III SA/Lu 1342/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Robert Hałabis (sprawozdawca), Sędziowie WSA Grzegorz Grymuza, WSA Ewa Kowalczyk, Protokolant Referent stażysta Michał Fiut, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi S.Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2012 r. Nr [...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. Nr [...] z dnia [...] maja 2015 r., stwierdzającą powstanie długu celnego w przywozie na dzień [...] sierpnia 2010 r., w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru (replik broni palnej, odtwarzaczy, zespołów elektronicznych) objętego procedurą tranzytu oraz określającą kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł. Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonym rozstrzygnięciu wskazał, że w niniejszej sprawie towarem przemieszczanym z zastosowaniem procedury tranzytu zewnętrznego był towar w postaci pneumatycznych replik broni palnej strzelającej plastikowymi kulkami oraz odtwarzacze i zespoły elektroniczne. Towar w 96 kartonach o masie 1.362 kg został objęty procedurą tranzytu zewnętrznego według zgłoszenia T1 [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r.. Jak wynika ze wskazanego zgłoszenia, głównym zobowiązanym wpisanym w polu 50 noty tranzytowej była "S." Sp. z o.o. z siedzibą w C. i stosownie do art. 199 ust. 1 RWKC, złożenie w urzędzie celnym zgłoszenia podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela czyni go odpowiedzialnym, zgodnie z obowiązującymi przepisami za: prawdziwość informacji podanych w zgłoszeniu, autentyczność załączonych dokumentów oraz przestrzeganie wszelkich obowiązków odnoszących się do objęcia danych towarów odpowiednią procedurą. Ze zgromadzonych zaś w sprawie materiałów oraz zapisów w systemie NCTS wynika, że towar w postaci odtwarzaczy i zespołów elektronicznych, objęty procedurą tranzytu w dniu [...] lipca 2010 r. w [...], według MRN [...], został dostarczony do Oddziału Celnego w C., gdzie czasowo składowano go w magazynie Spółki "S.". Towar w postaci replik broni palnej także został dostarczony do Oddziału Celnego w C. w procedurze tranzytu zewnętrznego według MRN [...] z dnia [...] lipca 2010 r., otwartej w Oddziale Celnym Towarowym II w W.. W dniu [...] sierpnia 2010 r. wskazane towary składowane czasowo zostały wyprowadzone z magazynu czasowego składowania i zgłoszone do procedury tranzytu według MRN [...]. Powyższa operacja zakończyła się w urzędzie wyjścia, do którego towary wróciły w dniu [...] sierpnia 2010 r. i zostały złożone w magazynie czasowego składowania Spółki "S.". Następnie towary wyprowadzono i objęto kolejną procedurą tranzytu w/g [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r., będącą przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. Zgodnie z zapisami noty tranzytowej [...], towar niewspólnotowy zabezpieczony na pojeździe dwiema plombami celnymi nr [...] powinien zostać dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia – Oddziału Celnego w [...] w terminie do dnia [...] sierpnia 2010 r., pojazdem o nr rej. [...] zarejestrowanym na [...]. Z danych zawartych w rejestrach prowadzonych w urzędzie celnym przeznaczenia (tj. OCD w [...]) wynika, że dokument zawierający kopię kodu kreskowego przedmiotowej operacji tranzytowej został przedstawiony w dniu [...] września 2010 r. podczas odprawy pojazdu o nr rej. [...]. Kierowcą tego pojazdu był obywatel [...]. Funkcjonariusz celny pełniący obowiązki służbowe w urzędzie przeznaczenia potwierdził zgodność faktycznego numeru rejestracyjnego pojazdu z numerem wpisanym maszynowo na Tranzytowym Dokumencie Towarzyszącym. Drugi funkcjonariusz nie zauważył przerobionej treści Tranzytowego Dokumentu Towarzyszącego, to jest usunięcia adnotacji o nałożeniu zamknięć celnych, zmiany daty dokonania zgłoszenia oraz zmiany terminu wyznaczonego na realizację operacji, to jest [...] września 2010 r. W urzędzie przeznaczenia nie przeprowadzono kontroli polegającej na weryfikacji ilości oraz rodzaju towarów przewożonych tym pojazdem. Rejestrator wprowadził do systemu NCTS wyniki kontroli w urzędzie przeznaczenia z kodem A2 ("Uznano za zgodnie") oraz ostemplował przedstawiony dokument w polu "D". Pojazd wystąpił za granicę. W ocenie organu odwoławczego wyjaśnienie okoliczności, dlaczego pomimo takich rozbieżności dokonano formalnego zamknięcia procedury tranzytu w systemie NCTS i jaka była w tym rola funkcjonariuszy celnych nie ma znaczenia w niniejszej sprawie. W przypadku tej operacji, towary objęte procedurą i dokumenty dotyczące tych towarów nie zostały bowiem przedstawione w urzędzie przeznaczenia zgodnie z przepisami procedury. Natomiast okoliczność, że w przedmiotowej operacji urząd celny przeznaczenia nie przeprowadził faktycznej kontroli towarów przyjmując, że towar jest zgodny z danymi zadeklarowanymi przez głównego zobowiązanego w zgłoszeniu tranzytowym do systemu NCTS nie dowodzi – jak tego chce odwołująca Spółka – że towar objęty tym zgłoszeniem dotarł do granicy. Organy celne nie przeprowadzają bowiem fizycznej kontroli całości obrotu towarowego pomiędzy Unią a krajami trzecimi, a wykonują kontrole selektywne, opierając się na analizie ryzyka. Dotyczy to niewielkiej ilości operacji. Fakt zamknięcia operacji tranzytowej w systemie NCTS nie zwalnia zaś z odpowiedzialności dłużników, ani też nie narusza praw i obowiązków organów w zakresie ścigania tych podmiotów na wypadek stwierdzenia nieprawidłowości w późniejszym etapie. W sprawie tej spełnione zostały przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC, a powiadomienie przez doręczenie zaskarżonej decyzji nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w art. 56 Prawa celnego. Dług celny w niniejszej sprawie powstał w dniu [...] sierpnia 2010 r., natomiast zaskarżona decyzja została doręczona odwołującej Spółce w dniu [...] maja 2015 r., zaś kierowcy pojazdu w dniu [...] maja 2015 r. W ocenie organu usunięcie towaru spod dozoru celnego będące przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie, wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 90 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2013 r. poz. 186 ze zm.), który pociąga ze sobą możliwość wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Usunięcie spod dozoru celnego towaru objętego procedurą tranzytu w/g [...], miało miejsce w czasie obowiązywania powyższego uregulowania. Dodatkowo w zakresie przedmiotowej operacji w związku z podrobieniem i posługiwaniem się podrobionym dokumentem towarzyszącym (MRN [...]), Prokuratura Rejonowa w C. wszczęła postępowanie [...] przeciwko kierowcy. Spełnione zatem zostały przesłanki umożliwiające zastosowanie wydłużonego 5-letniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności. Według Dyrektora Izby Celnej, materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie jest wystarczający do uzasadnienia twierdzenia, że operacja tranzytowa według [...] nie została prawidłowo zakończona, a wygenerowana przez system NCTS informacja o jej zamknięciu wynikała z wprowadzenia organu celnego w błąd, gdyż przeprowadzone postępowanie zaprzeczyło tożsamości towarów w urzędzie wyjścia i w urzędzie przeznaczenia. Potwierdzają to materiały dokumentujące kontrolę w urzędzie przeznaczenia, pisma ukraińskiej administracji celnej wskazujące na brak wwozu przedmiotowych towarów na terytorium [...] oraz ustalenia organu I instancji na podstawie analizy dokumentów i danych uzyskanych z systemów Służby Celnej i Straży Granicznej. Brak dowodów administracyjnych przedstawienia organom celnym przedmiotowego towaru jest – wobec stwierdzonych w sprawie okoliczności –równoznaczny z usunięciem towaru spod dozoru celnego. Stosownie do postanowień art. 203 WKC, w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom przywozowym, z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego powstaje dług celny w przywozie. Organ I instancji za chwilę powstania długu celnego przyjął dzień [...] sierpnia 2010 r., to jest datę przeprowadzenia rewizji celnej w Oddziale Celnym Drogowym w [...] towarów znajdujących się na pojeździe, na którym objęto procedurą tranzytu towar w niniejszej sprawie. Jest to najwcześniejsza chwila, w której na podstawie posiadanych w sprawie dokumentów mogło zostać ustalone istnienie długu celnego. W niniejszej sprawie podstawa odpowiedzialności Spółki "S." oparta o przepis art. 203 ust. 3 tiret czwarte WKC, ciąży z racji występowania w charakterze głównego zobowiązanego. Na podstawie wspólnotowych przepisów prawa celnego, biorąc na siebie poprzez zgłoszenie celne do procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego rolę głównego zobowiązanego, podmiot ten w przypadku powstania długu celnego jest dłużnikiem bezwarunkowo i całkowicie obiektywnie (z mocy samego prawa). Odnosząc się zaś do treści odwołania, Dyrektor Izby Celnej zauważył, że kwestia przekroczenia dopuszczalnej masy całkowitej pojazdu w dniu [...] września 2010 r. i wjazdu czerwonym korytarzem na terytorium [...] – nie ma istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy. Zgodnie z danymi zawartymi w nocie [...], przedmiotowy towar opuścił urząd wyjścia, to jest Oddział Celny w C. na pojeździe o nr rej. [...]. Tranzytowy Dokument Towarzyszący jest wydrukiem zgłoszenia z systemu NCTS, który powinien towarzyszyć towarom w trakcie realizacji operacji i zostać wraz z nimi przedstawiony w urzędzie przeznaczenia, w którym jest archiwizowany. Treść dokumentu zarchiwizowanego w urzędzie przeznaczenia wskazuje, że nie jest to tranzytowy dokument towarzyszący dotyczący przedmiotowej operacji, o którym mowa w art. 92 ust. 1 WKC. Wobec treści zgłoszenia tranzytowego w systemie NCTS, dostarczenie ładunku który powoduje przekroczenie dopuszczalnej masy całkowitej po wyznaczonym terminie, z usuniętymi zamknięciami celnymi nałożonymi w celu zapewnienia tożsamość towaru oraz z podrobionym dokumentem zawierającym kod kreskowy noty tranzytowej, nie może zostać uznane za prawidłowe, tj. zgodne z przepisami regulującymi procedurę tranzytu wspólnotowego. Skoro sfałszowana nota tranzytowa została przedstawiona wraz z innym pojazdem niż w momencie objęcia procedurą tranzytu w urzędzie wyjścia, logicznym jest w przypadku przyjęcia twierdzeń odwołania, że towar objęty zgłoszeniem tranzytowym powinien znajdować się na tym pojeździe. Zatem towar musiał zostać przeładowany z pojazdu o nr rej. [...], na pojazd o nr rej. [...]. Podrobiony dokument tranzytowego dokumentu towarzyszącego, zarchiwizowany dla przedmiotowej operacji, nie zawiera jakichkolwiek adnotacji przewoźnika i organu celnego, świadczących o dokonaniu przeładunku. Organy celne nie muszą zaś ustalać, co stało się z towarem objętym zgłoszeniem [...], ani też nie były zobowiązane do oceny tego, czy towar pozostał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też opuścił terytorium Wspólnoty. Naczelnik Urzędu Celnego nie był również zobowiązany do ustalenia konkretnego miejsca i czasu, w którym to usunięcie nastąpiło, lecz do zaksięgowania i powiadomienia o kwocie długu celnego dłużnika w określonym terminie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca Spółka zaskarżyła w całości decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2015 r., podnosząc zarzuty naruszenia: 1) art. 203 ust. 1, 2, 3 w zw. z art. 96 ust. 2 WKC, poprzez błędne przyjęcie – w oparciu o zaistnienie dwóch wewnętrznie sprzecznych stanów faktycznych sprawy, tj. przekroczenie przez pojazd, którym przewożono towar jego dopuszczalnej masy całkowitej (wystawiony przez Straż Graniczną mandat za przekroczenie DMC) oraz oświadczenia funkcjonariuszy celnych [...], iż bezpośrednio po zamknięciu tranzytu na granicy UE nastąpić miał przejazd przedmiotowego pojazdu korytarzem czerwonym bez ładunku – iż w toku przedmiotowej sprawy doszło do powstanie długu celnego w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego; 2) art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyczerpujące oraz sprzeczne z doświadczeniem życiowym rozpatrzenie zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie i w konsekwencji błędne przyjęcie przez organ, iż w toku niniejszej sprawy miało miejsce wprowadzenie towaru na obszar Wspólnoty, co stało się podstawą stwierdzenia powstania długu celnego w łącznej kwocie [...]zł; 3) art. 121, art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej, w związku z wydaniem przez organ rozstrzygnięcia w oparciu o dwa wewnętrznie sprzeczne, wykluczające się stany faktyczne sprawy, tym samym z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych oraz z pogwałceniem wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wydanie rozstrzygnięcia na podstawie arbitralnej oceny niepełnego i de facto sprzecznego materiału dowodowego. W konsekwencji tych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego jej rozpatrzenia organowi I instancji oraz zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami prawnymi skutkującymi koniecznością jej uchylenia lub stwierdzenia jej nieważności. W istocie spór prawny w badanej sprawie dotyczył prawidłowości przeprowadzenia procedury tranzytu zewnętrznego oraz zasadności uznania skarżącej spółki za dłużnika celnego. Na wstępie należy przypomnieć, że procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty: a) towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej; b) towarów wspólnotowych, w przypadkach i na warunkach określonych zgodnie z procedurą Komitetu, w celu uniknięcia sytuacji, w których produkty objęte środkami lub korzystające ze środków w wywozie mogłyby unikać tych środków lub korzystać z nich bez uzasadnienia (art. 91 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny; Dz. Urz. WE z 1992 r., seria L, nr 302, str. 1 ze zm.; dalej jako: "WKC"). Z art. 92 ust. 1 WKC wynika, że procedura tranzytu zewnętrznego zostaje zakończona, a obowiązki zobowiązanego spełnione, gdy towary objęte tą procedurą i właściwe dokumenty zostaną przedstawione, zgodnie z przepisami tej procedury, w urzędzie celnym przeznaczenia. Organy celne zamykają procedurę tranzytu zewnętrznego, jeżeli są w stanie stwierdzić, na podstawie porównania danych dostępnych w urzędzie wyjścia i danych dostępnych w urzędzie przeznaczenia, że procedura została w prawidłowy sposób zakończona (art. 92 ust. 2 WKC). Jeśli zaś chodzi o rozkład obowiązków związanych z procedurą tranzytu, Wspólnotowy Kodeks Celny przyjmuje zasadę, że to główny zobowiązany jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego. Zarazem jest on odpowiedzialny za: a) przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów; b) przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego. Nie naruszając jednakże obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub ich odbiorca, który przyjmuje towary, wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązany do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów (art. 96 WKC). W rozpoznawanej sprawie, według zapisów widniejących w nocie tranzytowej T1, jako podstawowym dokumencie procedury tranzytowej, głównym zobowiązanym była S. Spółka z o.o. z siedzibą w C.. Skarżąca Spółka jako główny zobowiązany była z tego względu obarczona obowiązkiem przedstawienia towarów w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów (powołany wyżej art. 96 ust. 1 WKC). W procedurze tranzytu obowiązuje również podstawowa zasada – poddania dozorowi celnemu towarów, od chwili ich wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty. Pozostają one pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i bez uszczerbku dla art. 82 ust. 1 WKC, aż do zmiany ich statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu, bądź zniszczenia zgodnie z art. 182 WKC (art. 37 WKC). Dozór celny w myśl art. 4 pkt 13 WKC, oznacza ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz w razie potrzeby, innych przepisów mających zastosowanie do towarów znajdujących się pod dozorem celnym. Nieprzedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie, z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, jest równoznaczne z usunięciem towaru spod dozoru celnego. Usunięcie towaru spod dozoru celnego powoduje powstanie w przywozie długu celnego (art. 203 ust. 1 WKC), którego dłużnikami zgodnie z art. 203 ust. 3 WKC są: osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, osoby, które nabyły lub posiadały towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego i odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. Z przedstawionych uregulowań prawnych wynika, że kluczową kwestią dla prawidłowej realizacji procedury tranzytu zewnętrznego jest przedstawienie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów objętych tą procedurą oraz właściwych dokumentów. W badanej sprawie organy celne trafnie uznały, że nie doszło do prawidłowej realizacji tych obowiązków. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że pomimo formalnego zamknięcia procedury w systemie NCTS, nie zostały spełnione wymogi prawidłowego zakończenia tej procedury. Analiza dokumentu zgłoszenia [...] przedstawionego przez V. C. w Oddziale Celnym Drogowym w [...] i porównanie go z danymi zawartymi w systemie NCTS, doprowadziły do powzięcia uzasadnionego podejrzenia sfałszowania tranzytowego dokumentu towarzyszącego nr [...], w zakresie usunięcia zapisów o nałożonych zamknięciach celnych, sfałszowania daty zgłoszenia (2 września 2010 r.) oraz terminu dostarczenia towaru do urzędu przeznaczenia ([...] września 2010 r.). Dodatkowo dokument przedstawiony przez V. C. do odprawy zawierał w polu "18" maszynowo dopisany numer środka transportu, którym przekraczał granicę w dniu [...] września 2010 r. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w L. w trybie art. 304 k.p.k., zawiadomił Prokuraturę Apelacyjną w L. o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przeciwko wiarygodności dokumentów, określonego w art. 270 § k.k. Zatem w urzędzie przeznaczenia w celu zamknięcia procedury z dnia [...] sierpnia 2010 r., do odprawy przedstawiono w formie papierowej jego sfałszowaną wersję, a więc nie przedstawiono właściwego dokumentu zgłoszenia celnego. W ten sposób wprowadzono organ celny w błąd, co do środków zastosowanych przez urząd wyjścia celem zachowania dozoru celnego. Wyjaśnienie okoliczności, dlaczego pomimo tych przesłanek dokonano formalnego zamknięcia procedury tranzytu w systemie NCTS i jaka była w tym rola funkcjonariusza lub funkcjonariuszy celnych (czy był to błąd, czy działanie noszące znamiona czynu zabronionego), nie mają w tej sprawie większego znaczenia. Jest to oczywiście istotne z punktu widzenia kwestii prawno-karnych, ale w ogóle nie wpływa na ocenę prawidłowości realizacji procedury tranzytu i na kwestie powstania długu celnego z tego tytułu. W konsekwencji organy celne zasadnie mogły ograniczyć postępowanie dowodowe i np. odmówić przeprowadzenia dowodu z zeznań funkcjonariuszy celnych uczestniczących w odprawie towarów. Jak wynika z art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Sąd podziela w całości argumenty przedstawione w tym zakresie przez Dyrektora Izby Celnej, które wskazują na niezasadność zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organ przepisów Ordynacji podatkowej. Komunikat IE045, określany mianem komunikatu zamknięcia, jest wydawany w systemie informatycznym i ma jedynie charakter informacyjny. Komunikat ten w przypadku stwierdzenia w okresie późniejszym nieprawidłowości w zakresie procedury tranzytu – nie uniemożliwia prowadzenia postępowania w tym przedmiocie przez organy celne, ani też nie zwalnia z odpowiedzialności głównego zobowiązanego i przewoźnika. Dlatego dokument ten nie może w związku z tym być traktowany jako dowód prawidłowego przeprowadzenia procedury tranzytu. Trzeba w tym miejscu zwrócić uwagę, że twierdzenia organów celnych odnośnie tego, że towar objęty procedurą tranzytu pozostał wbrew wymogom tej procedury w [...], znajdują potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy, przywołanym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W toku postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w L. podejmował próby uzyskania szczegółowych wyjaśnień od obywatela [...] V. C., odnoszących się w szczególności do okoliczności faktycznych transportu towaru objętego zgłoszeniem T1 [...], na środku transportu nr [...]. W odpowiedzi z dnia [...] sierpnia 2013 r. obywatel [...] poinformował, iż nie jest w stanie przypomnieć sobie, jaki wiózł towar i jaką trasą jechał; nie potrafił lub nie chciał odnieść się też do zadanych w wezwaniu pytań, dotyczących okoliczności faktycznych transportu, odprawy towaru po stronie polskiej, jak i ukraińskiej. Z wyjaśnień V. C. złożonych do protokołu w Oddziale Celnym w [...] w dniu [...] lutego 2014 r. wynika zaś, iż uczestniczył on w załadunku towaru z magazynu spółki "S." w dniu [...] sierpnia 2010 r., on też przewoził towar jadąc – jak wyjaśnił – "najprostszą drogą z C. do [...]". Towar zapakowany w pudełka kartonowe załadował osobiście na busa koloru białego. W toku odprawy celnej w C. funkcjonariusz celny na samochód założył dwie plomby. Wyjaśnił także, iż nie pamięta numerów rejestracyjnych samochodu, ponieważ nie był to jego samochód. Przesłuchiwany wyjaśnił, że do przewiezienia tego towaru został wynajęty przez przypadkowo spotkaną osobę we W. W., a po przyjeździe na granicę w [...] i oddaniu dokumentów właścicielowi towaru siedział w samochodzie. Końcowo wyjaśnił, że przewiózł towar do W. W., gdzie przekazał pojazd nieznanej osobie. Otóż, w kwestii dotyczącej okoliczności faktycznych transportu towaru z urzędu wyjścia, przesłuchiwany – mając taką możliwość – nie odniósł się do wskazania miejsca i czasu ewentualnego przeładunku towaru i związanego z nim usunięcia zamknięć celnych nałożonych w urzędzie wyjścia na środek transportu, a nie na towar. V. C. w zakresie opisu przebiegu transportu stwierdził jedynie, że przewożąc towar jechał najprostszą drogą z C. do [...], zupełnie pomijając kwestię tego, że rozpoczynał przewóz towarów na środku transportu o nr rej. [...] w dniu [...] sierpnia 2010 r., a kończył na środku transportu o nr rej. [...] prawie miesiąc później, to jest [...] września 2010 r. Przesłuchiwany w ogóle nie wyjaśnił, co działo się w tym czasie z towarem i kierowanym przez niego środkiem transportu. Co więcej, w toku przesłuchania nie stwierdził, że nie pamięta okoliczności transportu, co może świadczyć, iż świadomie chciał ukryć pewne fakty przed organem celnym. Jak zasadnie zauważył organ celny, brak wyjaśnień w powyższym zakresie pozbawił organ celny możliwości zweryfikowania rzeczywistego przebiegu transportu, a z drugiej strony pozbawił wiarygodności wyjaśnień V. C. w tym zakresie, zwłaszcza w kontekście sprzeczności z innymi dowodami zebranymi w sprawie. W toku postępowania ustalono również, że pojazd o nr rej. [...] wjechał na teren przejścia granicznego w [...] w dniu [...] sierpnia 2010 r. Kierującym pojazdem był obywatel [...] O. S. (nr paszportu [...]), który do odprawy przedłożył 8 zgłoszeń wywozowych (5 niemieckich, 2 francuskie, 1 włoskie). Z analizy danych systemu ECS wynika, że wszystkie te zgłoszenia obejmowały towar w postaci odzieży w różnym asortymencie o łącznej masie 874,10 kg, przewożonej w 62 opakowaniach. W toku odprawy dokonano rewizji celnej towaru, po czym potwierdzono jego wyprowadzenie poza obszar celny Wspólnoty. Z uwierzytelnionej kopii Rejestru Powtórnych Rewizji Celnych [...], przesłanej w załączeniu do pisma Kierownika Oddziału Celnego Drogowego w [...] nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014 r. wynika, że w wyniku rewizji środka transportu o nr rej. [...] w dniu [...] sierpnia 2010 r. – stwierdzono odzież w różnym asortymencie. Zauważyć również należy, że pismem z dnia [...] marca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wezwał głównego zobowiązanego do dostarczenia wszelkich dokumentów celnych, handlowych i przewozowych dotyczących zgłoszenia [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r., jak i deklaracji skróconej [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r., a także wezwał do udzielenia informacji o przewoźniku, kierowcy odbierającym towar oraz pracowniku, który wydawał towar z magazynu. Ponadto organ celny wezwał do dostarczenia dokumentów sporządzonych w państwie trzecim, świadczących o tym, że towar znajduje się poza obszarem celnym Wspólnoty. Strona skarżąca nie przesłała jednak przedmiotowych informacji i żądanych dokumentów. W piśmie z dnia [...] lipca 2013 r. skarżąca Spółka przedstawiła swoje stanowisko w sprawie. Opierając się na treści art. 92 WKC zauważyła, iż procedura tranzytu zostaje zakończona, gdy towary i właściwe dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie przeznaczenia, a nie w urzędzie celnym państwa trzeciego, a to co się stanie z towarem po stronie ukraińskiej nie może mieć wpływu na procedurę tranzytu realizowaną na terenie Wspólnoty. Należy zatem wyjaśnić i stwierdzić, że w niniejszej sprawie skarżąca Spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów stanowiących tzw. "alternatywny dowód potwierdzający zakończenie procedury tranzytu". Jak bowiem wynika z art. 366 ust. 1 RWKC, od odpowiedzialności w przypadku procedury tranzytu można uwolnić się przez przedstawienie jednego ze wskazanych tam dowodów. Taki dowód zakończenia procedury może zostać dostarczony przez głównego zobowiązanego organom celnym, zgodnie z ich wymogami, w formie dokumentu poświadczonego przez organy celne państwa członkowskiego przeznaczenia, potwierdzającego tożsamość danych towarów i stwierdzającego, że zostały one przedstawione w urzędzie przeznaczenia, lub – przypadku stosowania art. 406 RWKC – u upoważnionego odbiorcy. Według art. 366 ust. 2 RWKC, procedurę tranzytu wspólnotowego uważa się za zakończoną także wtedy, gdy główny zobowiązany przedstawi organom celnym, zgodnie z ich wymogami, jeden z poniższych dokumentów potwierdzających tożsamość towarów: a) dokument celny wystawiony w kraju trzecim, dotyczący objęcia towarów przeznaczeniem celnym; b) dokument sporządzony w państwie trzecim, poświadczony przez organy celne tego państwa i potwierdzający, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie. W tej więc sytuacji, organy celne prawidłowo przyjęły, że brak dowodów administracyjnych przedstawienia organom celnym przedmiotowego towaru jest równoznaczny z usunięciem go spod dozoru celnego. To zaś prowadzi do powstania długu celnego. Jeżeli zaś chodzi o zakres podmiotowy odpowiedzialności za dług celny należy zwrócić uwagę, że obciążając skarżącą Spółkę odpowiedzialnością za dług celny organy oparły się na treści art. 203 ust. 3 tiret czwarte WKC, który wymienia jako możliwą kategorię dłużników celnych osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. Głównym zaś zobowiązanym w przedmiotowej procedurze tranzytu była "S." Sp. z o.o., stąd jej odpowiedzialność za dług celny ostatecznie nie może budzić wątpliwości. Z cytowanego już przepisu art. 96 ust. 2 WKC wynika, że nie naruszając obowiązków głównego zobowiązanego, również osoba przewożąca towary lub ich odbiorca, który przyjmuje towary, wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest zobowiązana do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów. Kierując się powyższym organy celne zasadnie uznały za dłużnika również V. C., a więc kierowcę, który przewoził towary. Rozważeniu wymagał też aspekt czasowy powiadomienia dłużników celnych o powstaniu długu celnego. W badanej sprawie mamy do czynienia z tzw. retrospektywnym zaksięgowaniem długu celnego, uregulowanym w art. 221 WKC. Przepis ten wprowadza pewne ograniczenia czasowe: powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych – co do zasady – nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243, na czas trwania procedury odwoławczej (art. 221 ust. 3 WKC). Przepis art. 221 ust. 4 WKC wprowadza wyjątek od tej zasady, bowiem jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3. W takiej sytuacji zastosowanie znajduje art. 56 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. z 2013 r. poz. 727 z późn. zm.), według którego w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Art. 221 ust. 3 zdanie drugie WKC stosuje się odpowiednio. W opisanych okolicznościach tej sprawy zastosowanie wskazanego dłuższego terminu było uzasadnione. W badanej sprawie za datę powstania długu celnego organy prawidłowo uznały dzień [...] sierpnia 2010 r. Zasadnie organy celne przyjęły, że jest to ostatnia chwila, w której na podstawie posiadanych w sprawie dokumentów mogło zostać ustalone istnienie długu celnego (art. 214 ust. 2 zd. 2 WKC). Decyzja organu I instancji, z której wynika powiadomienie o kwocie należności celnych została wydana [...] maja 2015 r., a doręczona stronie skarżącej w dniu [...] maja 2015 r. Organ zmieścił się zatem w terminie 5-letnim. Zastosowanie dłuższego terminu powiadomienia dłużnika celnego o kwocie należności było w warunkach badanej sprawy w pełni uzasadnione. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE i polskich sądów administracyjnych zostało ugruntowane stanowisko, zgodnie z którym to organy celne są zobowiązane do stwierdzenia, czy istnieje związek pomiędzy powstaniem długu celnego a popełnieniem czynu podlegającego postępowaniu karnemu z zastrzeżeniem, że ustalenia takie są czynione wyłącznie na użytek postępowania zmierzającego do ustalenia należności celnych i w żaden sposób nie wpływają na ewentualną ocenę prawno-karną czynu, dokonywaną już przez właściwe w tych kwestiach organy ścigania i sądy. Przesłanka czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego nie wymaga przy tym istnienia ani wyroku skazującego, ani nawet wszczęcia postępowania karnego, lecz jedynie ustalenia popełnienia czynu, który podlega postępowaniu sądowemu w sprawach karnych (por. wyrok ETS [obecnie TSUE] z dnia 18 grudnia 2007 r., C-62/06, Fazenda Pública – Director Geral das Alfândegas p. ZF Zefeser - Importaçăo e Exportaçăo de Produtos Alimentares Lda – publ. LEX nr 354391; wyroki WSA w Lublinie z dnia 28 października 2009 r. sygn. akt III SA/Lu 233/09 i sygn. akt III SA/Lu 252/09 oraz z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Lu 642/14). Podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd nie podziela zarzutów skarżącej, jakoby organy celne dopuściły się naruszenia przepisów art. 121, 122, 187 § 1 i 191 oraz 124 Ordynacji podatkowej, a w szczególności zasady prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji. Ustalenie stanu faktycznego na podstawie prawidłowo zebranego i rozważonego materiału dowodowego nie może być uznane za sprzeczne z prawem tylko dlatego, że wnioski płynące z tych ustaleń są niekorzystne dla strony skarżącej i sprzeczne z jej twierdzeniami i ostatecznym stanowiskiem. Jak wywiedziono wyżej, różne elementy niewadliwie zebranego w sprawie materiału dowodowego doprowadziły organy celne do prawidłowej konkluzji sprowadzającej się do tego, że formalne zamknięcie procedury tranzytu w systemie NCTS było wynikiem błędu, gdyż w rzeczywistości nie zostały spełnione prawem przewidziane warunki do dokonania tej czynności (do urzędu celnego przeznaczenia nie dotarł towar objęty procedurą). Organom nie można też skutecznie postawić zarzutu niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy i oparcia rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, ani też zarzutu, że postępowanie było prowadzone w sposób sprzeczny z przepisami i niebudzący zaufania do organów. Zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W ocenie Sądu okoliczności, które miałyby być udowodnione tego rodzaju dowodem zostały udowodnione (wystarczająco stwierdzone) innymi dowodami. Organ przeprowadził dowód z akt postępowania celnego i szczegółowo omówił oraz ocenił pozostałe dowody, w tym dokumenty [...] władz celnych. Z dowodów tych jasno i w sposób niebudzący istotnych wątpliwości wynika, że procedura tranzytu nie została prawidłowo zakończona, zaś skarżąca Spółka będąc głównym zobowiązanym nie wykonała należycie swoich obowiązków wynikających z procedury tranzytu. Podstawę wszelkich rozstrzygnięć muszą stanowić ustalenia faktyczne odpowiadające rzeczywistości (art. 122 Ordynacji podatkowej). Organy celne podjęły wszelkie niezbędne działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i przeprowadziły wszystkie niezbędne dowody, zgodnie z przepisami art. 180, 181, 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej. Dokonana zaś ocena tych dowodów nie narusza przepisów art. 191 i 192 Ordynacji podatkowej. Natomiast o niezasadności zarzutu naruszenia przez organ art. 92 WKC świadczą dotychczasowe wywody, które jednoznacznie wskazują na prawidłową konkluzję organów celnych, że wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki procedura tranzytu w badanej sprawie nie została prawidłowo przeprowadzona, co skutkowało uznaniem, że doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego, a w konsekwencji powstał dług celny, za który skarżąca jako główny zobowiązany odpowiada. Mając powyższe rozważania na względzie, skargę jako bezzasadną należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie orzekł w sentencji wyroku.