I SA/Lu 920/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) Sędziowie WSA Ewa Kowalczyk, WSA Andrzej Niezgoda Protokolant starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 marca 2019 r. sprawy ze skargi T. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w zakresie rozstrzygnięcia zawartego w punkcie II w przedmiocie zarzutów sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej I. uchyla punkt II postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz T. J. kwotę [...]([...]) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ), po rozpatrzeniu zażalenia T. J. (zobowiązana) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (organ egzekucyjny) z [...] odmawiające uwzględnienia zarzutów zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez W. M. (wierzyciel) o numerach: [...], [...], [...], [...], [...] i [...]: - uchylił postanowienie organu egzekucyjnego w części dotyczącej tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...], [...] oraz [...] i umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na ich podstawie (pkt I postanowienia organu); - utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego w zakresie obejmującym postępowanie egzekucyjne prowadzone w celu realizacji tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...] (pkt II postanowienia organu). Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ przedstawił stan sprawy, w którym zobowiązana złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Powołała się przy tym na art. 33 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 8 § 1 pkt 15 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2018.1314 ze zm. - u.p.e.a.). Zdaniem zobowiązanej, nie jest dopuszczalne skierowanie egzekucji do środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, bowiem pochodzą one z dotacji przyznanej na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Wierzyciel, odnosząc się do zarzutów zobowiązanej, w ostatecznym postanowieniu z [...] (wobec braku zażalenia) przedstawił stanowisko, zgodnie z którym: - są one uzasadnione w części dotyczącej zajęcia rachunku bankowego nr [...] na którym znajdowała się kwota [...]zł, przekazana zobowiązanej przez [...] F. W. R. G. [...] na podstawie umowy z 19 grudnia 2017 r., pochodząca z budżetu Unii Europejskiej (UE) - Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020 (RPOWL), Oś Priorytetowa IX R. Pracy, Działanie 9.3 Rozwój Przedsiębiorczości; - nie są natomiast uzasadnione zarzuty zobowiązanej jeśli chodzi o zajęcie przez organ egzekucyjny rachunku bankowego nr [...] Organ egzekucyjny nie uwzględnił zarzutów zobowiązanej. W pierwszej kolejności stwierdził, że nie był związany stanowiskiem wierzyciela, stosownie do art. 34 § 1 w powiązaniu z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Następnie, przechodząc do istoty rozpatrywanej sprawy przyjął, że nie narusza prawa skierowanie egzekucji do środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych zobowiązanej, bo środki te, jakkolwiek przyznane zobowiązanej w ramach RPO WL, to jednak nie były gromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym. Zobowiązana jedynie zadeklarowała, że rachunek nr [...] będzie wykorzystywany na potrzeby realizacji projektu, którego dotyczy dofinansowanie przyznane w ramach RPO WL. Organ motywował, że w myśl informacji udzielonej przez bank rachunek, na który wpływa omawiane dofinansowanie nie stanowi rachunku wyodrębnionego, zaś rachunek nr [...] jest rachunkiem technicznym. Środki pieniężne zostały wypłacone organowi egzekucyjnemu z obu wymienionych rachunków, tj. nr: [...] i nr [...] W dalszej kolejności organ egzekucyjny nawiązał do informacji uzyskanych od PFWRG (pisma z 4 maja, 12 i 14 czerwca 2018 r.). W ocenie organu egzekucyjnego, wynika z nich, że warunkiem wypłaty poszczególnych transz wsparcia pomostowego było udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz poniesienia wydatków zaplanowanych we wniosku o przyznanie wsparcia pomostowego. Oznacza to, że kolejne transze wsparcia pomostowego podlegały wypłacie na zasadzie częściowej refundacji, po poniesieniu minimum 70 % wydatków przez uczestnika projektu. W przypadku zobowiązanej są to wydatki poniesione na składki ZUS, usługi księgowe i koszty wynagrodzenia pracownika. Pozostałą część kosztów beneficjent miał obowiązek sfinansować własnymi środkami. W zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego zobowiązana zasadniczo podtrzymała stanowisko przedstawione w zarzutach w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podkreśliła, że pomoc pomostowa jest wypłacana w formie zaliczkowej. W dniu podpisania umowy otrzymała pierwszą transzę na pokrycie pierwszej składki (§ 5 ust. 2 umowy). Następnie otrzymywała co miesiąc kolejne transze umówionej pomocy pomostowej, po udokumentowaniu, że transza wypłacona wcześniej została przeznaczona zgodnie z umową (§ 5 ust. 3 umowy). Zatem, zdaniem zobowiązanej, mechanizm wsparcia pomostowego polega na tym, że otrzymuje ona kolejną transzę, o ile uprzednio wykaże, że wcześniej wypłacona transza została przez nią wydatkowana na cel określony w umowie. Zobowiązana oceniła, że organ egzekucyjny pominął postanowienia umowy o udzielenie wsparcia finansowego nr [...] z 19 grudnia 2017 r. i jednocześnie dowolnie odczytał informacje udzielone przez PFWRG, niezgodnie z ich treścią. W wyniku rozpatrzenia zażalenia zobowiązanej organ uchylił postanowienie organu egzekucyjnego w części dotyczącej tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...], [...] i [...] i umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na ich podstawie. Uzasadniał, że zarzuty zobowiązanej nie obejmowały tytułu wykonawczego nr [...] Z kolei o zarzutach dotyczących prowadzenia postępowania egzekucyjnego w celu realizacji tytułów wykonawczych nr: [...], [...], [...] i [...] organ egzekucyjny już rozstrzygnął ostatecznym postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r., odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie. Natomiast organ utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego odmawiające uwzględniania zarzutów zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły wykonawcze nr: [...] i [...] Zgodził się z organem egzekucyjnym zarówno co do braku wyodrębnienia rachunku bankowego, na który wpływały kolejne transze pomocy pomostowej, przyznanej zobowiązanej, jak też co do wypłacania ich na zasadach częściowej refundacji wcześniej poniesionych wydatków. U podstaw prezentowanego stanowiska organ powołał się na informacje udzielone przez bank oraz przez PFWRG, w szczególności tę z 4 maja 2018 r. Dodatkowo zaznaczył, że "(...) Niestety na wezwanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 5 września 2018 r. (...) wystosowane w celu rozstrzygnięcia wszelkich Pani wątpliwości co do charakteru wsparcia pomostowego, Fundacja [...] nie zareagowała i nie udzieliła odpowiedzi. (...)", a jednocześnie w myśl umowy z 19 grudnia 2017 r. zobowiązana ma ponosić wkład własny w finansowanie projektu w wysokości [...] zł (§ 2 ust. 4 umowy). Zobowiązana (skarżąca) złożyła skargę na zrelacjonowane wyżej postanowienie organu wyłącznie w zakresie utrzymania w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, a więc pkt II. Zarzuciła naruszenie art. 187, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 ze zm. - O.p.) oraz art. 138 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2018.2096 ze zm. - K.p.a.). Uzasadniając formułowane zarzuty, skarżąca ponowiła stanowisko, argumenty prezentowane w toku postępowania przed organami. Konsekwentnie akcentowała, że kolejne transze pomocy pomostowej podlegają wypłacie na pokrycie umówionych wydatków, nie zaś na refundację już poniesionych. Wynika to, zdaniem skarżącej, wprost z postanowień umowy z 19 grudnia 2017 r. o przyznanie pomocy pomostowej oraz z informacji udzielonych organowi egzekucyjnemu przez PFWRG. W konsekwencji skarżąca domagała się uchylenia zaskarżonego postanowienia w pkt II wraz z postanowieniem organu egzekucyjnego i umorzenia postępowania. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem kontrolowane postanowienie w zaskarżonej części (pkt II) nie jest zgodne z prawem. Poza sporem pozostawała kwestia, że w przypadku zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, wywiedzionego z przesłanki zawartej w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., stanowisko wierzyciela nie wiąże organu egzekucyjnego przy rozpatrywaniu tego środka zaskarżenia. Tej treści zapatrywanie prawne organu jest zgodne z rozwiązaniem przyjętym w art. 34 § 1 u.p.e.a. W art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wymieniona została podstawa zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego polegająca na niedopuszczalności między innymi zastosowanego środka egzekucyjnego. Spór skarżącej z organem koncentrował się na wykładni art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., zgodnie z którym nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz środki pochodzące z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, wypłacone w formie zaliczki, chyba że wierzytelność egzekwowana powstała w związku z realizacją projektu, na który środki te były przeznaczone. Zdaniem organu, wyłączenie przewidziane w przytoczonym unormowaniu nie znajduje zastosowania w rozpatrywanej sprawie przede wszystkim dlatego, że transze pomocy pomostowej wypłacane zobowiązanej nie trafiały na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony dla obsługi bankowej dotacji. Ponadto, jak motywował organ, mechanizm ich wypłaty polegał na refundacji wcześniej poniesionych wydatków, określonych w umowie. Tymczasem w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. ustawodawca mówi o środkach wypłacanych w formie zaliczki. Z kolei według skarżącej, pierwsza transza pomocy pomostowej podlegała wypłacie już przy zawarciu umowy z PFWRG nr [...] z 19 grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego. Natomiast wypłata kolejnych miesięcznych transz była uzależniona od udokumentowania okoliczności, że transza wypłacona wcześniej została przeznaczona (wydatkowana) na cele określone w tej umowie. Zatem, zdaniem skarżącej, nie mamy w tej sytuacji do czynienia z mechanizmem wypłaty środków pomocowych polegającym na refundacji. Wypłacane kolejno transze miały charakter zaliczki na poczet finansowania umówionych wydatków. Tej treści zapatrywanie skarżąca wyprowadzała przede wszystkim z § 5 ust. 2 i 3 umowy zawartej z PFWRG 19 grudnia 2017 r. W ocenie sądu, w tak zarysowanym sporze o prawo, stanowisko organu nie jest prawidłowe. W pierwszej kolejności należy zatrzymać się na kwestii prawidłowej interpretacji wymogu w postaci posiadania przez adresata środków pomocowych wyodrębnionego rachunku bankowego prowadzonego dla obsługi bankowej dotacji, która była już przedmiotem analizy w orzecznictwie sądowym. W sprawie sygn. II GSK 156/16 (por. strona internetowa orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny, analizując brzmienie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. wyjaśnił, że jedynie w odniesieniu do środków pochodzących z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele ustawodawca przewidział wymóg ulokowania ich na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji. Natomiast wymogu takiego brak w odniesieniu do środków pochodzących z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki (ewentualnie, jak stanowił art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania postanowienia organu II instancji w odniesieniu do programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych). Sąd w składzie orzekającym podziela powyższą wykładnię art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. W okolicznościach analizowanego postępowania egzekucyjnego organ dotychczas nie kwestionował, że wypłacane skarżącej transze pomocy pomostowej, na mocy umowy z 19 grudnia 2017 r., w ramach RPO WL, były finansowane z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej w rozumieniu regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych (Dz.U.2017.2077 ze zm.). RPO WL ma swoje źródła finansowania w Europejskim Funduszu Rozwoju Regionalnego i w Europejskim Funduszu Społecznym. Wówczas przesłanka w postaci posiadania przez adresata wypłacanych środków pomocowych wyodrębnionego rachunku bankowego prowadzonego dla obsługi bankowej dotacji nie znajduje zastosowania. Dlatego organ nieadekwatnie do przyjętych ustaleń i stanu prawnego powołał się na brak wyodrębnionego rachunku bankowego dla obsługi bankowej pomocy pomostowej przyznanej skarżącej mocą umowy z 19 grudnia 2017 r. Jednocześnie organ, prezentując odmienną wykładnię art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. od przyjętej w orzecznictwie sądowym, nie przedstawił żadnych argumentów mogących przemawiać za zasadnością jego stanowiska. W motywach zaskarżonego postanowienia organ poprzestał na przytoczeniu treści art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Nie omówił wykładni tej regulacji prawnej. Podobnie postąpił organ egzekucyjny. W świetle powyższego organ błędnie odmówił uwzględnienia zarzutów skarżącej powołując się przy tym na brak wyodrębnionego rachunku bankowego prowadzonego dla obsługi bankowej transz pomocy pomostowej. Także w przypadku sporu o charakter transz pomocy pomostowej wypłacanych skarżącej - refundacja czy zaliczka - na tym etapie postępowania stanowisko organu nie może zostać zaakceptowane z punktu widzenia prawa. W postępowaniu organu zabrakło wnikliwości i rzetelności, co mogło istotnie przełożyć się na wynik sprawy. Trafnie skarżąca konsekwentnie zwracała uwagę na § 5 umowy z 19 grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego, który stanowi, że uczestnik projektu zobowiązuje się wydatkować wsparcie pomostowe z najwyższym stopniem staranności, w sposób zapewniający uzyskanie jak najlepszych wyników i z dbałością wymaganą przez najlepszą praktykę w danej dziedzinie oraz zgodnie z niniejszą umową (ust. 1). Warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia pomostowego jest podpisanie przedmiotowej umowy (ust. 2). Warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (ust. 3). W świetle tej treści przytoczonych postanowień umownych nie jest wykluczony wniosek, zgodnie z którym transze pomocy pomostowej były wypłacane na pokrycie przyszłych wydatków, skoro pierwsza transza podlegała wypłacie już po podpisaniu umowy, a warunkiem wypłaty kolejnych było udokumentowanie przez skarżącą opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, a tym samym faktycznego przeznaczenia wcześniejszej transzy. Ponadto, zgodnie z § 5 ust. 1 umowy "(...) uczestnik projektu zobowiązuje się wydatkować wsparcie pomostowe (...)", a posłużenie się pojęciem wydatkowania można odczytywać jako mechanizm, w którym skarżąca najpierw otrzymuje środki, a potem je przeznacza (wydatkuje) na określone w umowie cele. Warto też odnotować, że w § 2 ust. 6 umowy z 19 grudnia 2017 r. znajduje się zapis, zgodnie z którym beneficjent wypłaci uczestnikowi projektu finansowe wsparcie pomostowe w miesięcznych ratach (...) przez okres do 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Organ nie wyjaśnił na ile w okolicznościach analizowanej sprawy rata, o której stanowi § 2 ust. 6 umowy, oznacza zwrot poniesionych wydatków, a na ile zaliczkę na poczet przyszłych. W piśmie z 4 maja 2018 r., na którym bazował organ, PFWRG poinformowała, że skarżąca jest uczestniczką projektu "Od pomysłu do działania" realizowanego w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Osi Priorytetowej IX R. Pracy Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020, Działanie 9.3 Rozwój Przedsiębiorczości. W ramach projektu uzyskała między innymi bezzwrotne wsparcie finansowe w postaci jednorazowej dotacji inwestycyjnej w kwocie [...]zł oraz finansowe wsparcie pomostowe w kwocie [...]zł, wypłacane w transzach przez pierwsze 12 miesięcy prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia pomostowego było podpisanie umowy o udzielenie wsparcia finansowego nr [...]. Warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz udokumentowanie poniesienia wydatków zaplanowanych we wniosku o przyznanie wsparcia pomostowego, co oznacza, że przedmiotowe wsparcie wypłacane jest na zasadzie częściowej refundacji, czyli po poniesieniu minimum 70 % wydatków przez uczestnika projektu (k. 59 akt egzekucyjnych). Zatem powyższe pismo PFWRG powiela treść postanowień umowy z 19 grudnia 2017 r. Kolejne pisma PFWRG z 12 i 14 czerwca 2018 r. (k. 68 i 75 akt egzekucyjnych) także nie potwierdzają stanowiska organu. W pierwszym z nich PFWRG wymienia wydatki objęte pomocą pomostową. Co istotne, PFWRG stanowi w nim o "wydatkowaniu i rozliczaniu" finansowego wsparcia pomostowego, o "wydatkowaniu środków" na określone cele. Posłużenie się sfomułowaniem "wydatkowanie" może sugerować najpierw otrzymanie transzy, a w dalszej kolejności jej przeznaczenie w postaci wydatkowania. Natomiast w drugim, późniejszym piśmie PFWRG opisała wysokość wsparcia pomostowego przyznanego skarżącej (22.200 zł), ilość miesięcznych transz (12), ich każdorazową wysokość (1.850 zł) i jednocześnie wyjaśniła, że są one przeznaczone na pokrycie części kosztów ponoszonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez skarżącą. Ponadto, odnosząc się do pytań stawianych przez organ egzekucyjny, PFWRG odpowiedziała, że nie jest jej rolą opiniowanie kwestii wyłączenia spod egzekucji środków wypłacanych skarżącej. Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się ze skarżącą co do tego, że informacje udzielone przez PFWRG nie przemawiają za zasadnością stanowiska organu. Z jednej strony PFWRG posługuje się określeniem refundacja, ale jednocześnie powołuje się na wypłacanie skarżącej transz pomocy pomostowej, aby mogły być one sukcesywnie wydatkowane na umówione cele. W ocenie sądu, należy podkreślić, że organ, rozpatrując zarzuty zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, miał obowiązek jednoznacznie wyjaśnić, zgodnie z prawdą obiektywną, jaki w rzeczywistości był charakter wypłacanych skarżącej transz pomocy pomostowej, a więc czy stanowiły one refundację poniesionych wydatków, czy też były wypłacane w sposób zaliczkowy, na poczet przyszłych wydatków. Wykonania tego obowiązku organ nie był uprawniony przerzucać na inne instytucje, w tym przypadku na PFWRG. Zdaniem sądu, według ustawowych reguł prowadzenia postępowania wyjaśniającego, wyznaczonych przez ustawę Kodeks postępowania administracyjnego (por. art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 107 § 3 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.), w pierwszej kolejności zadaniem organu powinno być (w rozumieniu obowiązku) wnikliwe przeanalizowanie umowy z 19 grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego, do której nawiązywała skarżąca oraz PFWRG w kolejnych pismach kierowanych do organu egzekucyjnego. Jeśli, zdaniem organu, treść postanowień tej umowy okaże się niejasna czy niepełna, organ powinien stosownie uzupełnić materiał dowodowy. Istotne znaczenie może mieć odniesienie postanowień umowy z 19 grudnia 2017 r. do konkretnych dat wypłaty poszczególnych transz pomocy pomostowej - z jednej strony oraz do dat ponoszenia poszczególnych wydatków objętych tym wsparciem finansowym - z drugiej. Natomiast dowolne jest postępowanie organu, który dostrzega wątpliwości co do tego czy transze pomocy pomostowej wypłacane były skarżącej jako refundacja czy też zaliczkowo, występuje w związku z tym do PFWRG o dodatkowe informacje i pomimo ich braku podejmuje rozstrzygnięcie. W ten sposób organ w istocie odstąpił do wyjaśnienia okoliczności istotnych dla wyniku sprawy. Dowolne jest również poleganie organu na ocenach czy wnioskach innych instytucji (PFWRG), przy jednoczesnym zaniechaniu własnych ustaleń faktycznych i niezależnej, samodzielnej oceny prawnej. Dopiero prawidłowo odtworzony przez organ stan faktyczny sprawy pozwoli przejść do analizy na ile może znaleźć zastosowanie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., a więc na ile miesięcznie wypłacane transze pomocy pomostowej mają formę zaliczki. Jak to zostało omówione wyżej, dotychczas organ poprzestał na przytoczeniu treści art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. bez omówienia w jaki sposób wykłada ten przepis, przy przyjęciu jakich argumentów (także jeśli chodzi o rozumienie pojęcia zaliczki) oraz na treści pism PFWRG, które również w jego ocenie (nie tylko skarżącej) nie prowadziły do jednoznacznych ustaleń i dlatego występował o kolejne, dodatkowe informacje, których nie uzyskał (por. pismo organu z 5 września 2018 r., k. 102 akt egzekucyjnych). W następstwie kontrolowane postanowienie organu (w zaskarżonym pkt II) zostało wydane z istotnym naruszeniem art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 107 § 3 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. W zaistniałym stanie sprawy stosowanie przez organ art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. i utrzymywanie w mocy postanowienia organu egzekucyjnego było przedwczesne w tym znaczeniu, że organ nie dokonał wyczerpującej i rzetelnej, a przede wszystkim samodzielnej oceny dowodów, następnie nie zrekonstruował stanu faktycznego sprawy w sposób odpowiadający prawdzie obiektywnej, na potrzeby wydania rozstrzygnięcia w postępowaniu II instancji co do istoty zarzutów złożonych przez skarżącą. Wydając ponowne rozstrzygnięcie organ uwzględni powyższe stanowisko prawne. Dla ścisłości należy wyjaśnić, że przy rozpatrywaniu zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego nie znajduje zastosowania ustawa Ordynacja podatkowa, tylko odpowiednio przepisy ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, o czym stanowi art. 18 u.p.e.a. Dlatego nawiązywanie przez skarżącą do postępowania podatkowego było nieadekwatne do przedmiotu, o którym organ rozstrzygał w kontrolowanym postanowieniu (w jego pkt II). Z powodów przedstawionych wyżej zaskarżone postanowienie organu w pkt II podlegało uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 ze zm.). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy. Na ich wysokość składa się wpis od skargi (100 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł) liczone według § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U.2015.1800 ze zm.). .