I SA/Lu 845/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 marca 2019 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (organ) z dnia [...] 2018 r. odmawiającą K. B. stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r. ustalającej J. B. i A. B. solidarnie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że Prezydent Miasta L. mocą ostatecznej decyzji z dnia [...] 2017 r. ustalił J. B. i A. B. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. z tytułu samoistnego posiadania zabudowanej działki gruntu nr [...] położonej przy ul. [...] w L.. W podstawie opodatkowania przyjęto 205 m˛ powierzchni gruntu i 43 m˛ powierzchni użytkowej budynków. Na potrzeby opodatkowania omawianym podatkiem zastosowano stawki przewidziane dla gruntów oraz budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, tj. [...] zł w przypadku 1 m˛ powierzchni gruntów i [...] zł w odniesieniu do 1 m˛ powierzchni użytkowej budynków. W dniu 30 marca 2019 r. do organu wpłynął wniosek K. B. o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r. z tym uzasadnieniem, że została ona skierowana do osób niebędących stronami postępowania podatkowego, bowiem nie do właścicieli przedmiotów opodatkowania, ale do samoistnych posiadaczy. Ponadto K. B. wywodziła, że J. B. i A. B. jedynie podają się za samoistnych posiadaczy zabudowanej działki gruntu nr [...] położonej przy ul. [...] w L. na potrzeby uzyskania do niej praw. Organ stanął na stanowisku, zgodnie z którym Prezydent Miasta L. nie skierował swojej decyzji z dnia [...] 2017 r., objętej wnioskiem o stwierdzenie nieważności, do osób niebędących stronami postępowania podatkowego. Tłumaczył, że J. B. i A. B., według ustaleń Prezydenta Miasta L., jako samoistni posiadacze wymienionych wyżej przedmiotów opodatkowania mieli status podatników podatku od nieruchomości zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2016.716 ze zm., Dz.U.2017.1785 ze zm. w brzmieniu dla rozpatrywanego roku podatkowego - u.p.o.l.). Ponadto, analizując przebieg postępowania podatkowego zakończonego decyzją Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r., a następnie zawarte w tej decyzji rozstrzygnięcie oraz argumenty faktyczne i prawne przytoczone w jej uzasadnieniu, organ doszedł do przekonania, że nie została zrealizowana żadna z przesłanek stwierdzenia nieważności spośród enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 pkt 1- 8 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 ze zm. - O.p.). K. B. (skarżąca) złożyła skargę na zrelacjonowaną wyżej decyzję organu. Domagała się uchylenia zarówno decyzji zaskarżonej, jak też uprzedniej decyzji organu z dnia [...] 2018 r. oraz zasądzenia na jej rzecz od organu kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła naruszenie art. 133 § 1 O.p. oraz art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez niewłaściwą wykładnię i niewyjaśnienie czy rzeczywiście adresaci decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r. byli samoistnymi posiadaczami przedmiotów opodatkowania w rozpatrywanym roku podatkowym. Zdaniem skarżącej, ustalając stan samoistnego posiadania przedmiotów opodatkowania, istniejący w 2017 r., Prezydent Miasta L. bazował na nieprawdziwym materiale dowodowym, który nie obrazował faktycznej sytuacji. Tymczasem, w przekonaniu skarżącej, rzetelnie, wnikliwie, a przede wszystkim wyczerpująco przeprowadzone postępowanie wyjaśniające pozwoliłoby organowi podatkowemu, w tym przypadku Prezydentowi Miasta L., bez wątpliwości stwierdzić, że decyzja w sprawie zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2017 r., mająca za przedmiot zabudowaną działkę gruntu nr [...] położoną przy ul. [...] w L., prawidłowo powinna być skierowana do właścicieli. Skarżąca wyrażała stanowisko, w myśl którego organ w sposób nieuprawniony pominął dowody świadczące o tym, że podatnikami w tej sprawie są w pierwszej kolejności właściciele przedmiotów przyjętych do opodatkowania. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Uczestnicy postępowania sądowego - J. B. i A. B. - nie zajęli stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja organu jest zgodna z prawem. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w myśl art. 247 § 1 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Skarżąca w analizowanej sprawie powoływała się na przesłankę wymienioną w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. i motywowała, że decyzja Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r. ustalająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r., mająca za przedmiot zabudowaną działkę gruntu nr [...] położoną przy ul. [...] w L., prawidłowo powinna być skierowana do właścicieli. Tymczasem, zdaniem skarżącej, dowolnie została skierowana do J. B. i A. B., których status samoistnych posiadaczy nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym. W sprawie sygn. I FSK 131/17 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił między innymi, że w judykaturze jednolicie przyjmuje się zapatrywanie, według którego jeżeli z treści decyzji wynika w sposób niebudzący wątpliwości zamiar organu ustalenia sytuacji prawnej konkretnej osoby będącej stroną, to warunek z art. 210 § 1 pkt 3 O.p. został spełniony i brak jest podstaw do stwierdzenia, że doszło do zrealizowania przesłanki, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. W przypadku opisanym w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. chodzi o taki stan rzeczy, w którym organ w treści decyzji ewidentnie rozstrzyga o prawach i obowiązkach podmiotu, który nie jest stroną toczącego się postępowania (zob. wyrok sygn. I FSK 998/15). O tym, do kogo dana decyzja jest skierowana, decyduje jej treść, w której musi się znaleźć miejsce na oznaczenie strony, jednakże nie ma uzasadnienia przypisywanie decydującego znaczenia nagłówkowi decyzji, w której wskazano jej adresata. To czy strona zostanie prawidłowo oznaczona w nagłówku decyzji, czy też w jej dalszej treści, nie jest najistotniejsze (zob. wyrok sygn. I GSK 1551/12). W analizowanej sprawie nie ulega wątpliwości, że Prezydent Miasta L. mocą decyzji z dnia [...] 2017 r. ustalił wysokość zobowiązania podatkowego J. B. i A. B.. Przyjął bowiem, że w 2017 r. byli oni podatnikami podatku od nieruchomości w odniesieniu do zabudowanej działki gruntu nr [...] położonej przy ul. [...] w L., jako jej samoistni posiadacze. Dlatego właśnie Prezydent Miasta L. skierował wymienioną decyzję wyłącznie do nich. Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych. Jednocześnie według art. 3 ust. 3 u.p.o.l. jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Z kolei stosownie do art. 3 ust. 4 omawianej ustawy podatkowej jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5, który mówi o tym, że jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku (por. też zastrzeżenia zawarte w ust. 4a i 6, dotyczące odpowiednio garaży wielostanowiskowych oraz sytuacji, w której niektórzy współwłaściciele bądź współposiadacze są zwolnieni od omawianego podatku). Wobec powyższego, wbrew przekonaniu K. B., Prezydent Miasta L. nie skierował swojej decyzji z dnia [...] 2017 r. do osób niebędących stronami postępowania podatkowego w rozumieniu określonym przez art. 247 § 1 pkt 5 O.p., tylko do samoistnych posiadaczy jako podatników podatku od nieruchomości w odniesieniu do zabudowanej działki gruntu nr [...] położonej przy ul. [...] w L.. Skarżąca kwestionuje powyższe rozstrzygnięcie Prezydenta Miasta L. w istocie z tego powodu, że - jej zdaniem - Prezydent Miasta L. błędnie rozpoznał stan samoistnego posiadania, a w konsekwencji w sposób nieuprawniony pominął właścicieli jako strony przeprowadzonego postępowania podatkowego i podatników podatku od nieruchomości. W świetle tej treści zapatrywania skarżącej należy wyjaśnić, że spór o to czy organ podatkowy przy ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego mocą ostatecznej decyzji zgromadził kompletny materiał dowodowy, czy ocenił go w granicach ustawowo przyznanej swobody, w następstwie czy wyprowadził z niego prawidłowe ustalenia faktyczne - w tym konkretnym przypadku na okoliczność samoistnego posiadania przedmiotów opodatkowania w 2017 r. - nie zawiera się w żadnej z przesłanek stwierdzenia nieważności spośród wymienionych w art. 247 § 1 pkt 1-8 O.p. Wymaga podkreślenia, że katalog przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej zawarty w art. 247 § 1 O.p. ma charakter zamknięty w tym znaczeniu, że żadne inne sytuacje nie mogą uzasadniać zastosowania tej szczególnej instytucji. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ma charakter nadzwyczajny i w żadnym razie nie może ono zastępować zwykłego postępowania podatkowego, a więc w jego ramach sprawa nie podlega raz jeszcze merytorycznemu rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu co do jej istoty. Postępowanie nadzwyczajne, dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, nie może w sposób uzasadniony przekształcić się w pełne postępowanie merytoryczne, w którym na nowo należałoby rozpatrzeć i rozstrzygnąć wszystkie kwestie faktyczne i prawne istotne z punktu widzenia prawidłowego załatwienia sprawy, odnoszące się do strony podmiotowej i przedmiotowej opodatkowania, w tym konkretnym przypadku podatkiem od nieruchomości. Byłoby to bowiem postępowanie organu pozbawione prawnego uzasadnienia i - co więcej - prowadziłoby do istotnego naruszenia przede wszystkim zasady trwałości decyzji ostatecznych, określonej w art. 128 O.p. Natomiast w postępowaniu mającym za przedmiot stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji organ jest uprawniony prowadzić postępowanie wyjaśniające wyłącznie w zakresie wyznaczonym przez treść przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 O.p. W okolicznościach analizowanej sprawy organ rzetelnie i wyczerpująco wyjaśnił, że w przypadku decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r., objętej wnioskiem o stwierdzenie nieważności, nie zaistniały naruszenia prawa opisane w katalogu ujętym w art. 247 § 1 O.p. Trzeba ponownie zaakcentować, że katalog przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ma charakter zamknięty, nie przykładowy, a więc wszelkie inne naruszenia prawa, nieobjęte tym wyliczeniem, nie uzasadniają stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Zatem kwestionowanie przez K. B. ustalenia, przyjętego w zwykłym postępowaniu podatkowym, zgodnie z którym - według Prezydenta Miasta L. - J. B. i A. B. władali w 2017 r. przedmiotami opodatkowania na zasadach samoistnego posiadania, pozostaje poza zakresem art. 247 § 1 O.p. Innymi słowy, spór o ustalenia faktyczne prowadzące do rozpoznania kto był podatnikiem podatku od nieruchomości w 2017 r. - właściciele czy samoistni posiadacze - jest nieadekwatny do przedmiotowego zakresu nadzwyczajnego postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W następstwie spór w tej materii nie mógł prowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji wymienionej przez skarżącą. Dlatego wniosek K. B. o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r. nie uprawniał organu do uzupełnienia materiału dowodowego i dokonywania własnych ustaleń faktycznych na okoliczność kto w 2017 r. był posiadaczem samoistnym zabudowanej działki gruntu nr [...] położonej przy ul. [...] w L., przyjętej do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w tej decyzji. Jedynie na marginesie warto zaznaczyć, że z akt postępowania podatkowego przedstawionych sądowi nie wynika, aby K. B. składała informacje o nieruchomościach i obiektach budowalnych dotyczące omawianych przedmiotów opodatkowania, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Natomiast zainteresowała się kwestią opodatkowania tej zabudowanej działki gruntu wobec zainicjowania przez J. B. i A. B. postępowania cywilnego zmierzającego do uzyskania przez nich stwierdzenia, że stali się jej właścicielami w wyniku zasiedzenia (por. też sprawy dotyczące wcześniejszych lat podatkowych sygn. I SA/Lu 681 - 684/18, znane obu stronom). W podsumowaniu powyższych rozważań należy ocenić, że w realiach analizowanej sprawy organ trafnie odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] 2017 r., objętej wnioskiem K. B., prawidłowo motywując przy tym, że - co do zasady - w odniesieniu do tego konkretnego rozstrzygnięcia podatkowego nie miało miejsca żadne kwalifikowane naruszenie prawa spośród określonych przez ustawodawcę w art. 247 § 1 pkt 1 - 8 O.p. Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA). Z tych powodów niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 ze zm.).