I SA/Lu 991/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wiesława Achrymowicz po rozpoznaniu w dniu 29 grudnia 2016 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi T. W. na wszczęcie i prowadzenie w stosunku do "A" spółki cywilnej kontroli podatkowej przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dopuszczalności skargi postanawia odrzucić skargę. Stosownie do art. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2016.718 ze zm. – p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie (§ 1). Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23) oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a; 9) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Nowelizacja wprowadzona z dniem 15 sierpnia 2015 r. (Dz.U.2015.658) dokonała zmiany art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. polegającej na ograniczeniu zaskarżalności aktów i czynności, o których mowa w tym przepisie, przez wyłączenie tych aktów i czynności, które podjęto w ramach postępowania administracyjnego określonego w kodeksie postępowania administracyjnego, postępowań określonych w dziale IV, V, i VI ustawy – Ordynacja podatkowa (tj. w postępowaniu podatkowym, w czynnościach sprawdzających i w kontroli podatkowej) oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy wymienionych ustaw. W uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (druki sejmowe nr 1633 i 2539, VII kadencja) wyjaśniono, że celem powyższej zmiany jest wykluczenie zaskarżania do sądu administracyjnego poszczególnych aktów i czynności podejmowanych w ramach sformalizowanych procedur. Podkreślono, iż zmiana ta nawiązuje do stanowiska zajętego w doktrynie, że nadmierne rozszerzenie granic kontroli sądowoadministracyjnej może mieć wpływ na standard ochrony zabiegających o nią podmiotów. W interesie skarżącego lepiej jest odczekać, aż sprawa "dojrzeje" do rozpoznania przez sąd administracyjny, który – w sytuacji bezpośredniej i rzeczywistej ingerencji w sferę praw i wolności jednostki – będzie mógł zagwarantować realną, a nie przedwczesną czy też pozorną ochronę prawną (por. szerzej A. Kabat w opracowaniu komentatorskim do art. 3 p.p.s.a., dostępnym w elektronicznym systemie LEX) . Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela powyższe zapatrywanie prawne, a w związku z nim skarżącemu – co do zasady - nie przysługuje skarga na wszczęcie i prowadzenie kontroli podatkowej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w tym z tytułu przychodów pochodzących z tzw. nieujawnionych źródeł. Jest to jeszcze przedwczesne, skoro nie powoduje nałożenia na skarżącego skonkretyzowanych obowiązków zapłaty zobowiązania czy zobowiązań podatkowych. Innymi słowy, sprzeciw skarżącego wobec prowadzenia kontroli podatkowej, dotyczącej jego zobowiązań podatkowych, nie podlega sądowej kontroli legalności. Jeśli w ramach spornej procedury podatkowej dojdzie do naruszenia prawa ze strony organu podatkowego, kwestie te będą analizowane, ale jednak wyłącznie w ramach kontroli legalności decyzji, postanowień czy innych aktów lub czynności ściśle wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. Zauważyć trzeba, że w odpowiedzi na skargę organ uściślił, że kontrola podatkowa jest prowadzona wobec T. W., wspólnika spółki cywilnej "A" z udziałem w wysokości 99 %. Podsumowując, skargę należało ocenić jako niedopuszczalną i w następstwie odrzucić na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 w zw. § 3 p.p.s.a.