II SA/Lu 682/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maciej Kierek, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Cylc-Malec, Sędzia WSA Ewa Ibrom ( spr.), Protokolant asystent sędziego Łucja Krasińska, po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2004r. sprawy ze skargi Firmy "A" na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia opłaty za korzystanie ze środowiska oddala skargę. II SA/Lu 682/04 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia [...] sierpnia 2004 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Marszałka Województw z dnia [...] maja 2004 r., odmawiającą Spółce Jawnej "[...]" – K.D., J.K. umorzenia opłat za korzystanie ze środowiska za rok 2002. W uzasadnieniu decyzji Kolegium ustaliło, że Spółka Jawna "[...]" od 1991 r. eksploatuje Centralną Ciepłownię , wytwarzając i dostarczając ciepło do obiektów wojskowych, placówek oświatowych, szpitala i spółdzielni mieszkaniowych w D. Właścicielem Ciepłowni jest Skarb Państwa. Od 2001 r. Spółka eksploatuje Ciepłownię na zasadzie umowy użyczenia. W ramach umowy zawartej z zarządcą mienia Skarbu Państwa Spółka zobowiązała się do dokonania na swój koszt modernizacji źródła ciepła i dostosowania obiektu do zmieniających się wymogów ochrony środowiska naturalnego. W wykonaniu tego zobowiązania Spółka dokonała wymiany kotła WR-25 na kocioł Wrp–12, dzięki czemu obniżyła się emisja zanieczyszczeń. Modernizacja ta pozwoli także na mniejsze zużycie węgla i obniżenie opłat za korzystanie ze środowiska. Analizując sytuację finansową Spółki organ pierwszej instancji ustalił, że w 2003 r. Spółka nie poniosła straty ze sprzedaży, ani straty w działalności operacyjnej, wzrosły zapasy Spółki, a zmniejszyły się należności krótkoterminowe. Organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji nie przekroczył granic uznania administracyjnego, odmawiając Spółce umorzenia należnych opłat za korzystanie ze środowiska, uwzględnił bowiem wszystkie okoliczności faktyczne i ocenił dowody zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że dokonane ustalenia faktyczne nie dają podstaw do uznania, że ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniają umorzenie opłat za korzystanie ze środowiska. Organ drugiej instancji podniósł również, że przesłanką podjęcia decyzji w sprawie umorzenia należności jest sytuacja zobowiązanego istniejąca w chwili podejmowania decyzji o umorzeniu, a nie zdarzenia z wcześniejszego okresu prowadzenia działalności gospodarczej. Od decyzji tej skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniosła Spółka Jawna "[...]" – K.D., J.K. , zarzucając naruszenie przepisu art. 67 ordynacji podatkowej, przez błędną ocenę okoliczności dotyczących sprawy i błędną wykładnię przepisu, powodujące nieuwzględnienie wniosku Spółki o umorzenie opłat z tytułu korzystania z środowiska za rok 2002. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że nie został uwzględniony ważny interes strony. Organy administracji nie rozważyły tego interesu w sposób dostateczny, ograniczając się do ustalenia wysokości przychodów Spółki bez wyjaśnienia kwestii dodatkowych, takich jak koszty utrzymania wspólników i ich rodzin, wielkość stałych obciążeń i zobowiązań Spółki, co nie dawało pełnego obrazu działania firmy. Skarżąca podniosła także, że wspólnicy spółki jawnej płacą podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu prowadzenia Spółki nie pobierają wynagrodzenia, które pozwoliłoby im zaspokoić niezbędne potrzeby, otrzymują jedynie zysk bilansowy, ale zysku tego Spółka nie osiągnęła ani w 2002r., ani w 2003 r. Ponadto koszt wymiany kotła wynoszący 1 200 000 zł nie zwróci się całkowicie. Inwestycja ta spowoduje, że Spółka będzie musiała opóźnić spłatę innych zobowiązań i ponieść w związku z tym dodatkowe koszty, przez co trudno będzie wypracować zysk bilansowy. Zdaniem skarżącej prowadzenie przez Spółkę działalności leży w interesie publicznym, ponieważ zatrudnia ona 70 pracowników z rejonów o dużym bezrobociu, a natychmiastowa spłata zaległości spowodowałyby konieczność dokonania zwolnień grupowych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, powtarzając argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej tylko pod względem zgodności z prawem (art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz.U. Nr 153, poz.1269). Oznacza to, że kontrola sądu ograniczona jest do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy (J.Tarno: "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2004 r., s.14). Zaskarżona decyzja, utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji, odmawiającą umorzenia opłat z korzystanie ze środowiska, nie narusza przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania. Obowiązek ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska wynika z przepisów ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska ( Dz. U. Nr 62, poz.627 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 284 tej ustawy podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego. W razie nie uiszczenia opłaty marszałek województwa wymierza opłatę w drodze decyzji (art. 288 ust. 1 ustawy). W rozpoznawanej sprawie, wobec nie uiszczenia przez skarżącą opłat za rok 2002, Marszałek Województwa decyzjami z dnia [...] maja 2003 r. wymierzył skarżącej opłaty w łącznej kwocie 210 221,34 zł. Decyzji tych, w szczególności wysokości opłat skarżąca nie zakwestionowała. W myśl przepisu art. 281 ustawy – Prawo ochrony środowiska do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa. Wniosek o umorzenie opłat za korzystanie ze środowiska podlega więc rozpoznaniu w trybie art. 67 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zmianami). Przepis ten został prawidłowo zastosowany przez organy administracji. Nie jest trafny zarzut błędnej jego wykładni. Skarżąca nie wskazuje zresztą, na czym błędna wykładnia tego przepisu miałaby polegać. Stosownie do przepisu art. 67 § 1 ordynacji, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Konstrukcja tego przepisu wskazuje na zastosowanie instytucji uznania administracyjnego, które pozwala organowi administracji na wybór rozstrzygnięcia. Uznanie oznacza przyznanie organowi administracji pewnego stopnia swobody przy podejmowaniu decyzji, pozwalającej na wybór spośród kilku prawnie dopuszczalnych wariantów rozstrzygnięć tego, który organ uważa z najbardziej właściwy. Od oceny organu zależy więc, czy wyda decyzję umarzającą należność, czy decyzję odmawiającą umorzenia. O tym jaka ma być treść wydawanej decyzji decyduje wyobrażenie organu o celowości wydania decyzji konkretnej treści. Cechą specyficzną tej instytucji jest to, że decyzja taka nie podlega kontroli sądowej z punktu widzenia owej celowości (por.: I.Bogucka, "Państwo prawne a problem uznania administracyjnego", Państwo i Prawo 1992 r., z.10, s.32 i nast.). Nie oznacza to jednak wyłączenia decyzji uznaniowych całkowicie spod kontroli sądowej. Obowiązujące przepisy nie przewidują swobodnego uznania organów administracji. Kontrola ta jest jednak ograniczona. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lutego 2000 r. (ISA/Kr 983/98, nie publ.) przepis art. 67 § 1 ordynacji podatkowej ogranicza kontrolę sądu, ponieważ decyzja negatywna nie narusza prawa zarówno wtedy, gdy ważny interes podatnika lub interes publiczny nie wystąpiły, jak i wówczas gdy wystąpiły, lecz organ, na podstawie całokształtu okoliczności sprawy, należycie rozważonych, doszedł do wniosku, że zaległości podatkowej nie należy umarzać. Z kolei w wyroku z dnia 8 maja 2002 r. (SA/Sz 2548/00, nie publ.) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ administracji uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes strony lub ważny interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontrola sądu dotyczy więc prawidłowości postępowania organu administracji, poprzedzającego wydanie decyzji. W szczególności polega ona na sprawdzeniu, czy wydanie decyzji poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy, zgodnie z regułami postępowania zawartymi w przepisach art. 7, 77 § 1 i 80 kodeksu postępowania administracyjnego. W myśl przepisu art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Przepis ten wyraża jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, zasadę prawdy obiektywnej. Zasada ta oznacza, że na organ administracji publicznej nałożony jest obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą w celu ustalenia stanu faktycznego zgodnego z rzeczywistością. Zgodnie natomiast z przepisami art. 77 § 1 i 80 k.p.a. organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na podstawie całokształtu materiału dowodowego ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Zebranie całego materiału dowodowego to zebranie dowodów dotyczących wszystkich mających znaczenie prawne dla sprawy faktów. Określenia faktów mających znaczenie dla sprawy dokonuje organ administracji publicznej w oparciu o przepis prawa materialnego, będący podstawą prawną rozstrzygnięcia sprawy. Organ administracji publicznej obowiązany jest z urzędu przeprowadzić dowody służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy. W wyroku z dnia 7 maja 1985 r. ( II SA 318/85, nie publ.) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że obowiązek przeprowadzenia całego postępowania co do wszystkich istotnych okoliczności spoczywa na organie i nie może być przerzucony na stronę. Jeżeli strona przedstawi niepełny materiał dowodowy, organ ma obowiązek z własnej inicjatywy go uzupełnić. Przez rozpatrzenie całego materiału dowodowego należy rozumieć uwzględnienie wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu, jak i uwzględnienie wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny ich mocy i wiarygodności. Organ rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć jakiegokolwiek przeprowadzonego dowodu. Przepis art. 80 k.p.a., nakazujący ocenę całokształtu materiału dowodowego, wyraża zasadę swobodnej oceny dowodów. W nauce podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny (E.Iserzon, J.Starościak: "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz", s. 153-154; W. Siedlecki:"Uchybienia procesowe w sądowym postępowaniu cywilnym", s. 100). Zgodnie z tymi regułami należy opierać się na materiale dowodowym zebranym przez organ, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w przepisach prawa. Ocena powinna być oparta na wszechstronnej analizie całokształtu materiału dowodowego. Organ powinien dokonać oceny poszczególnych dowodów i rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Przepisy kodeksu postępowania administracyjnego nie regulują podstaw, na których organ ma oprzeć ocenę dowodów. W nauce wskazuje się, że organ w tej ocenie powinien kierować się wiedzą oraz zasadami życiowego doświadczenia. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych, powinno być zgodne z prawidłami logiki. Naruszenie wymienionych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów (B.Adamiak, J.Borkowski: "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz.", wyd. C.H. Beck, Warszawa 2004, s.404). Organy administracji publicznej są więc na podstawie przytoczonych przepisów zobowiązane do podjęcia wszelkich niezbędnych czynności proceduralnych w celu zebrania pełnego materiału dowodowego, dopiero bowiem wówczas mogą ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Obowiązki te ciążą zarówno na organie pierwszej, jak i drugiej instancji. Stosownie do przepisu art. 136 k.p.a. organ odwoławczy może przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe, jest on bowiem obowiązany ponownie rozpatrzyć sprawę administracyjną. W rozpoznawanej sprawie organy administracji nie naruszyły wskazanych reguł postępowania. Ustaliły bowiem dokładnie stan faktyczny i wyjaśniły wszystkie okoliczności niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy, kierując się normą przepisu art. 67 § 1 ordynacji podatkowej, która jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej wskazuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". "Ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" to zwroty niedookreślone, których zakres znaczeniowy powinien być indywidualnie ustalany przez organy administracji w toku postępowania. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego za ważny interes podatnika uznaje się sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych (por. przykładowo wyrok z dnia 22 kwietnia 1999 r. - SA/Sz 850/98). Podkreśla się przy tym, iż fakt powstania zaległości podatkowej powinien mieć charakter wyjątkowy ( tak wyrok z dnia 3 lutego 2000 r. - I SA/Kr 983/98). Jednocześnie zwraca się jednak uwagę, że ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej spoczywa na podatniku ( wyrok NSA z dnia 12 maja 2000 r. - I SA/Lu 211/99). Co do pojęcia "interesu publicznego" w jednym z ostatnich wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego pojawiła się teza, że termin ten "oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji" (wyrok z dnia 12 lutego 2003 r., III SA 1838/01, "Monitor Podatkowy" 2003/7, s. 43). Organy obu instancji miały na uwadze przedstawioną wyżej interpretację pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Rozważyły w związku z tym wszystkie okoliczności faktyczne, mogące mieć wpływ na ustalenie istnienia ważnego interesu skarżącej lub interesu publicznego. Należy w tym momencie zwrócić uwagę, że sprawa umorzenia należnych opłat za korzystanie ze środowiska rozpatrywana była dwukrotnie, bowiem pierwsza decyzja wydana przez Marszałka Województwa została uchylona przez organ odwoławczy, który zarzucił organowi pierwszej instancji nie dokonanie wystarczających ustaleń i nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych pozwalających na dokonanie oceny istnienia lub nieistnienia przesłanek umorzenia zaległości. Rozpoznając sprawę ponownie organ pierwszej instancji zebrał wyczerpująco cały materiał dowodowy i poddał go ocenie zgodnie z regułami wynikającymi z przepisów art. 77 § 1 i 80 kodeksu postępowania administracyjnego. Wbrew zarzutom skarżącej organy obu instancji prawidłowo oceniły sytuację finansową Spółki, analizując sprawozdania finansowe za okres od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2003 r. Należy w tym momencie podkreślić, że na gruncie przepisu art. 67 § 1 ordynacji podatkowej utrwalony jest już pogląd, iż ocena okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych powinna być dokonana według stanu z chwili rozstrzygnięcia, a zdarzenia wcześniejsze mają znaczenie drugorzędne (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 1997 r. , I SA/Kr 1161/96 oraz z dnia 25 czerwca 2003 r., III SA 3118/01). Nie jest zatem istotna sytuacja Spółki, jaka miała miejsce w 2002 r., czyli w dacie powstania obowiązku uiszczenia opłat za korzystanie ze środowiska. Prawidłowo uwzględniły organy administracji sprawozdania bilansowe za cały rok działalności Spółki, tylko bowiem zestawienie wyników za okres rozrachunkowy pozwala na pełną ocenę sytuacji finansowej Spółki. Sprawozdania te nie wykazują strat w rozmiarach wskazujących na zagrożenie egzystencji Spółki (sprawozdanie F-01 z okres 1.I.-31.XII.2003 r., sporządzane dla potrzeb GUS wykazuje stratę w wysokości 10 tys. zł). W działalności Spółki nie zaszło też żadne nadzwyczajne wydarzenie, powodujące nieprzewidziane wydatki czy straty. Wymiana kotła, na którą powołuje się skarżąca, to wprawdzie bardzo poważna inwestycja, nie była ona jednak nieprzewidziana, przeciwnie, zgodnie z umową zwartą w 2001 r. skarżąca zobowiązała się do zmodernizowania ciepłowni na własny koszt. Inwestycja ta była zatem zaplanowana i wkalkulowana w koszty działalności Spółki. Bezpodstawny jest także zarzut nieuwzględnienia faktu, iż wspólnicy spółki jawnej nie pobierają wynagrodzenia oraz że płacą podatek dochodowy jako osoby fizyczne, należało zatem uwzględnić ich sytuację finansową. Należy zwrócić uwagę, że w świetle przepisów kodeksu spółek handlowych spółka jawna posiada własny majątek wyodrębniony od majątku wspólników (art.8 ksh), z którego może być prowadzona egzekucja, a co do zasady odpowiedzialność wspólników jest subsydiarna w stosunku do odpowiedzialności spółki (art.31 § 1 ksh). Organy administracji prawidłowo oceniły także, że umorzenia należnych opłat nie uzasadnia interes publiczny. Tylko ubocznie należy zauważyć, że wysokość zaległych opłat w zestawieniu z rozmiarami działalności Spółki i kosztami dokonanej przez skarżącą modernizacji nie jest znaczna. Nie jest to kwota, która mogłaby spowodować konieczność zaprzestania przez Spółkę działalności. Jak już wyżej podkreślono umorzenie zaległości jest instytucją o charakterze wyjątkowym. Organy administracji prawidłowo oceniły, że w rozpoznawanej sprawie żadne wyjątkowe, nadzwyczajne, ani szczególne okoliczności nie zachodzą. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji szczegółowo wskazuje przyczyny, dla których organ administracji nie zastosował instytucji umorzenia. Zaskarżona decyzja nie narusza więc prawa, co powoduje, że brak podstaw do uwzględnienia skargi. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie orzekł, jak w sentencji.