I SA/Lu 86/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Asesor sądowy Jerzy Parchomiuk (sprawozdawca) Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi Skarbu Państwa reprezentowanego przez S. Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę. Zaskarżoną do sądu decyzją z [...] r., znak: [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarb Państwa reprezentowany przez S. Ś., uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy T. z [...] r., znak: [...] i określiło wobec Skarbu Państwa wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł. Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania Kolegium wskazało w uzasadnieniu, że decyzją z [...] r. Wójt Gminy T. określił Skarbowi Państwa wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie [...]zł. Przedmiot opodatkowania stanowiły drogi wewnętrzne, będące własnością Skarbu Państwa, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych. Łączna powierzchnia nieruchomości stanowiąca podstawę opodatkowania wyniosła 44,7899 ha. W odwołaniu od decyzji S. Ś. zarzucił naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4 art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm.; dalej jako: u.p.o.l.), art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 2007 roku o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121, ze zm.; dalej jako: u.g.n.) oraz art. 122 i 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.; dalej jako: O.p.). W ocenie Starosty: zaskarżona decyzja wadliwie określa jako podatnika S. Ś. reprezentującego Skarb Państwa; opodatkowanie nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa może nastąpić wyłącznie w sytuacjach przewidzianych w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) i b) u.p.o.l.; działki wskazane w decyzji, jako przedmiot opodatkowania stanowią drogi gruntowe, nie stanowią budowli przeznaczonej do ruchu drogowego; określenie wysokości zobowiązania na podstawie danych z ewidencji gruntów nie jest prawidłowe, ponieważ nie uwzględnia istniejącego stanu faktycznego; przeprowadzony dowód z opinii biegłego na okoliczność oceny prawnej stanu faktycznego, stanowi w istocie ekspertyzę prawną; działki opodatkowane w decyzji są ogólnodostępne, stanowią dobro publiczne i spełniają wymogi zaliczenia do kategorii dróg gminnych na podstawie ustawy o drogach publicznych; na podstawie rejestru pomiarowo-klasyfikacyjnego gruntów: działka w obrębie D. oraz działki w obrębach: O., P., K. T. i T. - są wpisane jako drogi w posiadaniu Urzędu Gminy T.. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z [...] r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze, uchyliło w całości decyzję Wójta i określiło wobec Skarbu Państwa wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Kolegium w pierwszej kolejności wskazało na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 358/14 (skargę kasacyjną organu wniesioną od tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wyrokiem w sprawie o sygn. akt II FSK 289/15), którym uchylono poprzednią decyzję Kolegium dotyczącą zobowiązania podatkowego za rok 2012. Z argumentacji Sądów wynika, że brak jest podstaw do wyeliminowania skutków zawieszenia postępowania w części poprzez uchylenie decyzji zgodne z treścią takiego postanowienia. Skoro zawieszono postępowanie podatkowe co do części nieruchomości, to organ podatkowy był uprawniony do wydania decyzji rozstrzygającej o pozostałych przedmiotach opodatkowania. Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania Kolegium wskazało, że zobowiązanie podatkowe za rok 2012 przedawniałoby się z dniem 31 grudnia 2017 r., jednakże z uwagi na wspomniane postępowanie przed sądami administracyjnymi nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w okresie od 29 maja 2014 r. do 31 maja 2017 r. W kwestii aspektu podmiotowego postępowania Kolegium wyjaśniło, że co do zasady, w postępowaniu podatkowym wypisy z ewidencji gruntów i budynków są dokumentem urzędowym, a dane ujawnione w ewidencji są w pewnym zakresie wiążące dla organów podatkowych. Jednakże ewidencja gruntów nie może przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego). W tym zakresie, w ocenie Kolegium, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w księdze wieczystej. W konsekwencji Kolegium przyjęło, jako podstawę ustaleń: treść wypisów z ewidencji - w zakresie sposobu klasyfikacji gruntu i jego powierzchni, natomiast treść ksiąg wieczystych – w zakresie stanu prawnego (ustalenia właściciela). Uwzględniając powyższe Kolegium nie zgodziło się ze stanowiskiem Starosty, że sporne grunty są w posiadaniu Gminy T., co wynika z wpisów w rejestrach pomiarowo-klasyfikacyjnych. W ocenie Kolegium to Skarb Państwa jest podatnikiem w odniesieniu do tych nieruchomości, dla których prowadzone księgi wieczyste ujawniają go jako właściciela. Ustaleń tych nie mogą modyfikować podnoszone przez Starostę okoliczności braku działań podejmowanych przez Wójta w celu uregulowania kwestii stanu prawnego dróg. Okoliczności te nie wpływają na ustalenie podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy. Kolegium przyjęło, że w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 lit b) u.p.o.l., o ile inny podmiot wykonywał czynności władztwa faktycznego nad nieruchomościami, nie było podstaw do przyjmowania, że obowiązek podatkowy ciąży na Skarbie Państwa. Z wyjaśnień przedkładanych przez Starostę oraz przez Wójta wynika, że część dróg będących przedmiotem opodatkowania w sprawie, została utwardzona przez Gminę T. . W ocenie Kolegium, podejmowanie przez Gminę T. działań faktycznych i prawnych związanych z utwardzeniem drogi (dopełnienie wymogów przewidzianych Prawem budowlanym, zapewnienie środków finansowych w budżecie zgodnie z wymogami ustawy o finansach publicznych, zawarcie umów z wykonawcami, odbiór techniczny i zapłacie za prac budowlanych) pozwala na przyjęcie, że grunty nimi objęte zostały w posiadanie przez Gminę. W konsekwencji nie ma podstaw prawnych do przyjęcia, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do takich gruntów ciążył na Skarbie Państwa. W odniesieniu do aspektu przedmiotowego sprawy, Kolegium wskazało, że po zmianie przepisów, zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. obejmuje wyłącznie grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych (poprzednio zwolnienie odnosiło się zarówno do dróg publicznych jak i innych, w tym dróg wewnętrznych). W badanej sprawie postępowanie dotyczy nieruchomości sklasyfikowanych jako drogi, a nieposiadających statusu dróg publicznych. W ocenie Kolegium nie ma znaczenia w sprawie podnoszony przez Starostę argument, że grunty spełniają wszelkie przesłanki, aby uznać je za drogi publiczne, jednak Wójt nie podejmuje działań w celu uregulowania statusu prawnego tych dróg. Zdaniem Kolegium, do momentu nadania gruntom statusu dróg publicznych, podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Kolegium wskazało, że organ I instancji w oparciu o opinię biegłego geodety wyłączył z opodatkowania działki [...] (T. K.) oraz [...] (O. ) jako położone w pasach dróg publicznych. Odnosząc się do poszczególnych nieruchomości sklasyfikowanych w ewidencji jako drogi, a nieposiadających statusu dróg publicznych położonych na terenie Gminy T., Kolegium stwierdziło, że: W odniesieniu do działki o nr ew. [...] położonej w obrębie [...] D. w księdze wieczystej jako właściciel wpisany jest Skarb Państwa, nie jest ujawniony trwały zarząd wykonywany przez Urząd Gminy T., działka stanowi drogę, przy czym niesporne jest, że nie może mieć charakteru drogi gminnej, gdyż nie jest własnością Gminy. Zdaniem Kolegium pomimo widniejącego w księdze wieczystej wpisu, że na działce znajdujący się na niej cmentarz z I wojny światowej (wpisany do rejestru zabytków), nie ma podstaw by przyjąć, że cmentarz znajduje się na działce nr [...] stanowiącej drogę, w sytuacji gdy księga wieczysta obejmuje również inne działki w gminie T.. Analogiczną argumentację Kolegium zastosowało w odniesieniu do działek położonych w obrębie [...], powołując się na wpis w księdze wieczystej Skarbu Państwa jako właściciela. W ocenie Kolegium podstawę opodatkowania należy pomniejszyć o utwardzoną przez Gminę T. powierzchnię obejmującą działki: [...] oraz [...] o łącznej powierzchni 0,34 ha. Z uwagi na podjęcie działań faktycznych i prawnych zmierzających do utwardzenia nawierzchni drogi przez Gminę, należy uznać, że działki te były w posiadaniu zależnym Gminy. Z kolei utwardzenie w 2016 r. działek o nr [...], [...] i [...] nie ma wpływu na ocenę przedmiotu opodatkowania w roku 2012. W stosunku do działek nr [...] i [...] Kolegium stwierdziło, że w związku z trwającym postępowaniem odwoławczym prowadzonym przez Krajową Komisją Uwłaszczeniową od decyzji Wojewody L. z dnia [...] r. o nabyciu ww. działek przez Gminę T., należy przyjąć, że w roku podatkowym 2012, to na Skarbie Państwa ciążył obowiązek podatkowy wobec ww. działek. W odniesieniu do działek położonych w obrębie [...], Kolegium co do zasady uznało, że obowiązek podatkowy ciąży na Skarbie Państwa, z uwagi na wpisy w księdze wieczystej, jednakże w odniesieniu do trzech działek (nr [...], [...] i [...]), o łącznej powierzchni 0,5949 Kolegium uznało, że z uwagi na podjęcie działań faktycznych i prawnych zmierzających do utwardzenia nawierzchni drogi przez Gminę, grunty te zostały objęte w posiadanie przez Gminę, co wyłącza obciążenie obowiązkiem podatkowym Skarbu Państwa. W odniesieniu do działek położonych w obrębie [...], Kolegium wskazało, że w odniesieniu do działki [...] obowiązek podatkowy nie ciąży na Skarbie Państwa, gdyż zgodnie z zapisami w księdze wieczystej działka stanowi własność Powiatu Ś. . W przypadku pozostałych dwóch działek, o łącznej powierzchni 0,95 ha, Kolegium powołało się na wpisy w księgach wieczystych wskazujące Skarb Państwa jako właściciela, co uzasadnia obciążenie obowiązkiem podatkowym tego podmiotu. W zakresie działek znajdujących się w obrębie [...], Kolegium wyłączyło spod opodatkowania działkę nr [...], ze względu na to, że grunt został objęty w posiadanie przez Gminę (w związku z utwardzeniem ze środków z budżetu Gminy) oraz osiem innych działek, w odniesieniu do których to Gmina jest wpisana w księdze wieczystej jako właściciel (własność nabyła na podstawie ostatecznej decyzji Wojewody L. z [...].). Z kolei w odniesieniu do dwóch działek (nr [...] i [...]) Kolegium wskazało na wpisy w księdze wieczystej wskazujące jako właściciela Skarb Państwa oraz brak wskazań w materiale dowodowym na objęcie działek w posiadanie przez Gminę. Oznacza to, że obowiązek podatkowy ciąży na Skarbie Państwa. Podsumowując Kolegium wskazało, że zebrany materiał dowodowy nie pozwala na przyjęcie, aby obowiązek podatkowy ciążył na Skarbie Państwa w zakresie powierzchni łącznej powierzchni 3,5549 ha (O. - działki [...] oraz [...]; P. - działki [...]. [...], [...]; T. - działka nr [...] oraz działki objęte decyzją Wojewody). W konsekwencji Kolegium o ww. powierzchnię zmniejszyło podstawę opodatkowania wynikającą z decyzji organu I instancji, przyjmując, że wynosi ona 41,2350 ha. W pozostałym zakresie Kolegium przyjęło, że obowiązek podatkowy ciąży na Skarbie Państwa. W ocenie Kolegium organ I instancji zastosował niewłaściwą stawkę podatkową, bowiem uchwała określająca stawki, na której oparł się Wójt, weszła w życie dopiero w lutym 2012 r., a zatem nie mgła mieć zastosowania do opodatkowania nieruchomości za cały rok 2012. W związku z tym Kolegium zastosowało stawkę określoną w uchwale Rady Gminy T. z [...]. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na terenie Gminy T. w 2011 roku. Powyższa decyzja Kolegium została zaskarżona do sądu administracyjnego przez S. Ś., reprezentującego Skarb Państwa w części dotyczącej określenia wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012. Starosta zarzucił decyzji naruszenie: 1) art. 120 w zw. z art. 180 § 1 oraz 181 O.p. poprzez uchybienie zasadzie legalizmu oraz zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, 2) art. 122 w zw. art. 187 i 191 O.p. poprzez brak podjęcia wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, co skutkowało błędem w ustaleniach faktycznych i przyjęciem, że Gmina T. nie była posiadaczem nieruchomości położonych na terenie gminy T. obejmujących działki o wskazanych w skardze numerach; w konsekwencji błędnie określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 rok. W uzasadnieniu Starosta zgodził się ze stanowiskiem Kolegium zarówno co do tego, że na Skarbie Państwa nie ciążył obowiązek podatkowy w odniesieniu do działek wskazanych w decyzji, jak i co do zastosowanych stawek podatku od nieruchomości. W ocenie Starosty kluczowe w sprawie jest ustalenie czy Skarb Państwa jest posiadaczem nieruchomości, za które określony został podatek oraz czy podatek ten został naliczony za grunty nie będące drogami publicznymi. Wprawdzie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. wynika ogólna zasada, że podatnikami są właściciele nieruchomości, jednak podlega ona "modyfikacji" w przypadku, gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym. W tym przypadku posiadacz zawsze będzie podatnikiem podatku od nieruchomości, niezależnie od tego, kto jest jej właścicielem. W ocenie Starosty [...] błędnie uznało, że Gmina T. nie była posiadaczem nieruchomości o wskazanych w zaskarżonej decyzji numerach działek, a w konsekwencji błędnie przyjęło, że obowiązek podatkowy spoczywał na Skarbie Państwa, jako ich właścicielu. Swoją ocenę Kolegium oparło wyłącznie na treści ksiąg wieczystych prowadzonych dla wyżej wymienionych nieruchomości nie uwzględniając wyjaśnień skarżącego ani przedkładanych przez niego dokumentów w postaci zaświadczeń o stanie ewidencji gruntów i informacji z rejestru pomiarowo-klasyfikacyjnego gruntów czym naruszyło zasadę swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego. Ponadto Kolegium naruszyło również zasady działania na podstawie i w granicach prawa oraz w sposób budzący zaufanie społeczne. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z 10 kwietnia 2018 r. pełnomocnik Starosty wniósł o zawieszenie postępowania przed sądem, ze względu na fakt prowadzenia przez Wojewodę L. postępowań administracyjnych w sprawie stwierdzenia nabycia z mocy prawa z dniem 27 maja 1990 r. przez Gminę T. własności nieruchomości, do których odnosi się zaskarżona decyzja. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik Starosty powołał się na fakt, że w dniu 21 marca 2018 r. Wojewoda L. wydał decyzję stwierdzającą, że z dniem 27 maja 1990 r. Gmina nabyła z mocy prawa, nieodpłatnie, własność nieruchomości gruntowej, położonej w gminie T., oznaczonej w ewidencji jako działka nr [...]. Z kolei w dniu 20 marca 2018 r. Wojewoda poinformował strony o wszczęciu z urzędu postępowań administracyjnych w sprawie nieodpłatnego nabycia z mocy prawa przez Gminę własności oznaczonych nieruchomości, w odniesieniu do których zaskarżona decyzja określiła wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości. W ocenie pełnomocnika, ze względu na charakter nabycia przez Gminę z mocy prawa własności nieruchomości, w odniesieniu do których została wydana zaskarżona decyzja, należy uznać, że postępowanie komunalizacyjne ma charakter zagadnienia wstępnego dla niniejszego postępowania. Ustalenie istnienia po stronie Skarbu Państwa obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości zależy od wyników prowadzonych przez Wojewodę postępowań komunalizacyjnych. Na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2018 r. Sąd oddalił wniosek o zawieszenie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Kluczowym elementem sporu w rozpoznawanej sprawie jest aspekt podmiotowy, wyrażający się w rozstrzygnięciu, na kim ciąży obowiązek podatkowy w zakresie spornych działek. Należy przy tym zauważyć, że zakres sporu uległ zawężeniu na etapie postępowania przed sądem administracyjnym, gdyż Samorządowe Kolegium Odwoławcze skorygowało ustalenia organu I instancji uznając, że w odniesieniu do części działek o łącznej powierzchni 3,5549 ha (obręb O. - działki [...] oraz [...]; obręb P. - działki [...] [...], [...]; obręb T. - działka nr [...] oraz 8 innych działek, objętych ostateczną decyzją komunalizacyjną Wojewody L. z [...] 2013 r.) nie ma podstaw do uznania, że obowiązek podatkowy obciąża Skarb Państwa. W związku z tym Kolegium zmniejszyło podstawę opodatkowania wynikającą z decyzji organu I instancji i wydało rozstrzygnięcie reformatoryjne. Z argumentacji skarżącego Starosty, reprezentującego Skarb Państwa, wynika teza, że Kolegium dokonało wadliwej oceny, gdyż swoje ustalenie, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do spornych działek spoczywa na Skarbie Państwa, oparło wyłącznie na treści wpisów w dziale II ksiąg wieczystych, gdzie wykazano jako właściciela Skarb Państwa. Zdaniem Starosty [...] powinno było uwzględnić jego wyjaśnienia, wskazujące na okoliczność posiadania tych nieruchomości przez Gminę. Kolegium pominęło również treść rejestru pomiarowo-klasyfikacyjnego, przyjętego do państwowego zasobu kartograficznego w dniach 25 września 1982 r., 30 grudnia 1983 r. oraz 14 marca 1988 r., w których określone działki wpisane zostały jako drogi gminne bądź jako wiejskie drogi gruntowe w posiadaniu Urzędu Gminy. Zdaniem Starosty z powyższych rejestrów wynika, że Gmina była samoistnym posiadaczem określonych w nich działek. Oceniając te zarzuty należy przyznać rację Staroście, że art. 3 ust. 3 u.p.o.l. ustanawia swoistą regułę kolizyjną: jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Należy ponadto zwrócić uwagę, że podatnikiem może być również posiadacz zależny, w sytuacji, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. (posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: jest bez tytułu prawnego). Rację ma też Starosta wywodząc, że skoro ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia posiadania, należy odwołać się do podstawowego w tym zakresie aktu prawnego, czyli do Kodeksu cywilnego – co zresztą znajduje pełne odzwierciedlenie w poglądach orzecznictwa. W świetle art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). W związku z tym kluczową kwestią dla sporu jest ustalenie, czy Skarb Państwa jest właścicielem spornych działek i czy Gminie T. można przypisać ich posiadanie. W ocenie Sądu Kolegium prawidłowo w kwestii własności odwołało się nie do zapisów w ewidencji gruntów, ale do zapisów w księgach wieczystych. Należy pamiętać, że organ prowadzący ewidencję (starosta) nie rozstrzyga kwestii prawnych dotyczących własności, ale opiera się w tym zakresie na informacjach przekazanych przed odpowiednie podmioty: sądy, notariuszy, właściwe organy administracji publicznej (art. 23 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne; Dz. U. z 2017 r., poz. 2101, ze zm.; dalej jako: P.g.i.k.). Danych dotyczących własności wynikających z ksiąg wieczystych nie można podważać powołując się na dokumenty, których rolą nie było rozstrzyganie kwestii własnościowych, takich jak rejestry pomiarowo-klasyfikacyjne, na które powołuje się Starosta. Co więcej jak wynika z art. 21 ust. 1 P.g.i.k., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Stan posiadania natomiast, jako pewien stan faktyczny przejawiający się w wykonywaniu władztwa nad rzeczą, nie wynika z treści wpisów do ewidencji gruntów i budynków. Ponadto, w sprawach dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości, organ podatkowy nie ma uprawnień do podważania zgodności z prawem wpisów zawartych w księdze wieczystej, objętych rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, a zatem wpisów zawartych w dziale II, dotyczącym właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości. Należy zauważyć, że sporne działki stanowiły nieruchomości sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako drogi. Nie miały one jednak w roku podatkowym statusu dróg publicznych. W księgach wieczystych jako właściciel przedmiotowych nieruchomości wpisany jest Skarb Państwa, nie ma natomiast wpisu dotyczącego Gminy jako podmiotu uprawnionego z tytułu trwałego zarządu. Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie Sądu metodologia badania sprawy przyjęta przez Kolegium była w pełni prawidłowa. Zasadnie Kolegium w pierwszej kolejności ustalało stan własnościowy spornych działek, na podstawie treści wpisów w dziale II ksiąg wieczystych. Oceny tej nie zmienia powoływany art. 21 ust. 1 P.g.i.k. Jeszcze raz trzeba podkreślić, że dla ustalenia stanu prawnego nieruchomości pierwszoplanowe znaczenie ma treść księgi wieczystej, co wynika z przepisów ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2017 r., poz. 1007, ze zm.), w szczególności z jej art. 1 ust. 1, stanowiącego, że księgi wieczyste prowadzi się w celu ustalenia stanu prawnego nieruchomości oraz art. 3 ust. 1, w myśl którego domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym. Jeszcze raz trzeba podkreślić, że ze względu domniemania związane z treścią ksiąg wieczystych, organ podatkowy, w sprawach dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości, nie ma uprawnień do podważania zgodności z prawem wpisów zawartych w księdze wieczystej, objętych rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, a zatem wpisów zawartych w dziale II, dotyczącym właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości. W dalszej kolejności, w przypadku ustalenia, że dana nieruchomość stanowi własność Skarbu Państwa, Kolegium prawidłowo badało czy nie znajduje się ona w posiadaniu innego podmiotu. W pełni prawidłowo Kolegium przyjęło posiadanie Gminy T. tylko tam, gdzie na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego można było wskazać na konkretne czynności podejmowane przez Gminę świadczące o posiadaniu działek (utwardzenie ze środków budżetowych gminy, włącznie z dopełnieniem wszystkich formalności z zakresu prawa budowlanego, zamówieniem i odbiorem robót). Konsekwentnie w takich przypadkach prawidłowo Kolegium przyjmowało, że w odniesieniu do tych nieruchomości obowiązek podatkowy nie ciąży na Skarbie Państwa jako właścicielu. Ustaleń w tym zakresie organ odwoławczy dokonywał w oparciu o niesprzeczne wyjaśnienia Starosty i Wójta. Należy przy tym zauważyć, że część działek, których zasadność opodatkowania kwestionował skarżący została we wskazany sposób objęta w posiadanie przez Gminę dopiero w 2016 r. (trzy działki w obrębie O. o nr [...], [...] i [...]). Słusznie zatem Kolegium przyjęło, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych działek w roku 2012 spoczywał na Skarbie Państwa jako właścicielu. W ocenie Sądu, prawidłowo Kolegium nie uwzględniło, jako dowodu na istnienie posiadania po stronie Gminy, treści rejestrów pomiarowo-klasyfikacyjnych. Rejestry, o których mowa, zwłaszcza, że mają w odniesieniu do objętych opodatkowaniem działek charakter dokumentów archiwalnych, nie mogą podważyć ustaleń dotyczących stanu własności wynikającego z treści ksiąg wieczystych oraz ustaleń dotyczących stanu posiadania podjętych w oparciu o przejawy faktycznego władztwa w stosunku do działek objętych postępowaniem. Rejestry, o których mowa nie mogą, w ocenie Sądu, stanowić przeciwdowodu podważającego domniemania wynikającego z treści ksiąg wieczystych co do prawa własności Skarbu Państwa. Sąd uznaje za prawidłowe stanowisko Kolegium które uznało, że nie może wziąć pod uwagę argumentu powoływanego przez Starostę, wskazującego na brak działań ze strony gminy celem uregulowania statusu prawnego działek (postępowania uwłaszczeniowe, zmiana statusu prawnego drogi). Starosta podnosił, że Wójt Gminy T. nie podejmuje działań w kierunku uregulowania stanu prawnego, a od decyzji komunalizacyjnych Wojewody składa odwołania do Krajowej Komisji Uwłaszczeniowej. Odnosząc się do tej argumentacji należy zauważyć, że z punktu widzenia opodatkowania istotny jest stan prawny i faktyczny działek w momencie powstania obowiązku podatkowego. Kwestia potencjalnych, nie zrealizowanych możliwości zmiany tego statusu nie może wpływać na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 26 marca 1982 r, o scalaniu i wymianie gruntów, w brzmieniu obowiązującym do końca 1998 r., grunty wydzielone na cele miejscowej użyteczności publicznej oraz pod ulice i drogi przechodzą na własność Państwa. Dopiero z dniem 1 stycznia 1999 r., na podstawie art. 40 pkt 5 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o zmianie niektórych ustaw określających kompetencje organów administracji publicznej - w związku z reformą ustrojową państwa (Dz. U. z 1998 r. Nr 106, poz. 668), powołany wyżej przepis ustawy o scalaniu i wymianie gruntów uzyskał brzmienie, zgodnie z którym grunty takie przechodzą na własność gminy. Z kolei wbrew argumentacji Starosty, który domagał się zawieszenia postępowania przed sądem, z uwagi na toczące się postępowania komunalizacyjne, nie jest jednoznaczny charakter tzw. decyzji komunalizacyjnej, czyli stwierdzającej nieodpłatne nabycie przez Gminę z mocy prawa, z dniem 27 maja 1990 własności składników mienia określonych w art. 5 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r., Nr 32, poz. 191). Jak wskazuje się w orzecznictwie, chociaż nabycie własności na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z 1990 r. - Przepisy wprowadzające następuje z mocy prawa z chwilą wejścia ustawy w życie, to stwierdzenie owego przejścia prawa należy, stosownie do art. 18 ust. 1, do kompetencji organu administracji państwowej - wymaga decyzji wojewody. Decyzja ta stanowi akt deklaratoryjny, ale konieczny i zawierający sui generis element konstytutywny, dopiero bowiem od chwili jej wydania (a ściśle - uprawomocnienia) gmina może skutecznie powoływać się w obrocie na swoje prawo, i prawem tym rozporządzać. Do tego czasu gmina nie może powoływać się na samo brzmienie wymienionego art. 5 ustawy, gdyż decyzja wojewody stanowi sformalizowany i jedyny dowód nabycia przez gminę składników będących mieniem państwowym. Sytuacja ta powoduje w istocie czasowe wyłączenie uprawnień właścicielskich (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2010 r., II FSK 2158/08 i powoływany tam wyrok SN z 6 lutego 2004 r. II CK 404/02; podobnie wyrok NSA z dnia 21 marca 2013 r., sygn. akt I OSK 1436/12). W związku z tym w orzecznictwie wskazuje się trafnie, że wprawdzie nabycie mienia przez gminę na podstawie art. 5 ust. 1 powoływanej ustawy następuje z mocy prawa, jednakże bez decyzji komunalizacyjnej wydanej na podstawie art. 18 ust. 1 tej ustawy gmina nie może wylegitymować się na zewnątrz tytułem własności w stosunku do mienia objętego komunalizacją (por. wyrok WSA w Warszawie z 17 lutego 2011 r., I SA/Wa 1659/10; podobnie NSA z wyroku z 15 lipca 2011 r., I OSK 416/11: "Dopiero od chwili uprawomocnienia się decyzji wojewody wydanej w trybie art. 18 ustawy z 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym, gmina może skutecznie powoływać się w obrocie na swoje prawo i tym prawem rozporządzać"). Dopóki zatem nie zostanie wydana ostateczna decyzja przewidziana w art. 18 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych, dopóty właścicielem mienia, o którym mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, pozostaje Skarb Państwa (por. wyrok SN z dnia 21 listopada 2002 r., sygn. akt III CKN 202/00). W związku z tym w rozpoznawanej sprawie odstąpienia od obciążenia Skarbu Państwa obowiązkiem podatkowym w odniesieniu do tych nieruchomości, które według zapisów w księdze wieczystej pozostawały na dzień oceny istnienia obowiązku podatkowego (1 stycznia 2012 r.) własnością Skarbu Państwa, nie uzasadniały ani okoliczności, wskazujące na istnienie przesłanek ustawowych do wydania decyzji komunalizacyjnej, ani wszczęcie postępowania w tej sprawie, czy nawet wydanie decyzji, ale niemającej jeszcze przymiotu ostateczności. Nie zachodziły przy tym przesłanki do obciążenia obowiązkiem podatkowym podatnika zależnego, bowiem nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W związku z powyższym Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zgłoszonego w piśmie procesowym z 10 kwietnia 2018 r. wniosku o zawieszenie postępowania. Wszczęcie postępowania komunalizacyjnego przez Wojewodę w odniesieniu do działek objętych zaskarżoną decyzją, a nawet wydanie nieostatecznej decyzji komunalizacyjnej, nie może stanowić zagadnienia wstępnego dla rozpoznawanej sprawy, z uwagi na specyficzny charakter decyzji komunalizacyjnej. Dopiero ostateczna decyzja komunalizacyjna może wpłynąć na zakres oceny obowiązku podatkowego, a taka w rozpoznawanej sprawie jeszcze nie została wydana. Należy przy tym zauważyć, że zawieszenie postępowania określone w art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.; dalej jako: p.p.s.a.) ma charakter fakultatywny, bowiem ocena jego zasadności pozostawiona została uznaniu sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy (por. przykładowo wyroki NSA z 12 września 2017 r., I FSK 2089/15 oraz z 5 października 2017 r., II FSK 2323/15). Analizując zasadność zawieszenia postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd musi wyważyć konieczność sprawnego prowadzenia postępowania i wydania decyzji w rozsądnym terminie oraz ewentualne negatywne konsekwencja dla strony. W ocenie Sadu w rozpoznawanej sprawie stan postępowania komunalizacyjnego nie daje podstaw do przyjęcia, że może się ono zakończyć w krótkim terminie. Podatnik z kolei będzie chroniony przez możliwość uruchomienia postępowania nadzwyczajnego w celu weryfikacji decyzji podatkowej. W ocenie Sądu, Kolegium prawidłowo przyjęło, że – wbrew argumentom Starosty – nie wyłącza z opodatkowania podatkiem od nieruchomości okoliczność, że działki są ogólnodostępne i stanowią dobro publiczne, spełniając wymogi zaliczenia do dróg gminnych na podstawie ustawy o drogach publicznych. Kolegium słusznie zwróciło uwagę na zmianę brzmienia przepisów statuujących wyłącznie spod opodatkowania gruntów zajętych pod pasy drogowe. Art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na który powołuje się Starosta, w brzmieniu nadanym począwszy od 1 stycznia 2007 r., wyłącza z opodatkowania grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle, z wyjątkiem niemającym zastosowania w sprawie. Z kolei, jak o tym stanowi art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2222, ze zm.), drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Zmiana statusu prawnego drogi wymaga dopełnienia procedur określonych w ustawie o drogach publicznych. Bez znaczenia jest powoływany przez Starostę fakt, że sporne grunty w istocie spełniają faktyczne przesłanki nadania im statusu prawnego dróg publicznych. Bez dopełnienia stosownej procedury zaliczenia do kategorii dróg publicznych, zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych (art. 5 ust. 2, art. 6 ust. 2, art. 6a ust. 2, art. 7 ust. 2) nie można spornych działek traktować jako dróg publicznych i nie może tego zmienić argument, że jest to wynikiem wyłącznie zaniechania organów Gminy. Jest to kwestia irrelewantna w sprawie, bowiem dla opodatkowania jest istotny stan prawny istniejący w momencie powstania obowiązku podatkowego. Konkludując należy stwierdzić, że nie ma podstaw do zakwestionowania legalności rozstrzygnięcia Kolegium, w zakresie, w jakim uznało, że obowiązek podatkowy w zakresie wskazanych, spornych działek, spoczywa na Skarbie Państwa, jako właścicielu nieruchomości. Zastosowanie przez Kolegium rozstrzygnięcia reformatoryjnego było w pełni uzasadnione, zachodziła bowiem konieczność ustalenia wymiaru zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż uczynił to organ I instancji, stosownie do ustaleń poczynionych przez Kolegium (zmniejszenie podstawy opodatkowania, w związku z wyłączeniem części działek, co do których Kolegium ustaliło, że są w posiadaniu Gminy bądź stanowią jej własność). Prawidłowa była również korekta przez Kolegium zastosowanej stawki podatkowej. Rozstrzygnięcie w tym zakresie nie jest zresztą kwestionowane przez skarżącego. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.