie art. 54 o.p. Należy stwierdzić, że do odsetek od składek mają zastosowanie również pozostałe przepisy działu III, rozdziału 6 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym nie istnieje obowiązek dotyczący odsetek od składek w zakresie opisanym w kwestionowanych tytułach wykonawczych. Zobowiązany motywował także, że wykonał decyzje ZUS wydane [...].2004 r., [...]11.2004 r. i [...]12.2004 r. Wobec tego żądanie od niego jakichkolwiek odsetek za czas do wydania decyzji w dniu [...].07.2008 r. jest niedopuszczalne. Zrealizował przecież obowiązki jakie wynikały z przepisów u.s.u.s. i decyzji ZUS. To nie jego zachowanie spowodowało powstanie zaległości z tytułu składek, co wynika z uzasadnień wyroków sądowych. Tym samym obciążanie zobowiązanego odsetkami aż do 2015 r. narusza w szczególności art. 2 oraz art. 31 Konstytucji RP. W przedstawionych okolicznościach, w ocenie zobowiązanego, treść tytułów wykonawczych wykracza poza zakres jego rzeczywistych obowiązków odnośnie odsetek, a więc doszło do naruszenia art. 27 u.p.e.a. Podsumowując swoją argumentację, zobowiązany stwierdzał, że złożone przez niego zarzuty mają pełne uzasadnienie w przesłankach wymienionych w art. 33 pkt 1, 3 i 10 u.p.e.a. Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie odpowiada prawu. Przede wszystkim zobowiązany zgłosił zarzut nieistnienia obowiązku z powołaniem się na art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Stanowi on, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśniecie albo nieistnienie obowiązku. Zatem w zakresie tej przesłanki mieści się m.in. przedawnienie należności objętych tytułami wykonawczymi. W związku z tym obowiązkiem organu było przeanalizować czy nie doszło do przedawnienia części należności z tytułu składek. W aktualnym brzmieniu art. 24 ust. 4 u.s.u.s. przewiduje termin przedawnienia należności z tytułu składek w wymiarze 5 lat, licząc od dnia, w którym stały się wymagalne z zastrzeżeniem ust. 5 -6. Z kolei do dnia 31 grudnia 2011 r. termin przedawnienia należności składkowych wynosił 10 lat. Zmiana w tym zakresie została wprowadzona przez ustawę o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz.U.2011.232.1378 - ustawa nowelizująca), przy czym ustawa nowelizująca w art. 27 zawiera regulacje przejściowe, w myśl których do przedawnienia należności z tytułu składek, o którym mowa w art. 41b ust. 1 ustawy wymienionej w art. 2 oraz w art. 24 ust. 4 ustawy wymienionej w art. 11, którego bieg rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2012 r., stosuje się przepisy w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, z tym że bieg przedawnienia rozpoczyna się od dnia 1 stycznia 2012 r. (ust. 1). Jeżeli przedawnienie rozpoczęte przed dniem 1 stycznia 2012 r. nastąpiłoby zgodnie z przepisami dotychczasowymi wcześniej, przedawnienie następuje z upływem tego wcześniejszego terminu (ust. 2). Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do: 1) nadpłaconych lub nienależnie opłaconych składek, o których mowa w art. 41b ust. 11 ustawy wymienionej w art. 2; 2) nienależnie opłaconych składek, o których mowa w art. 24 ust. 6g ustawy wymienionej w art. 11 (ust. 3). Trzeba pamiętać, że, co do zasady, wraz z wygaśnięciem należności głównej w wyniku przedawnienia wygasa również należność akcesoryjna w postaci odsetek. Zobowiązany twierdzi, że nie istnieje obowiązek zapłaty odsetek w takim zakresie, jaki został ujęty w tytułach wykonawczych. Wobec tego organ powinien (w rozumieniu obowiązku) dokonać ustaleń faktycznych i ich oceny prawnej z punktu widzenia przedawnienia należności składkowych, skoro niektóre z nich pochodzą jeszcze z 2002 r. Gdyby bowiem okazało się, że część należności składkowych uległa przedawnieniu, zobowiązany miałby rację, zarzucając zawyżenie w tytułach wykonawczych rozmiaru obowiązku zapłaty odsetek. Należy zauważyć, że Sąd Apelacyjny w sprawie sygn. [...] oceniał przedawnienie należności z tytułu składek na dzień 1 lipca 2008 r., na ten dzień zostały ustalone kwoty odsetek (por. s. 6 i nast. uzasadnienia powołanego wyroku). W ocenie sądu, nie można też zgodzić się z organem co do tego, że art. 23 ust. 1 u.s.u.s. wyklucza stosowanie przerw w naliczaniu odsetek z powołaniem się na art. 54 o.p. Zgodnie z art. 23 ust. 1 u.s.u.s. od nieopłaconych w terminie składek należne są od płatnika odsetki za zwłokę na zasadach i w wysokości określonych w ustawie Ordynacja podatkowa. Skoro w art. 23 ust. 1 u.s.u.s. mowa jest o należnych odsetkach na zasadach określonych w o.p., to tym samym trzeba mieć również na uwadze przerwy w ich naliczaniu unormowane w art. 54 o.p. Przypomnieć należy, że w myśl art. 54 o.p. (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia) odsetek za zwłokę nie nalicza się: 1) za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych; 2) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 227 § 1, do dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy; 3) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3; 4) w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu - od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania; 5) jeżeli wysokość odsetek nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej; 6) (uchylony) 7) za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania; 7a) za okres od dnia następnego po upływie dwóch lat od dnia złożenia deklaracji, od zaległości związanych z popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami, jeżeli w tym okresie nie zostały one ujawnione przez organ podatkowy; 8) w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach (§ 1). Przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu (§ 2). Przepisy § 1 pkt 2, 3 i 7 stosuje się również w razie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz stwierdzenia nieważności decyzji (§ 3). Przepis § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio w razie przeniesienia na poczet zobowiązań podatkowych zajętych uprzednio rzeczy lub praw majątkowych (§ 4). W okolicznościach analizowanej sprawy wymaga podkreślenia, że orzeczenie sądowe przesądziło wysokość odsetek należnych od zobowiązanego na dzień 1 lipca 2008 r. Jest to rozstrzygnięcie wiążące zarówno dla organu egzekucyjnego, jak i dla sądu, kontrolującego legalność zaskarżonego postanowienia organu. Pozostaje jednak otwarta kwestia za jaki czas zobowiązany powinien zapłacić odsetki od należności składkowych już po dniu 1 lipca 2008 r. Zdaniem sądu, nie można zasadnie przyjąć, aby zobowiązany miał być obciążony obowiązkiem zapłaty odsetek za cały czas trwania postępowania sądowego, zainicjowanego jego odwołaniem, potrzebny do ustalenia prawidłowego rozliczenia zobowiązanego jako płatnika z tytułu składek, zwłaszcza w sytuacji, w której rozpatrzenie odwołania wymagało opinii biegłego. Obowiązek zapłaty odsetek, co do zasady, należy wiązać z nieterminowym wywiązaniem się z obowiązku zapłaty określonej należności, ale w żadnym razie nie może on stanowić finansowej, ekonomicznej dolegliwości za wieloletni czas jaki okazał się niezbędny dla wyjaśnienia sprawy, w tym m.in. poprzez powołanie biegłego na okoliczność zweryfikowania rozliczenia z tytułu składek należnych od zobowiązanego. Powyższe okoliczności organ powinien (w rozumieniu obowiązku) odnieść do regulacji zawartej w art. 54 § 1 - § 4 o.p. Nie jest wystarczający argument, że w postępowaniu odwoławczym, prowadzonym według ustawy Kodeks postępowania cywilnego i przez sąd powszechny, nie znajdują zastosowania terminy z art. 139 § 3 o.p. Oznaczałoby to bowiem, że zobowiązany będzie miał obowiązek ponosić odsetki nawet za wieloletni czas trwania postępowania odwoławczego, na co nie ma on wpływu. W każdym razie na obecnym etapie organ nie wykazał, aby to zobowiązany przyczynił się do wydłużenia w czasie rozpatrywania jego odwołania. Zobowiązany natomiast miał pełne prawo korzystać z przysługujących mu środków zaskarżenia, bez obawy, że konieczność wyjaśnienia sprawy spowoduje dla niego ujemne skutki w sferze odsetek. Skoro w art. 23 ust. 1 u.s.u.s. ustawodawca wprost nawiązuje do zasad określonych w ustawie Ordynacja podatkowa dla potrzeb ustalenia odsetek od nieopłaconych przez płatnika składek, to tym samym nawiązuje do obowiązku zapłaty odsetek wyłącznie za czas rzeczywiście uzasadniony zwłoką zobowiązanego, nie zaś procedurą odwoławczą i stopniem skomplikowania sprawy. W procedurze odwoławczej od decyzji ZUS w sprawach poboru i wymiaru składek - z mocy art. 83 ust. 1 pkt 3, ust. 2 u.s.u.s. - mają zastosowanie przepisy ustawy Kodeks postępowania cywilnego. Wobec tego, co do zasady, ma rację organ stwierdzając, że nie obowiązują w niej terminy z art. 139 § 3 o.p. Jednak nie oznacza to jeszcze, że na zobowiązanym spoczywa ciężar zapłaty odsetek za cały czas trwania postępowania odwoławczego. W ocenie sądu, skoro ustawodawca w art. 23 ust. 1 u.s.u.s. odwołuje się do zasad ustanowionych w ustawie Ordynacja podatkowa odnośnie odsetek od nieopłaconych składek, to tym samym wyraźnie stanowi, że zobowiązany ma obowiązek zapłaty odsetek w takim zakresie, za takie okresy czasu, jakie są przewidziane właśnie w art. 54 § 1 do § 4 o.p. Okoliczność, że ustawodawca w art. 23 ust. 1a czy w art. 29 ust. 2 u.s.u.s. normuje zagadnienie odsetek od należności składkowych, wbrew wywodom organu, nie wyklucza stosowania art. 54 o.p. w zw. z art. 23 ust. 1 u.s.u.s. Regulacje te należy bowiem postrzegać jedynie jako dopełnienie przesłanek wyznaczających sposób liczenia odsetek w u.s.u.s. Trzeba zauważyć, że te dodatkowe regulacje dotyczą nienaliczania odsetek do kwoty [...]zł oraz w przypadku składek rozłożonych na raty. Natomiast w art. 29 ust. 3 u.s.u.s. ustawodawca raz jeszcze nawiązał do zasad naliczania odsetek określonych w ustawie Ordynacja podatkowa, a mianowicie kiedy raty składek nie będą płacone w terminie. Wobec powyższego, zdaniem sądu, nawiązanie w art. 23 ust. 1 u.s.u.s. do zasad naliczania odsetek określonych w ustawie Ordynacja podatkowa jest równoznaczne ze stwierdzeniem, że zobowiązanego mogą obciążać odsetki za czas trwania postępowania odwoławczego/sądowego w takim samym wymiarze, jak to ma miejsce w przypadku postępowania odwoławczego prowadzonego w postępowaniu podatkowym przez odwoławczy organ podatkowy. W przekonaniu sądu, nie ma żadnych przesłanek uprawniających do przyjęcia stanowiska, w myśl którego rozpatrywanie odwołania przez sąd powszechny miałoby dla zobowiązanego powodować większe obciążenie odsetkami niż w sytuacji prowadzenia postępowania odwoławczego przez organ podatkowy. Właśnie w celu wyeliminowania takiego, niepożądanego stanu rzeczy, ustawodawca w art. 23 ust. 1 u.s.u.s. nawiązał do zasad zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa dla potrzeb ustalenia należnych odsetek od nieopłaconych w terminie składek. Natomiast odmienne stanowisko organu jest w istocie odejściem od zasad naliczania odsetek według ustawy Ordynacja podatkowa i w konsekwencji prowadzi do obciążenia zobowiązanego odsetkami za okresy, którymi nie byłby obciążany przy stosowaniu reguł zawartych w art. 54 o.p. w postępowaniu podatkowym. Dlatego, w ocenie sądu, stanowisko zaprezentowane przez organ u podstaw zaskarżonego postanowienia nie zasługuje na aprobatę z punktu widzenia zgodności z prawem. Wbrew argumentacji organu, ustawodawca z jednej strony przyjął sądowy tryb dla rozpatrzenia odwołania od decyzji ZUS, ale z drugiej, dla potrzeb naliczania odsetek, zachował sytuację prawną zobowiązanego według ustawy Ordynacja podatkowa. Podsumowując, w ocenie sądu, organ nie wyjaśnił wszystkich istotnych okoliczności z punktu widzenia przesłanek zawartych w art. 33 § 1 pkt 1, 3 i 10 u.p.e.a., a związanych z istnieniem obowiązku w takim zakresie, jaki został opisany w spornych tytułach wykonawczych. Przyjął również nieprawidłową interpretację art. 23 ust. 1 u.s.u.s. w zw. z art. 54 o.p., co niewątpliwie doprowadziło do naliczenia odsetek w zawyżonej kwocie po dniu 1 lipca 2008 r. W dalszym postępowaniu, rozpatrując zarzuty zobowiązanego, organ uwzględni przedstawione wyżej stanowisko prawne. Dla dopełnienia oceny prawnej trzeba stwierdzić, że postanowienie z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie zarzutów zobowiązanego niewątpliwie pochodzi od Dyrektora Oddziału ZUS w L., a więc organu egzekucyjnego w myśl art. 19 § 4 u.p.e.a. i zostało ono podpisane przez pracownika tego Oddziału z powołaniem się na upoważnienie, które obejmuje m.in. wydawanie postanowień w sprawach wynikających z u.s.u.s. i z innych ustaw (upoważnienie [...], k. 29/1 przedstawionych akt egzekucyjnych). Odmienne stanowisko zobowiązanego jest rezultatem dowolnego odczytywania treści postanowienia organu egzekucyjnego. Zatem w tym zakresie zarzuty zobowiązanego nie znajdują podstawy ani faktycznej, ani prawnej. Z powodów omówionych wyżej zaskarżone postanowienie podlegało uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm. - p.p.s.a.). Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 152 p.p.s.a. uwzględnienie skargi oznacza, że zaskarżone postanowienie nie wywołuje skutków prawnych aż do chwili uprawomocnienia się wyroku (por. art. 2 ustawy nowelizującej - Dz.U.2015.658). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia natomiast art. 200 i art. 205 § 2 - § 4 tej ustawy.