I SA/Lu 844/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Grzegorz Wałejko, Protokolant Referent Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 listopada 2012 r. sprawy ze skargi S. S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz S. S.A. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 844/12 UZASADNIENIE 1. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a/ w związku z art. 75 ustawy Ordynacja podatkowa / Dz.U.05.8.60 ze zm. – o.p. / utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta L. z [...] w części stwierdzającej na rzecz A. SA w L. / podatnik / nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2007 r. Uchyliło tę decyzję w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty i odmówiło stwierdzenia nadpłaty w niższej kwocie. W uzasadnieniu odwoławczy organ podatkowy argumentował, że podatnik skorygował deklarację dla podatku od nieruchomości za rozpatrywany rok podatkowy. W korekcie zadeklarował niższą kwotę podatku i wniósł o stwierdzenie nadpłaty. Zdaniem podatnika obiekt magazynu wyrobów gotowych BL nie ma cech budynku, zdefiniowanego dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W dalszej części uzasadnienia odwoławczy organ podatkowy wskazał, że po przeprowadzeniu odrębnego postępowania podatkowego została wydana decyzja, określająca podatnikowi prawidłową wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rozpatrywany rok podatkowy, w kwocie 458.693 zł. Podatek został zapłacony przez podatnika na podstawie pierwotnej deklaracji w kwocie 482.494,90 zł. Nadpłatę stanowi kwota 23.801,90 zł. 2. Podatnik złożył skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Skargę skierował do części decyzji, odmawiającej stwierdzenia nadpłaty. Zarzucił naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 1, pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych / Dz.U.06.121.844 ze zm. /, art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne / Dz.U.10.193.1287 ze zm. /. Zdaniem podatnika narusza prawo stanowisko organu podatkowego przyjmujące, że magazyn wyrobów gotowych BL jest budynkiem dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko, argumenty przyjęte w zaskarżonej decyzji. 4. Postępowanie sądowe w tej sprawie było zawieszone do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego w sprawie I SA/Lu 182/12, w którym przedmiotem sądowej kontroli legalności była decyzja, określająca podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rozpatrywany rok podatkowy. 5. Prawomocnym wyrokiem w sprawie I SA/Lu 182/12 zaskarżona decyzja, określająca podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rozpatrywany rok podatkowy, została uchylona. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Naruszenie prawa podlegało stwierdzeniu poza granicami skargi na podstawie art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U.12.270 – p.p.s.a. /. 7. Stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Stosownie do art. 21 § 2, § 3 o.p. podatkiem do zapłaty jest odpowiednio podatek wykazany w deklaracji bądź wynikający z decyzji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Na podatniku spoczywały obowiązki z art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w powiązaniu z art. 21 § 1 pkt 1 o.p. 8. Nadpłata zdefiniowana w art. 72 § 1 pkt 1 o.p. to różnica między podatkiem pierwotnie zadeklarowanym i zapłaconym przez podatnika w wyższej kwocie a podatkiem zadeklarowanym przez podatnika w korekcie w niższej kwocie, w przypadku przyjęcia korekty deklaracji przez organ podatkowy bez zastrzeżeń. W przypadku zakwestionowania korekty deklaracji przez organ podatkowy, przeprowadzenia odrębnego postępowania podatkowego i w jego rezultacie wydania decyzji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nadpłata zdefiniowana w art. 72 § 1 pkt 1 o.p. to różnica między podatkiem pierwotnie zadeklarowanym i zapłaconym przez podatnika w wyższej kwocie a niższą kwotą podatku, wynikającą z ostatecznej decyzji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego. 9. Organ podatkowy w kontrolowanej decyzji przyjął za nadpłatę różnicę między wyższą kwotą podatku z pierwotnej deklaracji, zapłaconą przez podatnika a niższą kwotą podatku, wynikającą z ostatecznej decyzji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Co do zasady taka konstrukcja nadpłaty spełnia kryterium legalności pod warunkiem, że ostateczna decyzja, określająca podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego, pozostaje w obrocie prawnym, przez co korzysta z domniemania zgodności z prawem. Jednak w sytuacji, w której ostateczna decyzja, określająca podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego, została następnie wyeliminowana z obrotu prawnego, prawomocnie uchylona, przestał istnieć jeden z elementów konstrukcji nadpłaty z art. 72 § 1 pkt 1 o.p., przyjętej przez organ podatkowy w kontrolowanej decyzji. Utrata bytu prawnego jednego z elementów konstrukcji nadpłaty powoduje, że decyzja organu podatkowego w sprawie nadpłaty, oparta na takiej konstrukcji, nie spełnia kryterium legalności. Istotnie narusza art. 72 § 1 pkt 1 o.p. sytuacja, w której w konstrukcję stwierdzenia nadpłaty wpisana jest decyzja, określająca wysokość zobowiązania podatkowego, następnie prawomocnie uchylona, niezgodna z prawem. Taka sytuacja podlega ocenie prawnej na gruncie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Kwestią przyszłego postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty będzie przyjęcie przez organ podatkowy prawidłowych kryteriów, elementów kalkulacyjnych, wyznaczających wysokość nadpłaty, zdefiniowanej w art. 72 § 1 pkt 1 o.p. Wyłącznie taka decyzja, określająca wysokość zobowiązania podatkowego, która spełnia kryterium legalności, będzie stanowiła element konstrukcji nadpłaty z art. 72 § 1 pkt 1 o.p. również spełniającej wymóg legalności. 10. Kontrolowana decyzja podlegała uchyleniu w całości. Zaskarżona decyzja nie rozstrzygała o kilku odrębnych żądaniach podatnika, lecz o jednym żądaniu stwierdzenia nadpłaty w kwocie podanej przez podatnika. Dlatego to żądanie stwierdzenia nadpłaty, jako jedna całość, podlegało rozstrzygnięciu jedną decyzją w warunkach art. 207 § 1, § 2 o.p. Przy stwierdzeniu nadpłaty w kwocie niższej od żądanej przez podatnika, organ podatkowy rozstrzyga o jednym żądaniu podatnika stwierdzenia nadpłaty. Rozstrzygnięcie przez organ podatkowy o żądaniu stwierdzenia nadpłaty przez stwierdzenie nadpłaty w kwocie niższej niż żądana przez podatnika, spór o wysokość nadpłaty, nie zmienia konstatacji, że żądanie stwierdzenia nadpłaty zgłoszone przez podatnika wyznaczyło granice sprawy podatkowej, której istota podlega rozstrzygnięciu decyzją stosownie do art. 207 § 2 o.p., nie decyzjami o poszczególnych kwotach żądanej nadpłaty. 11. Zarzuty skargi, dotyczące zastosowania przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z ustawą Prawo geodezyjne i kartograficzne, dotyczące kwalifikacji przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nie mogły prowadzić do podważenia legalności kontrolowanej decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Te zarzuty należało odnosić do innego przedmiotu sądowej kontroli legalności, określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jako takie wykraczały poza granice tej sprawy w rozumieniu art. 135 p.p.s.a., której przedmiotem była sądowa kontrola legalności zastosowania przez organ podatkowy przepisów o nadpłacie / rozdział 9, dział III o.p. /. Rozstrzygając o nadpłacie organ podatkowy nie stosował przepisów, objętych zarzutami skargi, przez co nie mógł ich naruszyć. Te przepisy były przedmiotem rozstrzygania przez organ podatkowy w innej, odrębnej sprawie podatkowej, w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Ich zastosowanie przez organ podatkowy było przedmiotem odrębnej sądowej kontroli legalności. 12. Z tych względów zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.