I SA/Lu 975/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) WSA Grzegorz Wałejko Protokolant starszy inspektor sądowy Marta Ścibor po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, dalej: "Dyrektor Izby Celnej", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu sprawy z odwołania P. B., dalej: "podatnik", "strona", "skarżący", od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, dalej: "Naczelnik Urzędu Celnego", "organ pierwszej instancji", z dnia [...] w sprawie zabezpieczenia na majątku podatnika zobowiązania z tytułu podatku akcyzowego za marzec 2016 r. w przybliżonej kwocie [...] zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, iż w dniu [...] marca 2016 r. wobec Firmy A. P. B. wszczęto kontrolę podatkową w zakresie obrotu suszem tytoniowym za okres od 3 lutego 2015 r. do 31marca 2016 r. Ustalenia poczynione podczas kontroli zostały zawarte w protokole podpisanym przez kontrolowanego podatnika w dniu 26 kwietnia 2016 r. Wynika z niego m.in., iż w magazynach firmy prowadzonej przez skarżącego położonych m.in. w miejscowościach: Ł., P. i D. zmagazynowany jest susz tytoniowy. W dniu 31 marca 2016 r. dokonano załadunku suszu tytoniowego z tych magazynów na środki transportowe. Według oświadczenia podatnika susz tytoniowy został sprzedany i wysłany do odbiorców w Republice Czeskiej: M. S.R.O. oraz B. S.R.O. Dostawa nie została rozładowana na miejscu przeznaczenia i powróciła do Polski na bazę przewoźnika F.H.U. G. w R. Tam, w dniu 29 marca 2016 r., został przeładowany na samochód firmy P. T. K. D. i tego samego dnia przewieziony i rozładowany w magazynie firmy M. w Republice Czeskiej. Z kolei postanowieniem z dnia [...] maja 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu wobec podatnika postępowanie podatkowe w zakresie podatku akcyzowego za marzec 2016r., a decyzją z dnia [...] zabezpieczył wykonanie zobowiązania podatkowego na majątku podatnika. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji, przedstawiwszy zgromadzone dane, wskazał, iż w przedmiotowej sprawie potencjalne nieprawidłowości mogą dotyczyć obrotu suszem tytoniowym, w tym niepotwierdzonych dostaw wewnątrzwspólnotowych. W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 33 § 1, §2 pkt 2, §3 oraz §4 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez ich zastosowanie podczas gdy prawidłowa analiza materiału nie daje ku temu podstaw, a także błąd w ustaleniach faktycznych, a w zasadzie ich brak ponieważ organ nie dokonał nawet podstawowych czynności, zaś sam fakt wszczęcia postępowania głównego nie jest samoistną podstawą wydania decyzji o zabezpieczeniu. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Celnej wskazał na następujące okoliczności. Podatnik w dniu [...] lutego 2013 r. został zarejestrowany jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a z dniem [...] kwietnia 2016 r. został wyrejestrowany. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych ustalono, że susz tytoniowy w ilości 21.620 kg został, wg. oświadczenia podatnika, dostarczony do odbiorcy zagranicznego na podstawie CMR nr 7496361 przez firmę transportową P. T. K. D. pojazdem o nr rej. [...]. Wezwany do złożenia wyjaśnień właściciel tej firmy oświadczył jednak, iż nigdy nie wykonywał usługi transportowej dla firmy podatnika, w ogóle nie wykonuje transportu poza granicami kraju ponieważ nie posiada licencji na przewozy zagraniczne i nie posiada naczepy i ciągnika o numerach rejestracyjnych wskazanych w dokumencie CMR. Z dokumentów związanych z udzieleniem międzynarodowej pomocy administracyjnej uregulowanej Rozporządzeniem Rady (UE) nr 389/2012 z dnia 2 maja 2012 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatków akcyzowych oraz uchylenia rozporządzenia (WE) nr 2073/2004, wynika, że w dniu 16 czerwca 2016 r. przeprowadzono lokalne dochodzenie w miejscu wskazywanym jako siedziba M. S.R.O. Ustalono, ze pod wskazanym adresem znajduje się niezamieszkany budynek obsługiwany przez firmę E. a.s. Wspomniana firma posiada również swoją siedzibę w tymże budynku, nadto zapewnia adres innym firmom (około 290). Takie miejsca są przeznaczone wyłącznie do otrzymywania (przez te firmy) korespondencji. Niemniej jednak, spółka wskazywana przez podatnika jako odbiorca tytoniu nie znajduje się na liście firm posiadających tam swoją siedzibę. Według przedstawiciela E. a.s. spółka, o której mowa od dnia 22 listopada 2011r. posiada status "Missing Trader" (podmiot zaginiony/nieobecny). Firma, która wynajęła spółce wirtualny adres oświadczyła, że nie świadczyła żadnych usług na rzecz spółki od 2013 r. i nie posiada żadnych aktualnych danych kontaktowych. Ponadto spółka nie płaci czynszu za usługę wirtualnej siedziby. Z dokumentów, o których mowa wynika ponadto, że w dniu 13 czerwca 2016r., przeprowadzono lokalne dochodzenie w siedzibie B. C. Siedziba ta przeznaczona jest wyłącznie do otrzymywania korespondencji. Tego samego dnia funkcjonariusze wezwali agenta spółki. Poinformował on, że nigdy nie handlował jakimkolwiek tytoniem. Powtórzył to podczas przesłuchania w dniu 16 czerwca 2016r. Z kolei od Naczelnika Urzędu Skarbowego organ pierwszej instancji uzyskał informację, iż podatnik w dni [...] kwietnia 2016 r. dokonał sprzedaży nieruchomości, na kwotę 900.000,00 zł, co oznacza, iż wyzbywa się majątku w związku z kontrolą organu podatkowego. Podatnik wezwany przez Naczelnika Urzędu Celnego, pismem z dnia 5 kwietnia 2016r. (doręczonym tego samego dnia), do wyjawienia majątku w układzie zawartym w oświadczeniu o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (ORD-HZ) na wezwanie powyższe nie odpowiedział W tych okolicznościach w ocenie organu odwoławczego spełniona została przesłanka dokonania zabezpieczenia na majątku podatnika, wynikająca z treści art. 33 Ordynacji podatkowej, tj. obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. W przepisie art. 33 §1 ustawy Ordynacja podatkowa ustawodawca przykładowo wymienia okoliczności, które mogą potwierdzić taką obawę. Może to być m.in. dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Jeżeli zaś chodzi o przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, o której mowa art. 33 § 4 Ordynacji podatkowej, to ta kwota jest ustalana w oparciu o dane, które organ posiada. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych ustalono, że susz tytoniowy w ilości 21.620 kg został wg. oświadczenia podatnika dostarczony do odbiorcy zagranicznego na podstawie CMR nr [...]. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej podatnik zarzucił obrazę przepisów postępowania, tj.: - art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2 oraz art. 33d § 1 przez stwierdzenie przesłanek do zabezpieczenia na majątku skarżącego w tym błędne ustalenie, że skarżący dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję w sytuacji niewystąpienia tych przesłanek; - art 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie pomimo ewidentnych przesłanek jego zastosowania przez organ drugiej instancji; - art. 122 w zw. z naruszeniem art 187 § 1, 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w sposób niepełny przejawiający się w nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego, nie wyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności w sprawie, selektywnym potraktowaniu zebranego materiału dowodowego w szczególności nie ustalenie czy skarżący dotychczas posiadał zaległości podatkowe których nie płacił, jak prowadzi działalność gospodarczą, jego sytuację majątkową i finansową, roczny przychód i dochód, że umowa sprzedaży nieruchomości była konsekwencją dużo wcześniejszych działań (zaliczki), fakt sprzedaży to nie to samo co zbycie w sensu stricto; - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z naruszeniem art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez rozpatrzenie wszelkich niejasności czy też wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na niekorzyść skarżącego, niewyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności, tj. sytuacji majątkowej skarżącego, ceny sprzedaży nieruchomości; - art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z naruszeniem art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na przeprowadzeniu postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji z naruszeniem przepisów procedury co doprowadziło do naruszenia zasady legalizmu i prawdy materialnej; - art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej poprzez to, że organ pierwszej ani też organ drugiej instancji nie przedstawili sposobu wyliczenia przybliżonej kwoty zobowiązania, ich decyzja dotknięta jest wadą - naruszeniem przepisu postępowania (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2016 r. III SA/Wa 1699/15); - art. 33 § 4 w zw. z art. 212 w zw. z art. 137 § 3 w zw. z art. 145 § 1 w zw. z art. 151 Ordynacji podatkowej poprzez niedoręczenie decyzji zabezpieczającej ani też decyzji organu drugiej instancji pełnomocnikowi adw. J. S. z Kancelaria Adwokackiej w L., który zgodnie z przedłożonym pełnomocnictwem jest pełnomocnikiem skarżącego w postępowaniu głównych - postępowaniu podatkowym co skutkowało wejściem decyzji o zabezpieczaniu do obrotu prawnego (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 czerwca 2016 r. I SA/G1 430/16, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 grudnia 2015 r. I FSK 1103/14K cyt. każde naruszenie przepisów procesowych dotyczących doręczenia zastępczego, określonego w art, 150 Ordynacji podatkowej, w tym również dokonanie powtórnego zawiadomienia przed upływem terminu przewidzianego w art. 150 § 1a in fine tej ustawy, należy kwalifikować jako uchybienie mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Formułując powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym datowanym na 21. kwietnia 2017 r. skarżący o przeprowadzenie dowodu z akt postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (nr [...]), w szczególności z protokołu przesłuchania świadka M. K. i A. P. na okoliczności ich treści, a w szczególności na okoliczność braku podstaw do zobowiązania podatkowego, a tym samym bezzasadności postępowania w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 §1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) oraz art. 3 §2 pkt 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej: "P.p.s.a.", sądy administracyjne kontrolują prawidłowość między innymi decyzji ostatecznych z punktu widzenia ich zgodności z prawem. Jak o tym stanowi art. 145 §1 pkt 1 lit. a)-c) P.p.s.a., decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy lub też, na podstawie art. 145 §1 pkt 2 tej ustawy stwierdza nieważność decyzji. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie, a skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 33 § 1 zd. pierwsze ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz.201 ze zm.), w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Na podstawie art. 33 § 2 powołanej ustawy, zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; określającej wysokość zobowiązania podatkowego albo określającej wysokość zwrotu podatku. Z kolei jak o tym stanowi art. 33 § 3 w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, tj. przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. Stosownie zaś do art. 33 § 4 pkt 2 , w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Analiza treści przepisu art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej prowadzi do wniosku, że zasadniczą przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia nie jest wykazanie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane lecz, że istnieje uzasadniona obawa co do wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, a ściślej, prawdopodobieństwo jego niewykonania. Musi ona być wskazana przez organ podatkowy indywidualnie, w każdym konkretnym przypadku - przede wszystkim w nawiązaniu do sytuacji finansowej podatnika (por. L. Guzek, Egzekucja z nieruchomości, s. 18). Uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania lecz powinno być w sposób czytelny uprawdopodobnione w uzasadnieniu decyzji, wykazującym, iż ocena w tej kwestii znajduje oparcie na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych sprawy. Pojęcia "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" ustawodawca nie zdefiniował. Wymienione w tym przepisie zdarzenia takie jak: "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" oraz "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję" są mieszczącymi się w ogólnej formule przykładami zachowania, sugerującego jednak zaistnienie przesłanki ustawowej zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Nie może zatem budzić wątpliwości, iż stwierdzenie którejkolwiek z tych wymienionych przykładowo przesłanek, czyni zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego uzasadnionym. Okoliczność zbywania przez podatnika majątku uzasadnia obawę, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane, w szczególności wtedy, gdy dochodzi do uszczuplenia jego majątku, co utrudni lub uniemożliwi ewentualną egzekucję. Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, iż dane zgromadzone przez organ podatkowy pozwalają na uprawdopodobnienie istnienia zobowiązania skarżącego w podatku akcyzowym za marzec 2016 r. oraz określenie przybliżonej kwoty tego zobowiązania, zgodnie z wymaganiem wynikającym z treści art. 33 § 4 Ordynacji podatkowej. Sposób wyliczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego przedstawiony został na s. 2 uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji w sposób, który czyni zadość wymaganiom powołanego przepisu. Należy bowiem pamiętać, iż w decyzji w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego organ nie rozstrzyga o wielkości zobowiązania podatkowego. Istotą tego rozstrzygnięcia jest określenie wielkości zabezpieczenia i stworzenie podstawy prawnej do jego dokonania. Określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter "szacunkowy" i wstępny. Na tym etapie nie musi być znana dokładna wielkość zobowiązania podatkowego. Przybliżona kwota zobowiązania podatkowego powinna być wyliczona z uwzględnieniem wszystkich znanych w chwili wydawania decyzji w sprawie zabezpieczenia elementów prawno-podatkowego stanu sprawy, czyli jak o tym stanowi art. 33 § 4 Ordynacji podatkowej, posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania. W świetle powołanego przepisu niezasadne jest natomiast nakładanie na organy podatkowe obowiązku dokonywania ustaleń faktycznych w takim zakresie, jak w przypadku wydawania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Niezasadny jest zatem zarzut skargi art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej poprzez to, że organ pierwszej ani też organ drugiej instancji nie przedstawili sposobu wyliczenia przybliżonej kwoty zobowiązania. Dokumenty wskazane w uwzględnionym przez Sąd wniosku podatnika z dnia [...] kwietnia 2017 r. o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. potwierdzają ustalenia organów podatkowych, iż przewoźnikiem suszu tytoniowego do magazynów odbiorcy w Republice Czeskiej nie była wskazywana wcześniej przez podatnika firma P. T. Przeciwnie, z bazy F.H.U. G. w R. miał towar odebrać swoim pojazdem Ł. H., który podpisał dokument CMR przystawiając pieczęć M. S.R.O. Towar miał osobiście przeładować właściciel F.H.U. G., który jednak z Ł. H. nie ma żadnego kontaktu. Uzasadniając potrzebę zabezpieczenia organy podatkowe powołały się na przesłankę zbywania majątku., które może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Wskazały, iż protokół z kontroli – wszczętej w dniu 31 marca 2016 r.- skarżący, jako kontrolowany, podpisał w dniu 26 kwietnia 2016 r., zaś zbycie przez skarżącego nieruchomości na kwotę 900.000 zł nastąpiło w dniu [...] kwietnia 2016 r. Skarżący faktu dokonanej sprzedaży nie kwestionował. W skardze podkreślił jednak, iż dokonał sprzedaży, a nie darowizny, a ponadto twierdził, iż transakcja ta jest konsekwencją dokonanych wcześniej wpłat. Dopiero w piśmie z dnia 21 kwietnia wyjaśnił, że sprzedaży nieruchomości na rzecz żony – A. B., na podstawie umowy w formie pisemnej, dokonał w dniu [...] września 2014 r., przy tym nie miał on świadomości, iż umowa zawarta bez zachowania formy aktu notarialnego nie ma mocy prawnej. Natomiast po konsultacji z prawnikiem, który wskazał, iż taka umowa nie ma mocy prawnej, okazało się, że wolny termin u notariusza znalazł się dopiero [...] kwietnia 2016 r. Na dowód przy piśmie z dnia 21 kwietnia 2017 r. przedłożył umowę przedwstępną kupna-sprzedaży, datowaną na [...] września 2014 r., zawartą w formie pisemnej oraz zaświadczenie Banku Spółdzielczego w K. wykazujące kwoty i daty przelewów z konta osobistego A. B. na rzecz P. B., a także dowody KP wystawione przez A. B., w których jako odbierający, wskazane w nich kwoty kwitował skarżący i dowody wpłat przez A. B. na rachunek P. B., następujące po [...] września 2014 r. W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż wskazana wyżej okoliczność sprzedaży nieruchomości wypełnia przesłankę zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, o której mowa w treści art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej. Sprzedaż nieruchomości o tak znacznej wartości z pewnością powoduje uzasadnioną obawę utrudnienia lub udaremnienia egzekucji. Nie ma przy tym znaczenia, iż podatnik dokonał sprzedaży, a nie darowizny nieruchomości o wartości 900.000 zł. Doświadczenie życiowe wskazuje bowiem, iż znacznie łatwiej usunąć spod egzekucji środki pieniężne niż nieruchomości. Wymienienie w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej zbywania majątku jako okoliczności uzasadniającej obawę niewykonania zobowiązania wskazuje, że sam ustawodawca uznał, iż w każdym wypadku jej wystąpienia spełniona jest przesłanka dokonania zabezpieczenia. Sam już zatem fakt wystąpienia tej właśnie okoliczności świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Jeśli więc organ podatkowy wykaże, iż zachodzi wskazana przesłanka zabezpieczenia zobowiązania, nie ma potrzeby badania i wykazywania, iż jednocześnie zachodzi druga z przesłanek wskazanych w powołanym wyżej przepisie, czyli uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania wynikająca z faktu trwałego nieuiszczania przez podatnika wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych. Odnosząc się zaś do twierdzeń podatnika sugerujących, iż sprzedaż nie miała związku z kontrolą podatkową w zakresie obrotu suszem tytoniowym za okres od 3 lutego 2015r. do 31marca 2016 r. bowiem wynikała z wcześniej, od września 2014 r., dokonywanych wpłat należy, po pierwsze, zauważyć, iż dokonana została jednak – czego nie kwestionuje skarżący – w bezpośredniej koincydencji czasowej z przeprowadzona u niego kontrolą podatkową. Po drugie, trudno jednak przyjąć za wiarygodne twierdzenia skarżącego, prowadzącego działalność gospodarczą i będącego właścicielem wielu nieruchomości o znacznej wartości, iż nie wiedział o wymaganej pod rygorem nieważności formie notarialnej dla mowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości i mowy przedwstępnej dotyczącej zawarcia umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości. Po trzecie natomiast z przedstawionego przez skarżącego zaświadczenie banku oraz dowodów wpłat nie wynika jakie były tytuły przelewów bankowych i wpłat na rachunek skarżącego. Niezasadne są zatem zarzuty skargi naruszenia art. 122 w zw. z art 187 § 1, 191 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 187 § 1, art. 191 poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności w sprawie, selektywne potraktowaniu zebranego materiału dowodowego, w szczególności zaś nieustalenie czy skarżący dotychczas posiadał zaległości podatkowe których nie płacił, jak prowadzi działalność gospodarczą, jaka jest jego sytuacja majątkową i finansową, roczny przychód i dochód oraz poprzez nieuwzględnienie, że umowa sprzedaży nieruchomości była konsekwencją dużo wcześniejszych działań, a także wyjaśnianie wszelkich niejasności stanu faktycznego na niekorzyść strony. Jak była bowiem o tym mowa, w przypadku ustalenia, iż podatnik dokonuje zbywania majątku – co w rozpoznawanej sprawie niewątpliwie miało miejsce – zrealizowana jest przesłanka zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Stan faktyczny ustalony został w stopniu pozwalającym na wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia, a organy podatkowe przez stwierdzenie zaistnienia przesłanki zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego. W odniesieniu do zarzutu błędnego doręczenia decyzji w sprawie zabezpieczenia stronie, a nie pełnomocnikowi Sąd stoi na stanowisku, iż postępowanie zabezpieczające stanowi postępowanie odrębne od postępowania kontrolnego i wymiarowego. Organ podatkowy w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego zakłada i prowadzi odrębne akta, do których pełnomocnik powinien złożyć stosowne pełnomocnictwo. Do akt postępowania w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego pełnomocnictwo dla adwokata J. S., który jak twierdzi skarżący jest jego pełnomocnikiem w postępowaniach głównych, nie zostało złożone. Pełnomocnictwo dla wskazanego adwokata zostało udzielone do reprezentowania skarżącego w sprawie o nr [...], czyli sprawie podatkowej, i do tej sprawy zgłosił on swój udział. Natomiast postępowanie w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego prowadzone było przez organ pierwszej instancji pod nr [...]. Odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego złożył zaś sam skarżący. Doręczenie decyzji organu pierwszej instancji w sprawie zabezpieczenia zobowiązania i decyzji organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji, w ocenie Sądu, prawidłowo zatem zostały doręczone stronie. Sąd nie podziela również, nie uzasadnionego w treści skargi, zarzutu naruszenia art. 120 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, polegającego na przeprowadzeniu postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji z naruszeniem przepisów procedury co doprowadziło do naruszenia zasady legalizmu i prawdy materialnej. W ocenie Sądu organy podatkowe nie dopuściły się bowiem naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynika sprawy. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skarga została oddalona.