I SA/Lu 987/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Anna Strzelec, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 lutego 2013 r. sprawy ze skargi K. D.-S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia straty w działalności gospodarczej za 2007 r. - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania K. D.- S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] określająca stratę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. Z akt sprawy wynika, że ustaleń faktycznych dokonał organ I instancji w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w zakresie rozliczeń z budżetem państwa z tytuły podatku dochodowego za lata 2006 – 2007, zakończonej protokołem kontroli z dnia 15.03.2012 r. W jej wyniku ustalono, że skarżący w latach objętych kontrolą sprzedał 8 samochodów osobowych. W 2006 r. nabył i sprzedał 5 samochodów, w tym 1 kupiony w kraju i 4 importowane z Niemiec i Francji, a w 2007 r. – 3 samochody sprowadzone z Niemiec i Francji, w tym 2 na współwłasność z A. D., przy czym w 2006 r. samochody sprzedawane były nawet po niecałym miesiącu od dnia ich nabycia , a w 2007 r. po dwóch do pięciu miesięcy. Ustalono, że każda z przeprowadzonych przez skarżącego transakcji wymagała podjęcia szeregu czynności związanych z zakupem i sprzedażą pojazdów. Skarżący wyszukiwał oferty okazjonalnego zakupu samochodów uszkodzonych, nabywał je i organizował transport, dokonywał we własnym zakresie napraw lub remontów dla zwiększenia ich wartości przy sprzedaży, rejestrował i ubezpieczał pojazdy na swoje nazwisko i sprzedawał za pośrednictwem wyspecjalizowanych firm, a w jednym przypadku bez tego pośrednictwa. W związku z tym organ podatkowy uznał, że źródłem przychodów uzyskanych ze sprzedaży samochodów była działalność gospodarcza, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm. – dalej: "pdf"). W decyzji z dnia [...] organ podał, że w 2006 r. skarżący uzyskał przychód ze sprzedaży samochodów w łącznej kwocie 81.100 zł brutto, a po pomniejszeniu o podatek od towarów i usług, zgodnie z art. 14 ust. 1 pdf, w łącznej kwocie 66.475,41 zł. Koszty uzyskania tego przychodu ustalił w kwocie 79.922,29 zł, stąd stratę określił w kwocie 13.446,88 zł na podstawie art. 24 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "op"). W odwołaniu, skarżący zarzucił błędną ocenę ustaleń faktycznych w zakresie źródła przychodów ze sprzedaży pojazdów wskutek nie uwzględnienia okoliczności, że nie posiadała siedziby, a czynności zakupu i sprzedaży dokonywał realizując swoje zainteresowania pojazdami mechanicznymi. Organ odwoławczy uznał zarzuty za niezasadne wyjaśniając, że uznanie określonych czynności za dokonywane w ramach działalności gospodarczej uzależnione jest od obiektywnej oceny ustalonych okoliczności w kontekście obowiązujących przepisów prawa, a nie od subiektywnych przekonań osoby wykonującej te czynności. Organ przytoczył treść art.5a pkt 6 pdf, art. 3 pkt 9 op oraz art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i wskazał, że z zawartych w nich definicji działalności gospodarczej wynikają istotne jej cechy. Ma mieć ona charakter zarobkowy, czyli ukierunkowany na osiągnięcie dochodu od razu lub w pewnej perspektywie czasowej bez względu na rezultaty poszczególnych transakcji. Ma być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co wynika z szeregu czynności mieszczących się w przedmiocie działalności i czynności o charakterze organizacyjnym podejmowanych w sposób składający się w racjonalną całość. Czynności te mają charakter ciągły, gdy powtarzają się i występują regularnie. Natomiast pojęcie "zorganizowania" dotyczy planowanego charakteru podejmowanych czynności, przy czym różnorodność działań, które podejmowane są w ramach zorganizowanej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną nie wymaga posiadania stałej siedziby. Zdaniem organu, okoliczność, że działalność w efekcie nie przyniosła dochodu nie oznacza, iż nie miała charakteru zarobkowego, gdyż skarżący nie uzyskiwał innych dochodów, nie składał zeznań podatkowych i wyjaśnił, że inwestowane w zakup samochodów środki pochodziły z oszczędności - renty po ojcu i dwuletniej pracy w USA. W związku z tym fakt, że nie uzyskał realnego dochodu z każdej transakcji nie powoduje wyłączenia zarobkowego celu podejmowanych czynności, a brak dochodu mieści się w ryzyku gospodarczym. Organ stwierdził, że nie kwestionuje zainteresowań skarżącego, popartych wiedzą z zakresu mechaniki pojazdów, jednakże częstotliwość zakupu i sprzedaży samochodów, pozostających dyspozycji skarżącego od 2 tygodni do 5 miesięcy, znaczenie odbiega od zwyczajowego okresu użytkowania samochodów nabywanych dla potrzeb osobistych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie decyzji i zarzucił naruszenie: - art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 pdf poprzez uznanie, że przychód ze zbycia samochodów stanowiących majątek osobisty stanowił przychód z działalności gospodarczej; - art. 14 ust. 1 pdf poprzez ustalenie przychodu przy pomniejszeniu o podatek od towarów i usług, gdy skarżący nie był podatnikiem tego podatku; - art. 187 § 1 i art. 191 op poprzez brak zupełnego materiału dowodowego i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz nie dokonanie oceny okoliczności, czy skarżący dokonywał odpłatnego zbycia samochodów osobowych w wykonaniu działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącego, z dokumentów obrazujących zakup i sprzedaż samochodów oraz z zeznań świadków wynika, że były to czynności doraźne, legalne i rzetelne, natomiast nie wynika z nich jednoznacznie, że wykonywane były w ramach działalności gospodarczej. Określenie straty oraz ustalenie braku innych źródeł utrzymania, podważają ocenę, że zakup i sprzedaż samochodów stanowiły działalność zarobkową. Częstotliwość kupna i sprzedaży samochodów po krótkim okresie ich posiadania i powtarzalność tych działań nie świadczą o fakcie prowadzenia działalności gospodarczej, czyli wykonywania tych czynności w sposób zorganizowany i ciągły we własnym imieniu i na własny rachunek . Z materiału dowodowego wynika, zdaniem skarżącego, że uzyskał przychód ze sprzedaży rzeczy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 pdf, a dokumentacja zakupu samochodów nie była przedmiotem weryfikacji przez organ celny co do rzetelności faktur i umów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Ustalenia faktyczne szczegółowo opisane w decyzji organu I Instancji są bezsporne. Zarzut naruszenia art. 187 § 1 op stawia skarżący nie w kontekście niezupełności materiału dowodowego, wszechstronnie w sprawie zebranego, lecz w kontekście zarzutu skierowanego wobec oceny tego materiału dokonanej przez organy podatkowe. Wbrew twierdzeniom skargi ocena, że czynności zakupu i sprzedaży samochodów osobowych podejmowane były w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 pdf, nie jest oceną dowolną, bo oparcie znajduje ona w dowodach zgromadzonych w aktach sprawy, stąd niezasadny jest zarzut naruszenia art. 191 op. Zgodnie z art. 5a pkt 6 pdf pozarolniczą działalnością gospodarczą, o której mowa między innymi w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, jest handlowa działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Ustalenie, że skarżący w okresie od kwietnia 2006 r. do grudnia 2007 r. zajmował się wyszukiwaniem ofert okazjonalnego zakupu samochodów, kupował je, remontował i rejestrował na własne nazwisko i w krótkim czasie po nabyciu sprzedawał, przesądzało ocenę, że czynności te podejmował w celach zarobkowych, ewentualnie bez gwarancji osiągnięcia tego rezultatu, w sposób zorganizowany, czyli z rozplanowaniem poszczególnych czynności, tak aby zostały skutecznie wykonane oraz w sposób ciągły, czyli powtarzający czynności tego samego rodzaju – tu: zakup rzeczy celem jej sprzedaży i realizacja tego celu. Wskazana przez skarżącego okoliczność, że organ celny nie zakwestionował rzetelności dokumentów zakupu sprowadzanych do kraju samochodów, co oznaczało, że koszty zakupu były wiarygodne i przesądzały brak możliwości realizacji zarobkowego celu wykonywanej działalności, nie ma wpływu na ocenę tej działalności, jako działalności gospodarczej, gdyż o jej wykonywaniu nie przesądza rezultat. Uwzględniając tę okoliczność organ podatkowy określił wysokość straty poniesionej przez skarżącego, zgodnie z art. 24 op, gdyż zeznania podatkowego skarżący nie złożył pomimo obowiązku wynikającego z art. 45 ust. 1 pdf. Zastosowanie art. 14 ust. 1 pdf i pomniejszenie przychodu uzyskanego z działalności gospodarczej o należny podatek VAT było jedynie skutkiem dowodowo uzasadnionej oceny, że skarżący przychód ten uzyskał ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 pdf. Skoro, jak wyżej wskazano, brak jest podstaw faktycznych, aby ocenę tę podważyć, pomniejszenie przychodu miało oparcie w tym przepisie. Z tych względów skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., po. 270 ze zm.)