I SA/Lu 954/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca) WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 lutego 2017 r. sprawy ze skargi T. S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz T. S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. [...] zł [...] złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 954/16 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 z późn. zm., dalej K.p.a.) oraz art. 17 i 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599 z późn. zm., dalej – u.p.e.a.) Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej [...] oddalające skargę na czynności egzekucyjne polegające na zajęciu i odbiorze ruchomości, utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w dniu [...] Dyrektor Izby Celnej w S. wystawił na spółkę tytuł wykonawczy obejmujący karę pieniężną w kwocie [...] zł wynikającą z orzeczenia z [...]. Tytuł ten został przekazany zgodnie z właściwością miejscową do egzekucyjnej realizacji Dyrektorowi Izby Celnej w W. Przy piśmie z [...] maja 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w W. na podstawie art. 31 u.p.e.a. przesłał Dyrektorowi Izby Celnej w B. odpis powyższego tytułu wykonawczego celem dokonania czynności rekwizycyjnych w zakresie dokonania zajęcia, odbioru i sprzedaży automatów do gier. W dniu 2 czerwca 2016 r. pracownik Izby Celnej w B., wykonując czynności egzekucyjne w magazynie depozytowym Urzędu Celnego w B. na podstawie tego odpisu - w obecności osób odpowiedzialnych za prowadzenie magazynu depozytowego - dokonał zajęcia ruchomości w postaci 3 sztuk urządzeń do gier A. nr [...], A. G. nr [...] oraz A. G. nr [...]. Na okoliczność tą sporządzono stosowny protokół zajęcia i odbioru ruchomości. Zajęte ruchomości pozostawiono w magazynie depozytowym Urzędu Celnego w B. Odpis protokołu zajęcia i odbioru ruchomości doręczono zobowiązanej spółce, za pośrednictwem poczty w dniu [...] czerwca 2016 r. Pismem z [...] lipca 2016 r. pełnomocnik zobowiązanej spółki złożył skargę na dokonane czynności egzekucyjne zajęcia i odbioru ruchomości. W skardze zarzucił naruszenie: - art. 67 § 2 pkt 1 u.p.e.a., poprzez błędne określenie w protokole zajęcia i odbioru ruchomości wierzyciela wskazując na Dyrektora Izby Celnej w S., co stanowi brak elementarnego składnika protokołu czynności egzekucyjnej. - art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a., poprzez niezawarcie w protokole zajęcia i odbioru ruchomości adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, czy też które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera, co do wymienionych w protokole i zajętych ruchomości, a w efekcie naruszenie art. 6 i 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. - art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a., poprzez brak podpisów osób uczestniczących w czynnościach na załącznikach stanowiących integralną część protokołu, co stanowi brak elementarnego składnika protokołu czynności egzekucyjnej w szczególności w sytuacji, gdy w czynności nie uczestniczył zobowiązany. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w B. oddalił skargę na czynności egzekucyjne. Na postanowienie to pełnomocnik wniósł zażalenie z [...] lipca 2016 r., w którego treści ponownie zarzucił naruszenie: art. 67 § 2 pkt 1 u.p.e.a. poprzez błędne określenie w protokole zajęcia wierzyciela, niezawarcie w protokole zajęcia i odbioru ruchomości adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, czy też które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera, co do wymienionej w protokole i zajętej ruchomości. Ponadto wskazał, że prowadzenie egzekucji z zajętych ruchomości jest niedopuszczalne, bowiem nie stanowią one własności zobowiązanej. Pełnomocnik podał, że Dyrektor Izby Celnej w S. nigdy nie będzie miał przymiotu wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż wierzycielem jest właściwy miejscowo Dyrektor Izby Celnej. Podkreślił, że art. 67 § 4 pkt 2 ustawy u.p.e.a., nakazuje uczynić sporządzającemu w protokole zajęcia i odbioru ruchomości adnotację, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, a także które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera, przy czym mnogość możliwych rodzajów postępowania w tym zakresie wynika m.in. z przepisu art. 100 § 1 i 2 u.p.e.a. Na przedstawionym zobowiązanej protokole zajęcia i odbioru brak jest wskazanych adnotacji. Zdaniem pełnomocnika, zobowiązana nie została w prawidłowy sposób zawiadomiona o formie zastosowanego dozoru zajętych ruchomości, a w przypadku pozostawienia ich pod dozorem innej osoby, także o jej personaliach. W efekcie, w ocenie pełnomocnika, doszło do naruszenia norm prawnych przewidzianych w art. 6 i 8 K.p.a. Dyrektor Izby Skarbowej w L. nie podzielił zarzutów zażalenia. Stwierdził, że sporządzony przez Dyrektora Izby Celnej w B. - w dniu [...] czerwca 2016 r. protokół zajęcia i odbioru ruchomości pod względem formalnym jest prawidłowy i zawiera w swej treści wszystkie wymagane prawem elementy, został on również sporządzony na prawidłowym druku, określonym w załączniku nr 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 2310). Na protokole tym widnieje podpis pracownika, który dokonał przedmiotowych czynności zajęcia i odbioru ruchomości oraz podpis świadków w osobie pracowników magazynu depozytowego Urzędu Celnego w B., obecnych przy dokonywaniu zaskarżonych czynności egzekucyjnych. Natomiast odpis tego protokołu został doręczony zobowiązanej spółce przy piśmie Dyrektora Izby Celnej w B. z [...] czerwca 2016 r. za pośrednictwem poczty w dniu [...] czerwca 2016 r. Odnosząc się do argumentów dotyczących nieprawidłowego wskazania w protokole zajęcia i odbioru ruchomości wierzyciela, organ odwoławczy wyjaśnił, że w protokole zajęcia i odbioru ruchomości z dnia [...] czerwca 2016 r. w miejscu oznaczenie wierzyciela widnieje Dyrektor Izby Celnej w S. i jest to oznaczenie prawidłowe, w związku z tym, że z dniem 1 października 2015 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. z 2015 r. poz.1494). Stosownie do § 1c rozporządzenia Dyrektor Izby Celnej w S. został wyznaczony jako właściwy na terytorium całego kraju do wykonywania zadań wierzyciela w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji lub postanowień (...) z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin, a także z orzeczeń sądowych, których wykonanie następuje w trybie przepisów u.p.e.a. Zgodnie z § 3 rozporządzenia w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w S., przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. Dlatego, wbrew twierdzeniom pełnomocnika spółki, w myśl art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., jest uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin. Użyty w tym przepisie zwrot właściwy dyrektor izby celnej oznacza organ wyznaczony na podstawie przepisów odrębnych. Takim przepisem jest obecnie obowiązujące rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. Z kolei mając na względzie brak wskazania w protokole zajęcia i odbioru ruchomości, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, czy też które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera, Dyrektor Izby Skarbowej w L. wyjaśnił, że obowiązek sporządzenia adnotacji występuje w sytuacji, gdy ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu. W przedmiotowej sprawie nie było obowiązku sporządzenia takiej adnotacji, gdyż organ egzekucyjny nie sprzedawał tych ruchomości bezpośrednio po zajęciu. Odnośnie zaś braku wskazania, które ruchomości pozostawiono pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego Dyrektor Izby Skarbowej w L. zauważył, że z protokołu zajęcia i odbioru ruchomości wynika, że zajęte ruchomości pozostawiono pod dozorem organu egzekucyjnego w magazynie Urzędu Celnego w B. Na protokole znajdują się: data i podpisy osób uczestniczących w czynnościach. Protokół został sporządzony zgodnie z obowiązującym wzorem protokołu zajęcia i odbioru ruchomości. Natomiast brak podpisów osób uczestniczących w czynnościach egzekucyjnych na załączniku do protokołu nie stanowi wady protokołu. Odnosząc się do kwestii dotyczącej prawa własności zajętych ruchomości, organ stwierdził, że pełnomocnik spółki nie przedstawił żadnych dowodów na poparcie powyższych twierdzeń. Ponadto, argumenty te nie mogą być przedmiotem rozpatrywania w trybie skargi na czynności egzekucyjne, tylko w trybie art. 38 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym, kto nie będąc zobowiązanym, rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną, może wystąpić do organu egzekucyjnego, w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy lub tego prawa - z żądaniem ich wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej spółki złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę, w której zarzucił: 1) naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 7 i 77 K.p.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, oddalającego skargę na czynność egzekucyjną, podczas gdy organ egzekucyjny (rekwizycyjny) winien w pierwszej kolejności wyjaśnić istotną w sprawie okoliczność jaką jest ustalenie, czy ruchomości, których dokonania zajęcia planuje stanowią własność zobowiązanego, gdyż czynność egzekucyjna skierowana do składnika nie będącego majątkiem zobowiązanego jest wadliwa i jako taka winna zostać uchylona, zaś z informacji uzyskanych od jego mocodawcy wynika, że zajęte w sprawie ruchomości nie stanowią własności zobowiązanej spółki, a znajdowały się w jej posiadaniu na podstawie stosownych umów zobowiązaniowych; 2) naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. oraz art. 67 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji oddalającego skargę na czynność egzekucyjną, podczas gdy w protokole z zaskarżonej czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela, wskazując, że zajęcie dotyczy tytułu wykonawczego nr [...] i podając wierzyciela jako Dyrektora Izby Celnej w S., w sytuacji gdy Dyrektor Izby Celnej w S. zgodnie z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1 a pkt 13 u.p.e.a. nie jest wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, co stanowi brak elementarnego składnika protokołu czynności egzekucyjnej; 3) naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. oraz art. 51 § 2 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji oddalającego skargę na czynność egzekucyjną, podczas gdy w zaskarżonej czynności egzekucyjnej poborca powołał dwóch świadków, którzy jako pracownicy organu rekwizycyjnego w celu zachowania względów obiektywizmu, nie powinni występować w roli świadka czynności dokonywanych w imieniu organu, który również reprezentują; 4) naruszenie art. 6 i 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przejawiające się w obciążaniu zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta zostaje dokonana. Na podstawie tak sformułowanych zarzutów pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu pełnomocnik spółki podkreślił, że organ egzekucyjny zanim dokona zajęcia ruchomości powinien w pierwszej kolejności ustalić, czy stanowią one własność zobowiązanego. Z jego informacji otrzymanych przez skarżącą spółkę, wynika, że zajęte automaty do gier nie stanowią jej własności, a znajdowały się w jej posiadaniu na podstawie umów zobowiązaniowych. Pełnomocnik ponownie stwierdził, że w protokole z zaskarżonej czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela, wskazując na Dyrektora Izby Celnej w S., w sytuacji, gdy Dyrektor Izby Celnej w S. nie jest wierzycielem ani podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, co stanowi brak elementarnego składnika protokołu czynności egzekucyjnej. Zdaniem pełnomocnika, właściwość miejscowa wierzyciela w przypadku postępowań egzekucyjnych dotyczących obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji (...) została określona przez ustawodawcę w art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. i jest nim właściwy miejscowo dyrektor izby celnej dla podmiotu wydającego decyzję, bądź postanowienie określające obowiązek podlegający egzekucji j administracyjnej. Ustawodawca nie ustanowił delegacji ustawowej do wydania przez Ministra Finansów rozporządzenia w tej sprawie. Pełnomocnik spółki podniósł ponadto, że na okoliczność przeprowadzonej czynności egzekucyjnej poborca powołał dwóch świadków, którzy będąc pracownikami organu rekwizycyjnego w celu zachowania względów obiektywizmu, nie powinni występować w roli świadka czynności dokonywanych w imieniu organu, który również reprezentują. Swoje stanowisko pełnomocnik oparł na poglądach autora "Postępowania egzekucyjnego w administracji" (Komentarz, wyd. VII, LEX), który stwierdził, że "wzgląd na zachowanie obiektywizmu wymaga, aby w charakterze świadka nie występowały osoby, które są pracownikami organu egzekucyjnego lub wierzyciela i znalazły się w miejscu egzekucji w związku z wykonywaniem swych obowiązków służbowych". Z kolei w komentarzu do art. 67 u.p.e.a. P. Przybysz wskazał, że ze względu na znaczenie dokumentów (protokołu zajęcia i odbioru ruchomości) i pełnione przez nie funkcje można byłoby przyjąć, że brak któregoś z elementów stanowi wadę powodującą nieważność danego dokumentu" (P. P., Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. VII, LEX). Na wagę kompletności i skuteczności czynności egzekucyjnej potwierdzonej protokołem zajęcia zwraca uwagę również P. O. i W. P. podkreślając, że zawiadomienie o zajęciu oraz protokół zajęcia (odbioru) stanowią dokumenty urzędowe. O skuteczności zawiadomienia o zajęciu oraz protokołu zajęcia będzie decydować jego kompletność, czyli sytuacja, w której będzie ono zawierało prawidłowo skonstruowane wszystkie ustawowe elementy stanowione przez art. 67 upea (...)" (P. O., W. P., Egzekucja administracyjna świadczeń pieniężnych, PRESSCOM sp. z o. o., W. 2014, s. 139). W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora (...). Zgodnie z art. 54 § 4, skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w § 1, wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 1a pkt 2 u.p.e.a. przez "czynność egzekucyjną" rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W ramach skargi na czynności egzekucyjne, złożonej na podstawie powyższego przepisu, można podnosić jedynie zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych. Nie jest możliwe w trybie tego środka podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego. Skarga na czynności egzekucyjne nie przysługuje więc w sytuacjach, gdy ustawa przewiduje w związku z określonymi zdarzeniami wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji, czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego albo w sytuacjach, gdy przewiduje wniesienie pozwu do sądu. Za niedopuszczalną uznaje się sytuację, w której miałaby występować konkurencyjność środków służących ochronie praw zobowiązanego zawartych w u.p.e.a., mających prowadzić - w wyniku ich uwzględnienia - do jednakowych skutków procesowych. Mając na uwadze powyższe, niezasadny jest zarzut skarżącej, w którym twierdzi, że organ egzekucyjny miał obowiązek ustalić, czy planowane zajęcie dotyczy ruchomości, które bezspornie są własnością skarżącej. Skarżąca twierdzi, że gdyby tak zrobił, uzyskałby wiedzę o tym, że zajęte automaty nie są jej własnością. Odnosząc się do takiego stanowiska stwierdzić należy, że - po pierwsze: to, że automaty do gry nie są własnością skarżącej z niczego, oprócz gołosłownego jej twierdzenia nie wynika, a że są jej własnością - wynika z pisma Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2016 r. (o zwrocie spółce automatów w związku z umorzeniem śledztwa), a po drugie: w przypadku, gdy własność zajętej ruchomości należy do osoby trzeciej, to tylko ona może wystąpić z żądaniem wyłączenia jej spod egzekucji (art. 38 § 1 u.p.e.a.). Dlatego, gdyby okazało się, że zajęte ruchomości należą do innego podmiotu niż skarżąca, tylko ten podmiot może kwestionować dokonane czynności. Odnosząc się do pozostałych zarzutów, przypomnieć wypada, że formalne czynności związane z prowadzeniem egzekucji z ruchomości i ich zajęciem opisane są w Rozdziele 6, Oddziale 1, w przepisach art. 97 – 103 u.p.e.a. Wynika z nich, że do egzekucji z ruchomości zobowiązanego poborca skarbowy przystępuje przez ich zajęcie. Zajęcie ruchomości następuje przez wpisanie jej do protokołu zajęcia i podpisanie protokołu przez poborcę skarbowego. Protokół podpisują także zobowiązany lub świadkowie. Zobowiązanemu doręcza się odpis protokołu zajęcia, a także odpis tytułu wykonawczego, jeżeli uprzednio nie został on zobowiązanemu doręczony. Poborca skarbowy zamieszcza w protokole zajęcia opis każdej zajętej ruchomości według cech jej właściwych, a ponadto oznacza jej wartość szacunkową. Przy sporządzaniu protokołu zajęcia zobowiązanemu przysługuje prawo przedstawienia rachunków i innych dowodów dla oznaczenia wartości szacunkowej zajętej ruchomości. Poborca skarbowy pozostawi zajętą ruchomość w miejscu zajęcia (...), lub w innym określonym w art. 101 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z art. 67 § 2 i 4 u.p.e.a., protokół zajęcia i odbioru ruchomości zawiera: wyszczególnienie zajętych ruchomości z podaniem ich ilości, rodzaju jednostki miary i wartości szacunkowej ruchomości, jeżeli jej oszacowanie nie zostało zastrzeżone dla biegłego skarbowego; adnotację, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, a także które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera; pouczenie zobowiązanego o skutkach zajęcia ruchomości i przysługującym mu prawie zaskarżenia w postaci zgłoszenia zarzutów; pouczenie dozorcy o skutkach przyjęcia ruchomości pod dozór, oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego; numer tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę do zajęcia; kwotę należności, okres, za który należność została ustalona lub określona, termin płatności należności, rodzaj i stopę odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwotę odsetek naliczonych do dnia wystawienia zawiadomienia; kwotę należnych kosztów egzekucyjnych; datę wystawienia zawiadomienia, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci organu egzekucyjnego; podpisy obecnych lub wzmiankę o przyczynie braku podpisów. W sporządzonym w tej sprawie protokole, wbrew stanowisku autora skargi, prawidłowo wskazano jako wierzyciela – Dyrektora Izby Celnej w S. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie wyjaśnił spółce, a właściwie jej pełnomocnikowi, że z dniem 1 października 2015 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. z 2015 r. poz.1494). W rozporządzeniu tym, Dyrektor Izby Celnej w S. został wyznaczony jako organ właściwy na terytorium całego kraju do wykonywania zadań wierzyciela w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego, dyrektora izby celnej i dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji lub postanowień (i innych rozstrzygnięć). W sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie rozporządzenia, Dyrektor Izby Celnej w S. stał się wierzycielem, przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności zostały utrzymane w mocy (§ 1 i 3). Z tych powodów, wpisanie w protokole zajęcia i odbioru nieruchomości w miejscu dotyczącym oznaczenia wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w S. było uzasadnione. Powołane wyżej rozporządzenie wydane zostało na podstawie art. 9 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2015 r. poz. 990, z późn. zm.), zgodnie z którym, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców. Nie można zatem twierdzić, że wydane zostało bez podstawy prawnej. Zdaniem pełnomocnika, właściwość miejscowa wierzyciela w przypadku postępowań egzekucyjnych dotyczących obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji (...) została określona przez ustawodawcę w art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. Zauważyć jednak należy, że art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. wskazuje, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 jest w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin jest właściwy dyrektor izby celnej. Jego właściwość miejscową określa wcześnie powołane rozporządzenie, dlatego, nie ma mowy tu o naruszeniu przepisów dotyczących naruszenia właściwości. Nie doszło również do uchybienia w sporządzeniu protokołu zajęcia i odbioru ruchomości poprzez niezawarcie w nim adnotacji, które ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, i które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego. Zgodnie z art. 104 § 2 pkt 1-3 u.p.e.a., sprzedaż zajętych ruchomości może nastąpić bezpośrednio po zajęciu, jeżeli: ruchomości ulegają łatwo zepsuciu albo sprawowanie nad nimi dozoru lub ich przechowywanie powodowałoby koszty niewspółmierne do ich wartości; zajęto inwentarz żywy, a zobowiązany odmówił zgody na przyjęcie go pod dozór; egzekucja dotyczy zobowiązania, na którego pokrycie organ egzekucyjny przyjął od zobowiązanego, będącego rolnikiem, przelew jego należności za przyszłe dostawy towarowe, a dostawy te z winy zobowiązanego w terminie nie zostały wykonane. W przypadku zajęcia automatów do gry nie mamy do czynienia z ruchomościami, które mogą zostać sprzedane bezpośrednio po zajęciu. Jeśli chodzi o zarzut niezagwarantowania spółce obiektywizmu w działaniu organu egzekucyjnego, poprzez wpisanie do protokołu w miejsce świadków pracowników organu celnego, zauważyć wypada, że po pierwsze: z żadnego przepisu nie wynika zakaz takiego postępowania, a po drugie: pełnomocnik nie wskazał, jakie działania pracownika organu egzekucyjnego podczas sporządzania protokołu miałyby zostać przez tych świadków ocenione nieobiektywnie i w jaki wpływ miałaby ich ocena na skuteczność tej czynności (sporządzania protokołu) - w świetle przepisów u.p.e.a. Nie jest też naruszeniem prawa niepodpisanie przez świadków załącznika do protokołu (wykazu ruchomości), zwłaszcza w sytuacji, w której dokładnie powtórzono w nim treść protokołu dotyczącą oznaczenia zajętych automatów do gry. W protokole zajęcia i odbioru nieruchomości brak jest natomiast zapisu, które ruchomości pozostawiono pod dozorem i komu. Zapis w rubryce "Adnotacje organu egzekucyjnego" o pozostawieniu zajętych ruchomości w magazynie Urzędu Celnego w B. nie spełnia wymogów, o których mowa w art. 67 § 2 i § 4 i art. 100 § 1 u.p.e.a. Nie są też wskazaniem osoby, pod dozorem której pozostawiono zajęte automaty - podpisy osób obecnych przy sporządzaniu protokołu (pracowników organu egzekucyjnego). Naruszenie tych przepisów spowodowało konieczność uchylenia postanowień: organu egzekucyjnego i organu odwoławczego. Ponownie rozpatrując sprawę organ egzekucyjny usunie stwierdzoną wadę czynności na zasadzie art. 54 § 5 u.p.e.a. Mając na uwadze powyższe, Sąd na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie w przedmiocie kosztów uzasadnia art. 200 i 205 § 2 tej ustawy.